Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o. (dalej jako „X”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

X jest częścią Grupy X, tj. producenta produktów dla technologii sieci danych i infrastruktury sieciowej. Główna działalność gospodarcza Spółki prowadzona jest w zakresie PKD 46.51.Z Sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania.

Spółka zawarła ugodę z Ubezpieczycielem w związku ze szkodą powstałą na skutek pożaru, który objął teren, na którym Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W ramach zawartej ugody strony uzgodniły wysokość odszkodowania w wysokości (…) mln PLN oraz warunki jego wypłaty, rezygnując z dalszego dochodzenia roszczeń na drodze postępowania sądowego. W związku z koniecznością oszacowania skutków pożaru oraz przygotowaniem do zawarcia ugody, Spółka poniosła również dodatkowe koszty, w tym koszty opinii i ekspertyz specjalistycznych (m.in. z zakresu ochrony przeciwpożarowej), jak również koszty obsługi prawnej i doradczej.

Opisane powyżej roszczenie związane było z pożarem na terenie, gdzie Spółka wynajmuje hale magazynowe i pomieszczenia biurowe. Zdarzenie to miało miejsce w dniu (…) 2019 r. przy (…) na terenie kompleksu z lokalami użytkowymi na wynajem dla (…) podmiotów, w tym Wnioskodawcy.

Zdarzenie miało postać pożaru hali magazynowo-produkcyjnej (…). Zarówno przedmiotowy budynek, jak i cały kompleks budynków w przedmiotowej lokalizacji stanowi własność Y (…) (dalej jako: „Właściciel”, „Wynajmujący”). Poszczególne budynki kompleksu są wynajmowane przez Właściciela różnym podmiotom. Pożar hal magazynowo produkcyjnych objął własność Wynajmującego w których znajdowało się mienie należące m.in. do najemców hal w tym Wnioskodawcy oraz pożaru (…), czym spowodowano straty dużej wartości na rzecz Właściciela. Na skutek pożaru i podjętej akcji pożarniczej zniszczeniu uległo mienie znajdujące się w budynkach.

Pożar został zainicjowany na terenie wspólnym, bezpośrednio przylegającym do hal magazynowych. Pożar rozpoczął się na placu przed jedną z hal w narożniku pomiędzy budynkiem Spółki oraz innym najemcą, tj. Z (dalej jako „Z”), tym samym zarzewie ognia znajdowało się na wspólnej przestrzeni ogólnodostępnej dla wszystkich najemców. Plac stanowił monitorowany obszar, który nie jest wynajmowany przez żadnego z najemców, a jego przeznaczenie to teren odstawienniczy, plac manewrowy oraz przestrzeń do innych czynności operacyjnych. Za niniejszy teren ponosi odpowiedzialność tylko i wyłącznie Wynajmujący. Teren jest ogólnodostępny dla wszystkich najemców, jednak nie jest nadzorowany przez żadną konkretną osobę ani instytucję. Cały teren kompleksu budynków jest ogrodzony. Na teren przy ul. (…) oprócz pracowników firm wynajmujących od Właściciela powierzchnie użytkowe, wstęp miały także inne osoby postronne. Z placu, który nie był objęty umową najmu, X korzystał w taki sposób, jak robili to inni najemcy, a który to sposób był przez Wynajmującego akceptowany. Zarówno X, jak i Z ustawiali na tym obszarze swoje śmietniki i kontenery na śmieci. Odpady, w tym palety były umieszczane na Placu przede wszystkim w celu umożliwienia ich odbioru przez odbiorcę odpadów, a jedynie czasami były one zabierane lub zużywane przez osoby trzecie lub Spółkę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności. Wynajmujący nie zgłaszał uwag co do sposobu korzystania z placu mimo utrzymywania stałego kontaktu. Zarządcą terenu był Wynajmujący, który nie przekazał w użytkowanie przedmiotowego terenu któremukolwiek użytkownikowi wraz z przejęciem odpowiedzialności za ochronę przeciwpożarową w trybie art. 4 ust. 1a ustawy o ochronie przeciwpożarowej. Zatem faktycznie władającym terenem był Właściciel.

Ognisko pożaru zlokalizowane było w (...).

W dniu (…) 2019 r. Prokuratura Rejonowa (…) wszczęła śledztwo (…) w sprawie przestępstwa ściąganego w trybie publicznoskargowym z urzędu na podstawie art. 163 Kodeksu karnego (dalej „k.k.”).

Pożar charakteryzował się nagłością, gwałtownością i możliwością dużego zasięgu. Był to ogień o wielkich rozmiarach, a więc taki, który ogarnął przedmioty w takim rozmiarze, że opanowanie go wymagało znacznych wysiłków. Jednocześnie był to ogień o wielkim zasięgu, obejmujący z siłą żywiołową mieniu w znacznych rozmiarach. W wyniku pożaru doszło do zagrożenia mienia w wielkich rozmiarach (powierzchnia), a także wartość mienia miała znaczną wartość, bowiem wszyscy poszkodowani, których mienie ucierpiało wskutek zdarzenia, ponieśli łączną szkodę wycenioną przez ubezpieczycieli na kwotę ok. (…) mln PLN. Suma powierzchni objętej pożarem wyniosła (…) m2, kubatura (…) m3. Klasyfikacja pożaru zgodnie z rozporządzeniem ministra Spraw wewnętrznych i Administracji w sprawie Krajowego Systemu Ratowniczo-Gaśniczego - „pożar - bardzo duży”.

