Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kary umowne opisane we wniosku, stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT i tym samym, stanowią podstawę opodatkowania Estońskim CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie dochodów osiągniętych z działalności na zasadach ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b „Ryczałt od dochodów spółek” ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „Estoński CIT”).

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji (…). Wszystkie (…) produkowane przez Spółkę wykonywane są w jej siedzibie i transportowane do kontrahentów w Polsce i Europie.

Zdarza się, że Spółka w ramach prowadzonej działalności jest zobowiązana do zapłaty kar umownych wynikających z relacji z kontrahentami. Płacone kary umowne obejmują m.in. (dalej łącznie: Kary umowne):

-kary za przeterminowane reklamacje,

-kary za niezrealizowane zlecenia,

-kary za opóźnienia w dostawie lub dojazd na załadunek,

-kary za nieprawidłową realizację zlecenia,

-kary za tonaż towaru niezgodny ze zlecenie,

-kary za brak materiałów zabezpieczających,

-kary za uszkodzenie palety,

-kary za opóźnienie w płatności,

-kary za anulowanie zlecenia,

-kary za postój,

-kary związane z reklamacjami.

W przyszłości może się zdarzyć, że Spółka obowiązana będzie do płatności kar umownych wynikających z relacji z kontrahentami z innych tytułów niż wskazane powyżej.

Należy podkreślić, że Spółka:

-posiadała odpowiednie aktywa, aby wykonać przedmiot umów zgodnie z warunkami uzgodnionymi z kontrahentami,

-podejmuje działania w celu zminimalizowania obowiązku płatności kar umownych (celem prowadzonego biznesu jest generowanie zysku, a nie płacenie kar kontrahentom), jednak ze względu na rozmiar prowadzonej działalności i jej specyfikę płatność kar umownych jest nieodłącznym elementem prowadzonego biznesu.

Obowiązek płatności kar umownych wynika zwykle z szeregu nieprzewidzianych, niezależnych od Spółki okoliczności, mających wpływ na realizację kontraktów. Do tej pory Spółka uiszczając kary umowne z ostrożności rozpoznawała je jako dochód z tytułu tzw. wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Pytanie

Czy Kary umowne, o których mowa w stanie faktycznym stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT i stanowią podstawę opodatkowania Estońskim CIT zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Kary umowne, o których mowa w stanie faktycznym nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT i nie stanowią podstawy opodatkowania Estońskim CIT zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, jedną z podstaw opodatkowania Estońskim CIT jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

W tym miejscu należy wskazać, że w ustawie o CIT brak definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wprawdzie w objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z 23 grudnia 2021 r. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”:

-wskazuje się, że przy kwalifikacji danego wydatku jako niezwiązanego z działalnością gospodarczą można wspomagać się praktyką orzeczniczą i interpretacyjną, dotyczącą klasyfikacji kosztów do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, jednak

-za niewłaściwe należy uznać kwalifikowanie wydatków do kategorii dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem wyłącznie na podstawie rezultatów weryfikacji, czy określony wydatek stanowiłby koszt podatkowy na zasadach ogólnych.

W tym zakresie należy wskazać, że:

-kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, natomiast

-wydatki związane z działalnością gospodarczą mają na celu jej prowadzenie, a jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej jest jej zarobkowy charakter.

Można więc powiedzieć, że obie powyższe kategorie mają na celu generowanie przychodów, jednak równocześnie należy wskazać, że:

-katalog kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu przez konkretnie wskazane w art. 16 ustawy o CIT wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, natomiast

-w zakresie wydatków związanych z działalnością gospodarczą brak analogicznego ograniczenia.

Równocześnie należy wskazać, że słownik języka polskiego PWN definiuje przymiotnik „związanych” jako „mający związek, coś wspólnego, z kimś, z czymś”. A contrario „niezwiązany” należy rozumieć jako „niemający związku, czegoś wspólnego z czymś, z kimś”.

W procesie oceny, czy dany wydatek powinien być uznany za niezwiązany z działalnością gospodarczą na potrzeby opodatkowania Estońskim CIT:

-można posiłkować się katalogiem wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, jednak

-ostateczne rozstrzygnięcie w tej kwestii jest uzależnione od konkretnego stanu faktycznego oraz celu poniesienia wydatku, a

-ujęcie danego wydatku w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie będzie równoznaczne z uznaniem go za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą w Estońskim CIT.