W trakcie prowadzonego śledztwa, zainicjowanego w wyniku pożaru, prokuratura badała okoliczności zdarzenia, aby ustalić, czy doszło do przestępstwa. Prowadzone śledztwo miało na celu analizę przyczyn pożaru, a także ewentualne wskazanie osób odpowiedzialnych za jego wywołanie. W toku postępowania, prokuratorzy mieli możliwość przeprowadzenia dochodzenia w celu zebrania dowodów, w tym przesłuchania świadków, sprawdzenie dokumentacji związanej z obiektem, w którym wybuchł pożar, a także ekspertyzy biegłych, aby dokładnie określić, czy doszło do zaniedbania lub działań, które mogły doprowadzić do pożaru. W ramach prowadzonego śledztwa uzyskano dokumentację fotograficzną, zabezpieczono nagrania monitoringu z miejsca zdarzenia, uzyskano opinię biegłego z zakresu elektrotechniki oraz opinię biegłego z zakresu pożarnictwa.

W wyniku braku wystarczających dowodów, trudności w jednoznacznym ustaleniu przyczyn pożaru mimo podjętych działań śledczych, Prokuratura w dniu (…) 2019 r. umorzyła postępowanie prowadzone na podstawie art. 163 k.k. w wyniku niewykrycia sprawcy. Pomimo przeprowadzenia dochodzenia nie udało się ustalić, kto jest odpowiedzialny za wywołanie pożaru. Powołany w sprawie biegły z zakresu pożarnictwa w swej opinii wskazał, że bezpośrednią przyczyną powstania pożaru najprawdopodobniej mogło być zaprószenie ognia przez nieustalone osoby.

Część najemców, którzy zostali poszkodowani w wyniku pożaru, złożyła zażalenie na postanowienie Prokuratury o umorzeniu postępowania. W zażaleniu najemcy zakwestionowali decyzję Prokuratury o zakończeniu dochodzenia z powodu niewykrycia sprawcy, wyrażając przekonanie, że postępowanie mogło zostać umorzone przedwcześnie lub bez wystarczającego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Najemcy argumentowali, że istnieją dodatkowe dowody lub okoliczności, które nie zostały odpowiednio uwzględnione, i domagali się dalszego prowadzenia śledztwa.

Pomimo złożenia zażalenia w dniu (…) 2020 r. postępowanie prowadzone na podstawie artykułu 163 k.k. zostało ponownie umorzone. Postanowieniem z dnia (…) 2020 r. (…) Sąd Rejonowy (…) na podstawie art. 329 kodeksu postępowania karnego (dalej jako: „kpk”) nie uwzględnił zażaleń pokrzywdzonego Z i zaskarżone postanowienie o umorzeniu śledztwa utrzymano w mocy. Sąd zważył, że z akt postępowania wynika, iż organy ścigania podjęły szereg czynności operacyjnych zmierzających do ustalenia sprawców przestępstwa. Czynności te nie doprowadziły jednak do ustalenia sprawcy bądź sprawców. W związku z tym, postanowienia o umorzeniu postępowania z powodu niewykrycia sprawcy jest prawomocne, co kończy sprawę w zakresie postępowania karnego.

Niezależnie od postępowania karnego, prowadzone było równolegle postępowanie cywilne dotyczące roszczeń odszkodowawczych, w którym najemcy, którzy ucierpieli w wyniku pożaru, dochodzili swoich praw wobec ubezpieczycieli. Celem tego postępowania było uzyskanie odszkodowania za poniesione straty majątkowe, takie jak zniszczenie mienia lub koszty związane z naprawą szkód.

Przed umorzeniem śledztwa w postępowaniu karnym, najemcy rozpoczęli procedurę ubiegania się o rekompensatę z tytułu ubezpieczenia. Jeden z najemców hali magazynowej, która została objęta pożarem wystąpił z roszczeniem z powództwa cywilnego wskazując, że odpowiedzialnym za pożar jest X z uwagi, że na placu przylegającym do hali, gdzie pożar się rozpoczął były składowane kontenery, przy których mogły znajdować się odpady Wnioskodawcy. Najemca uzyskał z polisy OC Wnioskodawcy odszkodowanie jeszcze przed zakończeniem postępowania karnego. Ubezpieczyciel Spółki przyznał mocą decyzji z dnia (…) 2019 r. odszkodowanie za pożar hali magazynowo-produkcyjnej najmowanej przez Z na rzecz Z w wysokości (…) tys. PLN. Spółka wniosła odwołanie (reklamację) od decyzji o przyznaniu odszkodowania. Spółka skarżyła podjętą decyzję wskazując, że Ubezpieczyciel Spółki (A S.A.) nie przedstawił uzasadnienia swojego stanowiska, w tym okoliczności oraz przepisów prawa, które pozwoliły mu na przyjęcie tej odpowiedzialności odszkodowawczej. Ubezpieczyciel nie skorzystał z przysługującego mu prawa wstrzymania się z podjęciem decyzji co do odpowiedzialności za szkodę i wypłatą świadczenia ubezpieczeniowego do czasu wyjaśnienia okoliczności koniecznych do ustalenia odpowiedzialności.

Inni najemcy wystąpili z analogicznym roszczeniem odszkodowawczym. Ubezpieczyciele poszczególnych najemców wypłacili odszkodowanie poszkodowanym w wyniku pożaru, obejmujące straty materialne poniesione przez najemców. Jednakże, po dokonaniu wypłat, ubezpieczyciele wystąpili z roszczeniem regresowym do Wnioskodawcy, uznając ją za stronę odpowiedzialną za to zdarzenie. Decyzja o wystąpieniu z regresem opierała się na przekonaniu Ubezpieczycieli, że Spółka może ponosić odpowiedzialność za powstanie pożaru, mimo że brak było jednoznacznych dowodów w postępowaniu karnym, które mogłyby potwierdzić jej winę.

W tym przypadku, mimo że postępowanie karne nie zostało umorzone, Ubezpieczyciele wskazali na Spółkę jako potencjalnie odpowiedzialną za pożar, uznając, że to jej odpady mogły przyczynić się do wybuchu pożaru. Stąd podjęcie przez nich kroków regresowych, mających na celu odzyskanie wypłaconych sum. Większość z Ubezpieczycieli najemców z uwagi na niejednoznaczny charakter zdarzenia szacując ryzyko związane z postępowaniem odstąpiła od swoich roszczeń. Jeden z ubezpieczycieli, tj. B S.A. (dalej „B S.A. ”), który jest ubezpieczycielem z ramienia Właściciela terenu, którego szkody są największe, dalej dochodził swoich roszczeń. Na potrzeby postępowań i poparcie swoich roszczeń zlecano na rzecz niezależnych podmiotów przeprowadzenie opinii i ekspertyz (m.in. biegłego sporządzona na zlecenie Prokuratury; opinia wykonana na zlecenie Spółki przez Szkołę Główną Służby Pożarnictwa). Żaden z przedstawionych dokumentów nie pozwala na jednoznaczne ustalenie przyczyny pożaru. Opinie nie są ze sobą spójne, a w niektórych aspektach pozostają wzajemnie sprzeczne, co uniemożliwia przyjęcie jednolitej i niebudzącej wątpliwości wersji zdarzeń.

Pomimo tego, że postępowanie karne zostało umorzone, B S.A. dalej dochodziła swoich roszczeń i w dniu (…) 2022 r. wniosła o wydanie nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym. Dokumenty opierały się na roszczeniu, które Ubezpieczyciel skierował do Spółki, uznając ją za stronę odpowiedzialną za wywołanie pożaru. Ubezpieczyciel domagał się zwrotu wypłaconych kwot w wysokości (…) mln PLN, powołując się na fakt, że to odpady Spółki mogły być przyczyną zdarzenia, co skutkowało koniecznością wypłaty odszkodowań. Spółka odwołała się od nakazu zapłaty i złożyła sprzeciw od nakazu zapłaty. Po złożeniu sprzeciwu rozpoczęło pomiędzy Wnioskodawcą a B S.A. proces mediacji. W ramach procesu mediacyjnego Ubezpieczyciel zracjonalizował wysokość swoich żądań i wskazał na roszczenie w wysokości (…) mln PLN. Strony dążyły do wypracowania ugody. W efekcie negocjacji sporządzono ugodę opiewającą w wysokości (…) mln PLN. Do dnia zawarcia ugody Spółka poniosła koszty związane z dążeniem do wyjaśnienia okoliczności zdarzenia oraz zabezpieczenia swoich roszczeń. Wydatki te obejmowały w szczególności koszty zleconych niezależnym podmiotom opinii i ekspertyz, jak również inne nakłady poniesione w związku z prowadzonymi negocjacjami ugodowymi.

Spółka, zdecydowała się na zawarcie ugody, na mocy której Spółka zobowiązała się zapłacić kwotę (…) mln PLN. Zawarcie ugody na wskazanym poziomie finansowym było racjonalną decyzją gospodarczą, związaną z ryzykiem, że jeżeli nie dojdzie do jej zawarcia, postępowanie zawisłe przed sądem zakończy się wyrokiem zasądzającym odszkodowanie na poziomie znacznie wyższym, niż przyjętym w ugodzie. Dodatkowo skierowanie sprawy na drogę postępowania sądowego wiązałoby się z koniecznością poniesienia dalszych kosztów, obejmujących m.in. opłaty sądowe, wynagrodzenie pełnomocników procesowych oraz potencjalne koszty związane z powoływaniem biegłych sądowych i prowadzeniem postępowania dowodowego. Decyzja o zawarciu ugody podyktowana była potrzebą ograniczenia ewentualnego uszczuplenia majątku, co z kolei ma ułatwić przywrócenie działalności Spółki do poziomu działalności sprzed pożaru.

Pytania

Czy kwoty wypłacone zgodnie z treścią ugody, a także wydatki towarzyszące zawarciu przedmiotowej ugody, w szczególności koszty ekspertyz oraz inne koszty przygotowawcze związane z zawarciem ugody, opisanej we wniosku mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278; dalej jako „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o CIT.

Przy czym zgodnie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

- wad dostarczonych towarów,

- wad wykonanych robót,

- wad wykonanych usług,

- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

- zwłoki w usunięciu wad towarów,

- zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług.

Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT zbędną, bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów tego zbioru za koszt i wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu - art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Odszkodowanie ma wyrównać uszczerbek majątkowy powstały w wyniku zdarzenia wyrządzonego szkodą. Zgodnie z regulacją Kodeksu cywilnego dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT dotyczy jedynie odszkodowań kontraktowych (art. 471 k.c.). Odszkodowania deliktowe (za szkody wyrządzone działaniami i zaniechaniami faktycznymi - art. 415 k.c.) podlegają ocenie jedynie na zasadach ogólnych. W praktyce podatkowej również one często są uznawane za koszty. W odróżnieniu od kary umownej wysokość odszkodowania odpowiada, co do zasady, wysokości szkody. Za koszt podatkowy uznaje się wtedy odszkodowanie odpowiadające rzeczywistej stracie poszkodowanego, jak również korzyściom, których nie uzyskał w wyniku poniesienia szkody (art. 361 k.c.). Do wystąpienia odpowiedzialności odszkodowawczej konieczne jest łączne wystąpienie trzech przesłanek, tj.:

- wystąpienie zdarzenia, z którym prawo łączy obowiązek naprawienia szkody,

- powstanie szkody, którą jest uszczerbek po stronie poszkodowanego oraz

- istnienie związku przyczynowego między zdarzeniem a szkodą.