Należy wskazać, że celem art. 16. ust. 1 ustawy o CIT jest przede wszystkim określenie pewnego katalogu wydatków, które, choć poniesione w celu uzyskania przychodów (z całą pewnością „związanych” z działalnością gospodarczą), zostały uznane przez ustawodawcę za takie, które nie dają możliwości uwzględniania ich w rozliczeniu podatkowym.

Mając na uwadze powyższe nie można wykluczyć, iż niektóre z wydatków uznawanych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT za wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, będą jednocześnie związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Nie ma natomiast żadnych wątpliwości, że:

-prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się ze zwykłym ryzykiem jej prowadzenia, a

-wydatki na poniesienie Kar umownych powstają w związku i w wyniku ziszczenia się danych ryzyk związanych z tą działalnością.

Należy mieć na uwadze, że zarząd na bieżąco ocenia i kalkuluje, gdzie poprawić efektywność podejmowanych czynności, gdzie szukać oszczędności, gdzie usprawnić proces, lub zaniechać działań z uwagi na zbyt duże ryzyka i koszty z nimi związane. Jeżeli konkretne działania wiążą się z zapłatą Kar umownych, które przekraczają korzyści z podejmowanych działań – zarząd podejmie decyzję o zaniechaniu działań w celu poprawy efektywności działalności gospodarczej w tym zakresie.

Jak zostało wskazane, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą”, jednak w objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z 23 grudnia 2021 r. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”, wskazane zostało, że:

„Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą uznane publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego, że mają charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawą prowadzenia działalności gospodarczej.”

Wymaga podkreślenia, że wydatki w postaci Kar umownych, które ponosi Spółka:

-nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku, a

-wynikają ze stosunków cywilnoprawnych łączących Spółkę z kontrahentami i są efektem zawartych umów/uzgodnień w zakresie realizacji świadczeń.

Dodatkowo, w przeciwieństwie do wydatków wskazanych w przykładzie z Przewodnika, wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku nie są karami czy grzywnami orzeczonymi w postępowaniu karnym i wykazują związek z istotą działalności gospodarczej Spółki.

Mając na uwadze powyższe wydatki wynikające z otrzymanych Kar umownych nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W podobny sposób wypowiedział się przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z:

-13 marca 2025 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.16.2025.1.PK, w której wskazał, że: „W Państwa sprawie wydatki w postaci kary umownej wynikającej z opóźnień w realizacji robót budowlanych i zapłata wadium nie stanowią publicznoprawnych wydatków o charakterze sankcyjnym, o których mowa powyżej. Wynikają one bowiem ze stosunków cywilnoprawnych łączących Państwa z kontrahentami i są efektem zawartej umowy i zaakceptowanych warunków uczestnictwa w przetargu. Jednocześnie wydatki te nie są karą czy grzywną orzeczoną w postępowaniu karnym i wykazuje związek z istotą Państwa działalności gospodarczej. Jednocześnie, jak wskazali Państwo w uzasadnieniu swojego stanowiska, Spółka pomimo zachowania należytej staranności przy realizacji robót, nie była w stanie całkowicie dotrzymać warunków umowy. Wadium natomiast zostało wpłacone z zamiarem pozyskania gruntów pod inwestycje. Podsumowując, poniesione wydatki z tytułu zwłoki w wykonaniu umowy oraz utracone wadium nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.”