Aktualnie w orzecznictwie dominująca wydaje się linia orzecznicza, która zakłada, że kary umowne i odszkodowania, o ile nie są wskazane explicite w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT mogą ze względu na związek, zwłaszcza z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, stanowić koszt uzyskania przychodu. Konieczne jest jednak wykazanie rzeczywistego zagrożenia dalszego prowadzenia działalności gospodarczej oraz związku zapłaconej kary z możliwością jej kontynuowania. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów powinno być związane ze stwierdzeniem braku zaniedbań po stronie podatnika, które doprowadziły do powstania obowiązku uiszczenia tej kary lub odszkodowania. Powstanie obowiązku uiszczenia kary lub odszkodowania powinno być w przeważającej mierze uwarunkowane okolicznościami niezależnymi od podatnika. Z tym tylko zastrzeżeniem, że mogą one stanowić takie koszty, o ile służą uzyskiwanym przychodom oraz zdarzenie, z którym są związane nie zostało w żaden sposób przez podatnika zawinione. Przy czym należy zwrócić uwagę na fakt, że w orzecznictwie zwraca się uwagę na odrębność sytuacji, w której wydatki ponoszone są w związku z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej, od sytuacji, w której wydatki spowodowane zawinieniem podatnika (wyrok NSA z 27.03.2015 r., II FSK 582/13).

Kary umowne i odszkodowania wypłacane z tytułów innych niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, stanowią koszty uzyskania przychodów, jeżeli są ponoszone przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Potwierdził to NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (II FSK 1770/10), w którym czytamy, że „kary umowne i odszkodowania wypłacane z tytułów innych niż określone w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT- co do zasady, jeżeli tylko miałyby związek z przychodem lub miałyby na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, będą stanowić koszt uzyskania przychodów”.

Jakkolwiek odszkodowania i kary umowne stanowią dwie odrębne instytucje prawne i choćby ze względu na odmienne podstawy prawne nie powinny być utożsamiane, to jednak m.in. z uwagi na podobieństwo funkcji realizowanych w obrocie gospodarczym rozpatrywanie ich łącznie pod kątem skutków podatkowych wydaje się dopuszczalne. Następstwa kar umownych stosowanych w przypadku nierzetelności kontrahenta, podobnie jak konsekwencje wypłaty odszkodowań służących naprawieniu szkód z tytułu poniesionych strat oraz utraconych korzyści, wymagają przeanalizowania na gruncie ustawy o CIT. Przesłanką odpowiedzialności odszkodowawczej jest natomiast działanie lub zaniechanie, szkoda oraz związek przyczynowo-skutkowy między działaniem lub zaniechaniem a wyrządzoną szkodą.

W przypadku wynagrodzeń, odszkodowań, kar umownych i innych wydatków, wynikających z odstąpienia lub przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, że wykazują one związek z przychodami wówczas, gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie, jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności. Stanowisko to potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.627.2021.4.MF, która dotyczy możliwości ujęcia w koszty uzyskania przychodów kary umownej stanowiącej rekompensatę na rzecz Dostawcy, która to zapłata była równoznaczna z wygaśnięciem innych zobowiązań Spółki wynikających z Umowy (kar umownych za niezrealizowany przedmiot umowy). Zgodnie z interpretacją „Ponoszona przez Wnioskodawcę płatność jako element „kompleksowych” uzgodnień wynikających z podpisanego aneksu do umowy, warunkuje odstąpienie od jej pierwotnych zapisów. Kalkulacja wysokości płatności, którą Wnioskodawca zobowiązany jest ponieść na rzecz dostawcy określona została w wyniku „bieżących” negocjacji. Przyjęte „nowe” uzgodnienia między kontrahentami (których elementem jest poniesienie ciężaru płatności na rzecz dostawcy) mają przy tym na celu zachowanie dotychczasowej współpracy i są efektem kompromisu (polubownego rozwiązania), który można uznać jako wypełniający warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.” Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdza, że działania Wnioskodawcy były racjonalne i ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej i niezależnych od niego okoliczności zewnętrznych (jak pandemia COVID-19). Zawarcie ugody miedzy stronami Umowy, umożliwiło niezakłócone wykorzystanie wyspecjalizowanego Towaru sprawdzonego, długoletniego kontrahenta, co wypełnia przesłankę zabezpieczenia źródła przychodów z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Odnosząc powyższe do wydatków, stanowiących przedmiot opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że koszty zawartej ugody nie mieszczą się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowią odszkodowań, kar umownych z tytułu wad wykonanych robót i usług bądź zwłoki w usunięciu wad wykonywanych robót i usług. Z okoliczności wskazanych w treści wniosku nie wynika również, aby podlegały one wyłączeniu z kategorii kosztów podatkowych na podstawie któregokolwiek z pozostałych punktów art. 16 ust. 1 omawianej ustawy. Po uwzględnieniu powyższego, kolejnym krokiem jest ocena celowości kosztów poniesionych przez Spółkę, w oparciu o całokształt okoliczności dotyczących poniesienia tego konkretnego wydatku.

Jeżeli określony wydatek nie został wyłączony postanowieniami ustawy z kosztów uzyskania przychodów nie oznacza to, iż automatycznie powinien być zaliczony do kosztów podatkowych, bowiem konieczna jest jego analiza pod kątem celu działania. W konsekwencji, aby wydatek poniesiony przez Spółkę stanowił dla niej koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);

2. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w żaden sposób zwrócona;

3. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

4. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

5. został właściwie udokumentowany;

6. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ad. 1

Spółka poniosła koszty z tytułu zawartej ugody w celu rozwiązania sporu oraz w celu uniknięcia dalszych kosztów związanych z procesem sądowym. Koszt został ostatecznie poniesiony z własnych zasobów majątkowych Spółki i nie został przeniesiony na żaden inny podmiot.

W tym przypadku nie ma znaczenia, że odszkodowania Spółka nie wypłaca bezpośrednio Poszkodowanemu, ale Towarzystwu Ubezpieczeniowemu, które domaga się jego zapłaty w ramach regresu ubezpieczeniowego. Nie zmienia to bowiem charakteru wypłacanej kwoty, tj. pozostanie ona odszkodowaniem z tytułu zdarzenia losowego, co potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 lutego 2010 r., sygn. IBPBI/1/415-911/09/BK.

Ad. 2

Koszty poniesione w wyniku zawartej ugody są dla X kosztem definitywnym, ponieważ stanowią ostateczny wydatek, który został poniesiony przez Wnioskodawcę. Po zapłacie odszkodowania nie ma możliwości zmiany, zwrotu kwoty ani jej zmniejszenia, co sprawia, że jest to wydatek definitywny. Wartość poniesionego wydatku nie została zwrócona w jakiejkolwiek postaci Wnioskodawcy.

W odniesieniu do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, że poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na spłatę roszczenia regresowego został poniesiony przez Wnioskodawcę i ma charakter definitywny. Wniosek taki wynika z faktu, że kwota odpowiadająca roszczeniu została faktycznie przelana przez Wnioskodawcę i z jego środków na rachunek bankowy Towarzystwa Ubezpieczeń, a przy tym Wnioskodawcy nie służy wobec Towarzystwa Ubezpieczeń roszczenie o jej zwrot.

Ad. 3

Niewątpliwie wydatek ten pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, gdyż pożar, który był przyczyną powstania zobowiązania regresowego, miał miejsce na terenie nieruchomości wykorzystywanej przez Spółkę w ramach tej działalności. W wynajmowanej hali prowadzono bieżącą działalność operacyjną. Zdarzenie miało charakter losowy, jednak jego skutki pozostają w ścisłym związku z funkcjonowaniem Wnioskodawcy. Przeniesienie się ognia mogło być konsekwencją charakteru prowadzonej działalności, w tym specyfiki składowanych materiałów oraz sposobu ich przechowywania. W związku z powyższym, ewentualna zapłata przez Spółkę wynagrodzenia tytułem regresu ubezpieczeniowego stanowi koszt pozostający w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ad. 4

Każdorazowy wydatek z tytułu odszkodowania poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Należy zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu. Przy kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinno brać się pod uwagę potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Przy ocenie dopuszczalności kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu odszkodowań należy każdorazowo odnosić je do stanu faktycznego sprawy, jak również przykładać szczególne znaczenie do wykładni terminów „zachowanie” i „zabezpieczenie” źródła przychodów. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy przez zabezpieczenie źródła przychodów rozumie się koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób w dalszym ciągu. W konsekwencji ograniczenie strat finansowych w postaci rezygnacji z wydatku, pomimo poniesienia pewnych kosztów, służy właśnie temu celowi. W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (koszty powstałe w wyniku ugody) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Konieczne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. W istocie chodzi bowiem o przeprowadzenie analizy, swoistego „ważenia”, co w konkretnym przypadku jest dla podatnika - przedsiębiorcy korzystniejsze ze względów ekonomicznych: kontynuowanie procesu, czy też zawarcie ugody, powiązane z obniżeniem kwoty, którą podatnik będzie zobowiązany uiścić.

Użycie w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zwrotu „w celu” oznacza, że nie zawsze wydatek przynieść musi skutek w postaci osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Dla oceny, czy dany wydatek został poczyniony w celu zachowania lub zabezpieczenia jego źródła należy mieć na względzie charakter związku przyczynowo- skutkowego między kosztem, a przychodem. Należy mieć na uwadze, że „celowy” wydatek to przede wszystkim ten, który racjonalnie przyczynia się do osiągnięcia przychodu, ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Działania podatnika muszą mieć zatem charakter pozytywny, wpływający na przychód podatkowy w ten sposób, że zostanie on zwiększony lub zabezpieczony przed uszczupleniem. Nie mogą to być wydatki, których przyczyną poniesienia jest niewłaściwe postępowanie podatnika.

W przypadku odszkodowań, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, że wykazują one związek z przychodami, wówczas gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności. Podkreślić należy, że tam, gdzie występują koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika, można nierzadko, w przypadku zapłaty odszkodowań, powiązać je z zabezpieczeniem źródła przychodu. Kluczowe jest istnienie związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. W tym więc kontekście istotne jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych. Chodzi zatem o racjonalne rozstrzygniecie w tym zakresie, czy dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu (osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła), co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. Postuluje się przy tym interpretowanie prawa podatkowego w oparciu o tzw. wykładnię gospodarczą, czyli taką, która przewiduje m.in. przyjęcie, ze podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dąży do osiągnięcia zysku, a nie strat. Zgodnie z wyrokiem NSA z 25 czerwca 2012 r. II FPS 2/12, „działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym, zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania, bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.”

Jak wskazał m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 sierpnia 2021 r. Sygn. 0111-KDIB2-1.4010.138.2021.MK: „ugoda ze swej natury oznacza czynienie ustępstw przez każdą ze stron. Tym samym z racjonalnego punktu widzenia oraz literalnej wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy uznać, że wydatki związane z zawartą w trakcie procesu sądowego ugodą są ponoszone w celu zabezpieczenia, bądź zachowania źródła przychodów. Zauważyć należy, że zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało - jak wskazano to powyżej - określenie, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, co wynika wprost z normy art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. (…) Należy mieć na uwadze, że celowość kosztu oznacza jego nakierowanie na osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki, które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na przyjęcie, że zamiarem Spółki w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo osiągniecie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów/subiektywnych zależnych od oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, że wydatek musi być celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.”