-31 grudnia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.627.2024.1.ED, w której wskazał, że: „We wniosku wskazują Państwo, że zapłata kar umownych, które nie stanowiły publicznoprawnych wydatków o charakterze sankcyjnym, które wyniknęły ze stosunków cywilnoprawnych łączących Spółkę z kontrahentami i były efektem zawartej umowy w zakresie realizacji umowy. Ponadto wskazują Państwo, że opóźnienia w realizacji Zadania 1 wyniknęły z licznych nieprzewidzianych okoliczności, a część opóźnień miała charakter niezależny od Państwa oraz że zapłata kary umownej w ramach Zadania nr 2 była niezależna od Państwa działań i wynikała przede wszystkim z epidemii COVID-19, zmiany parametrów technicznych, komplikacji związanych z własnością terenów pod inwestycję czy konieczności opracowania dodatkowej dokumentacji, której przedłożenia wcześniej nie wymagał żaden z zaangażowanych organów administracji publicznej. Powyższe, dodatkowo zatem potwierdza zasadność ponoszenia wydatków związanych z zapłatą kar umownych, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji należy uznać, że ww. wydatki nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.”

-4 grudnia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.595.2024.1.SH, w której wskazał, że: „W odniesieniu zatem do ww. kosztów z tytułu kar umownych, zapłaconych Zamawiającemu, za opóźnienia w wykonaniu zobowiązań w toku realizacji Umowy, wskazać należy, że wskazują one na związek z istotą prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Powyższe kary umowne nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku. Wynikają one bowiem ze stosunków cywilnoprawnych łączących Państwa Spółkę z kontrahentem (zamawiającym) i są efektem zawartej umowy/uzgodnienia związanych z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, w zakresie realizacji usługi. Jednocześnie, w przeciwieństwie do wydatków wskazanych w przykładzie z Przewodnika, wydatki będące przedmiotem wniosku nie są karami/grzywnami orzeczonymi w postępowaniu karnym i wykazują związek z istotą Państwa działalności gospodarczej w obszarze zakładania (...). Jednocześnie, jak wskazali Państwo, Spółka pomimo podjęcia działań mających na celu wyjaśnienie Zamawiającemu powodu opóźnień została obciążona Karą umowną. Celem poniesienia omawianego wydatku ze strony Spółki była przy tym potrzeba wywiązania się z Umowy z kontrahentem oraz doprowadzenia Umowy do końca, celem możliwości uzyskania przychodu z tytułu jego pełnej realizacji. Powyższe dodatkowo zatem potwierdza zasadność poniesienia przez Państwa kosztów z tytułu kar umownych wskazanych we wniosku i związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji należy uznać, że w Państwa przypadku wydatki z tytułu Kar umownych płaconych przez Spółkę nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem od dochodów spółek po Państwa stronie.”

-9 października 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.497.2024.1.AN, w której wskazał, że: „W Państwa sprawie wydatki w postaci kar umownych wynikających z nieterminowego dostarczenia towarów nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku. Wynikają one bowiem ze stosunków cywilnoprawnych łączących Państwa Spółkę z kontrahentami i są efektem zawartych umów/uzgodnień w zakresie realizacji dostawy towarów. Jednocześnie, w przeciwieństwie do wydatków wskazanych w przykładzie z Przewodnika, wydatki będące przedmiotem wniosku nie są karami/grzywnami orzeczonymi w postępowaniu karnym i wykazują związek z istotą Państwa działalności gospodarczej, polegającej na sprzedaży (.). Powyższe potwierdza zasadność ponoszenia kar umownych i ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji, ww. wydatki nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.”

-29 sierpnia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.302.2024.1.RH, w której wskazał, że: „Okoliczności zapłaty kar za opóźnienie, także wskazują na związek z istotą prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej polegającej na działalności przewozowej (transportowej). Kary są ponoszone dodatkowo wskutek prowadzenia takiej działalności jako działalności o charakterze zarobkowym i wykazują związek z tą działalnością. Kary za opóźnienie nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku. Wynikają one bowiem ze stosunków cywilnoprawnych łączących Państwa Spółkę z kontrahentami i są efektem zawartych umów/uzgodnień w zakresie realizacji działalności przewozowej (transportowej). Ponadto, wskazują Państwo, że konieczność ponoszenia przez Państwa kary za opóźnienie wynika z pragmatycznego podejścia do wykonywanych usług i ma na celu utrzymanie relacji biznesowej ze zlecającym przewóz Klientem i zagwarantowanie zleceń na kolejne usługi. Powyższe dodatkowo zatem potwierdza zasadność ponoszenia kar za opóźnienie i związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji należy uznać, że ww. wydatki nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są dla Organu wiążące. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.