Co do zasady nie można kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków będących następstwem niewłaściwego lub nieracjonalnego działania podatnika. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia ich powstaniu. To powoduje, że jeżeli wypłacone odszkodowanie nie jest związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika, to tylko takie odszkodowanie może stanowić koszt podatkowy. Takie wnioski prowadzą zatem do pojęcia należytej staranności w działaniach podatnika. Pod pojęciem zachowania należytej staranności należy rozumieć sposób postępowania odpowiadający pewnym wzorcom postępowania w danej branży. Pamiętać przy tym należy, że możliwa jest sytuacja, w której pomimo zachowania należytej staranności pojawią się okoliczności, na które podatnik nie ma wpływu, a skutkujące szkodą, która będzie rekompensowana w drodze odszkodowania.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca stanął przed koniecznością wyboru pomiędzy ryzykiem zapłaty kwoty dochodzonej przez Ubezpieczyciela w drodze postępowania sądowego - odpowiadającej wysokości szkody poniesionej przez Poszkodowanego - a uregulowaniem zobowiązania na podstawie zawartej ugody. Decyzja o zawarciu ugody była podyktowana zarówno względami ekonomicznymi, jak i racjonalną oceną ryzyka. W przypadku skierowania sprawy na drogę sądową Wnioskodawca byłby narażony na poniesienie dodatkowych kosztów, w tym opłat sądowych, kosztów zastępstwa procesowego oraz potencjalnych kosztów opinii biegłych. Co istotne, wynik postępowania sądowego oraz wysokość ewentualnego zasądzonego świadczenia pozostawały niepewne, co mogło skutkować wyższym obciążeniem finansowym niż ustalona w drodze ugody kwota. Z perspektywy prowadzonej działalności gospodarczej, wybór rozwiązania minimalizującego ryzyko i ograniczającego skalę wydatków należy uznać za działanie racjonalne i ekonomicznie uzasadnione.

Ad. 5

Warunek odpowiedniego udokumentowania wydatku został spełniony poprzez zawarcie ugody, która stanowi wiążący dokument potwierdzający zarówno istnienie zobowiązania, jak i jego wysokość. Ugoda została zawarta w drodze mediacji w formie pisemnej i podpisana przez uprawnione strony, co stanowi wystarczające źródło dowodowe. Inne wydatki, takie jak usługi doradcze, opinie, ekspertyzy oraz podobne, są dokumentowane fakturami.

Ad. 6

W ocenie Wnioskodawcy, analizowany wydatek nie może zostać zaliczony do żadnego z wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, a zatem podstawę rozstrzygnięcia wyznacza subsumcja zdarzenia przyszłego, pod normę prawną zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższego za koszty uzyskania przychodu należy zatem uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła) i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (wyrok NSA z 10 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 2347/08 oraz uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 24 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 6/10, a także z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt II FPS 2/12).

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między działaniem lub zaniechaniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć adekwatny związek przyczynowy. Dla zaliczenia odszkodowań, podobnie jak kar umownych, do kosztów uzyskania przychodów niezbędne jest każdorazowo wykazanie, że odszkodowanie spełnia ogólną definicję kosztu podatkowego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Kiedy stosuje się tenże przepis, należy wszakże uwzględnić specyfikę odszkodowań. Inaczej bowiem niż zwykłe koszty gospodarcze - odszkodowania nie mają charakteru pozytywnych działań, nakierowanych na uzyskanie przychodu. Cel ich poniesienia oceniany jest w kontekście konsekwencji (ryzyka) prowadzenia działalności. Za koszty uzyskania przychodów mogą być uznane te odszkodowania, które wynikają z naturalnego ryzyka gospodarczego - ponoszonego mimo zapewnienia staranności działania. Jeżeli zaś roszczenie odszkodowawcze wynika z działań niegospodarnych, świadomych, rażąco zawinionych itp., odszkodowanie nie spełnia ogólnej definicji kosztu.

W praktyce dla zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania przychodu konieczne jest wykazanie, że odpowiedzialność odszkodowawcza powstała mimo należytej staranności podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 27 marca 2015 r. sygn. IPPB3/423-1242/14-4/DP podał następujące przesłanki odpowiedzialności odszkodowawczej, których wystąpienie w przypadku wypłaty odszkodowania umożliwia rozpoznanie kosztu podatkowego:

1. nie występuje ewidentna wina umyślna w działaniach podatnika,

2. nie dochodzi do obejścia przepisów prawa,

3. roszczenia nie wynikają z działań podatnika niezgodnych z zasadami współżycia społecznego.

Ad. 1

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 kwietnia 2011 r. sygn. akt II GSK 404/10 wskazał, że sytuacja taka ma miejsce, gdy wyłączną winę za powstanie naruszenia ponosi osoba trzecia lub gdy naruszenie prawa jest wynikiem okoliczności całkowicie niezależnych od podatnika.

Przedsiębiorca musi wykazać, że dołożył należytą staranność, tzn. uczynił wszystko, czego można od niego rozsądnie wymagać, a jedynie wskutek niezależnych okoliczności lub nadzwyczajnych zdarzeń doszło do naruszenia prawa.

W niniejszej sprawie Spółka ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka, a nie na zasadzie winy. Zauważalne jest, że nie sposób przypisać działaniu Spółki celowości w działaniu w powstaniu szkody.

Konieczność poniesienia przedmiotowego wydatku nie wynika bowiem z winy Spółki, stwierdzonej w toku zakończonego postępowania sądowego. Postępowanie prowadzono w oparciu o art. 163 k.k. Czynność mającą doprowadzić do któregokolwiek z niebezpiecznych zdarzeń, w tym pożaru określono czasownikiem „sprowadza”. Sprowadzeniem zdarzenia jest każde zachowanie, które wywołuje je bezpośrednio lub pośrednio. Sposób wywołania któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 163 § 1 KK jest w dużej mierze zależny od jego rodzaju. W literaturze wskazuje się, że sprowadzenie pożaru może mieć postać bezpośredniego rozniecenia ognia, jak też może zostać zrealizowane w drodze wyzyskania praw przyrody przez celowe wprowadzenie wad do konstrukcji różnego rodzaju urządzeń lub też celowe nienależyte przechowywanie i konserwację materiałów (B. Hołyst, Kryminalistyczna, s. 66-67). W grę co do wszystkich typów tego przestępstwa wchodzi zarówno działanie, jak i zaniechanie (wyr. SN z 20.2.1953 r., I K 999/52, OSNCK 1953, Nr 4, poz. 57), z tym że przez zaniechanie może być popełnione tylko przez tego, na kim ciążył prawny szczególny obowiązek zapobiegnięcia skutkowi (art. 2 KK). Postępowanie karne zostało umorzone na skutek niewykrycia sprawcy, tym samym nie przypisano żadnemu podmiotowi winy, w tym X.

Postępowanie cywilne jest niezależne od postępowania karnego i nie zależy od wykrycia sprawcy pożaru. W tej sprawie kluczowe są warunki polisy ubezpieczeniowej oraz ustalenie wysokości odszkodowania na podstawie oceny szkód. Warto podkreślić, że choć na terenie, gdzie pożar został zainicjowany, składowane były kontenery z odpadami, przy których mogły być umieszczone palety drewniane Spółki, to nie można jednoznacznie przypisać jej winy w wywołaniu pożaru co zostało potwierdzone w postępowaniu karnym.

   - Brak nadzoru i zabezpieczeń: Teren był ogólnodostępny, co oznacza, że wszyscy najemcy mają dostęp do niego, a odpowiedzialność za jego nadzór i zapewnienie bezpieczeństwa nie została przypisana żadnemu z nich. Brak stałego nadzoru, zabezpieczeń czy systemu kontroli może utrudniać ustalenie jednoznacznej odpowiedzialności.

   - Charakterystyka terenu: Plac, na którym doszło do pożaru, ma funkcję odstawienniczą i manewrową, co oznacza, że jest to teren, który jest użytkowany przez najemców w różnym celu. Teren przed budynkiem użytkowany był wspólnie przez Najemców powierzchni w przyległych budynkach, nie zawarto umów cywilnoprawnych przekazujących w użytkowanie terenu przed budynkiem. Teren nie jest przeznaczony wyłącznie na odpady Spółki, a odpady mogły pochodzić także od innych najemców. Ponadto, brak precyzyjnych zapisów dotyczących odpowiedzialności za bezpieczeństwo tego obszaru stanowi trudność w przypisaniu odpowiedzialności.

   - Brak jednoznacznych dowodów: W toku dochodzenia nie udało się zgromadzić wystarczających dowodów na to, że pożar został spowodowany przez odpady Spółki lub jej zaniedbanie. Niezidentyfikowanie sprawcy pożaru sprawia, że przypisanie odpowiedzialności konkretnej stronie, nawet jeśli na tym terenie znajdowały się odpady Spółki, jest trudne. Konieczne byłyby konkretne dowody wskazujące na to, że odpady Spółki były bezpośrednią przyczyną pożaru, co w tym przypadku nie zostało wykazane.

   - Wspólna odpowiedzialność: Ponieważ teren jest wspólny dla wszystkich najemców, odpowiedzialność za stan techniczny, bezpieczeństwo i nadzór nad tym obszarem nie spoczywa wyłącznie na jednej stronie. Inni najemcy, którzy również korzystali z tego terenu, mogli doprowadzić swoim zachowaniem/zaniedbaniem do powstania sytuacji sprzyjających pożarowi. Z uwagi na fakt, że nie zawarto umów cywilnoprawnych przekazujących w użytkowanie terenu przed budynkiem, odpowiedzialność za realizację obowiązków z zakresu ochrony przeciwpożarowej spoczywa na faktycznie władającym terenem, w tym przypadku Właścicielu/Zarządcy terenu.

Zatem, nie sposób pominąć faktu, iż jakiekolwiek umyślności w działaniu Spółki nie można przypisać, co jest istotne przy uzasadnieniu prawnym zaprezentowanego przez Spółkę stanowiska. W związku z tym, że nie ustalono jednoznacznie przyczyny pożaru i nie można było nikomu przypisać odpowiedzialności za powstanie szkody, Strony zawarły ugodę. Z powyższego wynika, pożar był elementem ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną przez Spółkę działalnością (było zdarzeniem losowym), na powstanie którego Spółka nie miała wpływu.

Z powyższych względów, choć odpady Spółki mogły znajdować się na tym terenie, brak jednoznacznych dowodów na przyczynienie się jej do wywołania pożaru oraz brak nadzoru nad całym terenem utrudnia przypisanie jej winy w tej sprawie.

Należy podkreślić, że postępowanie karne oraz cywilne są odrębnymi trybami dochodzenia odpowiedzialności, które podlegają różnym reżimom prawnym i kierują się odmiennymi zasadami. Umorzenie postępowania karnego w zakresie ustalenia odpowiedzialności za pożar nie wyłącza możliwości dochodzenia roszczeń odszkodowawczych w postępowaniu cywilnym. W przeciwieństwie do odpowiedzialności karnej, która opiera się na zasadzie winy i wymaga wykazania zawinionego działania sprawcy, odpowiedzialność cywilna może być oparta również na zasadzie ryzyka, niezależnie od winy. Oznacza to, że nawet w sytuacji, gdy brak jest podstaw do przypisania konkretnej osobie odpowiedzialności karnej, poszkodowany może dochodzić roszczeń cywilnych wobec podmiotu odpowiedzialnego za prowadzenie działalności, której charakter wiąże się z podwyższonym ryzykiem powstania szkody.

W świetle dostępnych ustaleń nie sposób przypisać Wnioskodawcy winy, w szczególności winy umyślnej. Jednocześnie, mimo braku jednoznacznych dowodów przesądzających o źródle pożaru, nie można całkowicie wykluczyć, że znajdujące się na terenie wspólnym palety należące do Spółki - mogły stanowić zarzewie ognia i tym samym wykazywać związek przyczynowo-skutkowy z powstaniem i rozprzestrzenieniem się pożaru. W konsekwencji, ewentualne postępowanie cywilne w tej sprawie wiązałoby się z istotnym ryzykiem procesowym i finansowym dla Spółki, zarówno z uwagi na trudność obalenia domniemania odpowiedzialności, jak i na możliwość zastosowania reżimu odpowiedzialności niezależnej od winy, w szczególności na zasadzie ryzyka.

Ad. 2

Zapłata odszkodowania w ramach zawartej ugody nie stanowi obejścia przepisów prawa. Ugoda służy zakończeniu istniejącego oraz potencjalnego zawisłego przed sądem sporu poprzez wzajemne ustępstwa stron, a jej zawarcie - w formie pozasądowej - stanowi dopuszczalny i legalny sposób zakończenia sprawy.

Ugoda ma podstawę w okolicznościach faktycznych i prawnych oraz nie zmierzała do obejścia przepisów prawa. Ugoda służy realnemu uregulowaniu zobowiązań stron i nie prowadzi do naruszenia interesu publicznego ani obejścia przepisów. Tym samym, zapłata odszkodowania nie nosi znamion obejścia prawa ani unikania odpowiedzialności, lecz służy realizacji wartości istotnych z perspektywy prawa cywilnego, w tym zasady polubownego rozstrzygania sporów, równości stron i poszanowania uzasadnionych interesów drugiej strony.

Ad. 3

Zapłata odszkodowania w ramach zawartej ugody związana jest z powstaniem roszczeń, które nie wynikają z działań Wnioskodawcy sprzecznych z zasadami współżycia społecznego.

Roszczenia objęte ugodą powstały w następstwie sytuacji spornych, których źródłem były okoliczności niezależne od działań budzących wątpliwości natury etycznej czy prawnej. Podatnik w swoim działaniu kierował się dobrą wiarą, zasadami należytej staranności oraz obowiązującymi przepisami prawa, a powstały spór miał charakter merytoryczny i dotyczył skutków zdarzenia losowego (pożaru).

Odszkodowanie zostało wypłacane w celu wykonania ugody, których zawarcie ma na celu zakończenie przeciągających się sporów, zwłaszcza gdy wolno zakładać, że kwoty, do których pokrycia X jest zobowiązany na mocy ugody, są niższe niż m.in. koszty wynikające z ekspertyz zlecanych w trakcie procesu sądowego, dalsze koszty sądowe. Wydatek poniesiony w celu wykonania ugody, oceniany z tej perspektywy, może być traktowany jako koszt uzyskania przychodu, spełniający kryteria zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a przede wszystkim cel zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Organy podatkowe zgadzają się, by podatnik ujął w kosztach uzyskania przychodu odszkodowanie, które zapłacił na podstawie ugody. Jako przykład można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2010 r. Sygn. IPPB3/423-128/10-6/JB, uznającą za koszt podatkowy odszkodowanie za uszkodzenie stacji transformatorowej, będące wynikiem zdarzenia losowego, w którym nie było winy podatnika. Także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu ocenił, że w stanie faktycznym, do którego odniósł się w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2009 r. Sygn. ILPB3/423-136/09-2/ŁM zaszły okoliczności uprawniające spółkę do ujęcia w kosztach podatkowych odszkodowania wypłaconego w konsekwencji zawartej ugody.

Warto ponadto zacytować korzystny dla podatnika, prawomocny wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2013 r. II FSK 2192/11, w którym sąd przedstawił następującą argumentację: „Stanowisko, zgodnie z którym kary umowne (o charakterystyce zbliżonej do „kar” ponoszonych przez spółkę) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jest powszechnie potwierdzane przez sądy administracyjne, w tym w najnowszych wyrokach takich jak powoływany wyżej wyrok NSA z 17 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1365/10, wyrok WSA we Wrocławiu z 3 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1264/11, wyrok WSA w Warszawie z 21 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2735/10, wyrok WSA w Gdańsku z 4 stycznia 2011 r., sygn. sygn. akt I SA/Gd 1107/10, wyrok WSA w Łodzi z 10 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 1059/09, wyrok WSA w Poznaniu z 29 lipca 2010 r., I SA/Po 265/10, wyrok NSA z 19 czerwca 2012 r., II FSK 2486/10). Pogląd prezentowany w powyższych wyrokach, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, rozciąga na ugodę sądową, która pełni funkcje kary umownej, obok funkcji gospodarczego rozwiązania sporu, tj. ugody sądowej. (...) Sąd pierwszej instancji trafnie wywiódł, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, mające oczywisty związek z przychodami, w związku z negatywną zmianą okoliczności mogą wywoływać lub wywołują konieczność podejmowania przez podatnika działań zmierzających nie do osiągnięcia przychodów, ale do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów”.

Dla potrącenia kosztu nie jest istotne, czy wypłata odszkodowania następuje na mocy wyroku, ugody sądowej, ugody pozasądowej lub innego aktu. W przypadku dobrowolnych aktów stanowiących podstawę wypłaty odszkodowania, podatnik powinien być jednak w stanie wykazać, iż istniało prawdopodobieństwo uznania roszczenia odszkodowawczego za zasadne. Wypłata odszkodowania na podstawie oczywiście bezzasadnych roszczeń nie spełnia definicji kosztu racjonalnie poniesionego. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 20.04.2015 r. (IPPB3/4510-14/15-4/PK1) wskazał, że wypłata odszkodowania w przypadkach, gdy brak jest pewności, czy szkoda (wadliwość produktu) wynikała z wadliwości surowców dostarczonych przez podatnika - nie spełnia definicji kosztu poniesionego w celu uzyskania przychodów.

Na skutek zawartej ugody pomiędzy X a B S.A. doszło do wzajemnych ustępstw co do roszczeń powstałych w związku zaistniałym zdarzeniem w postaci pożaru.

W świetle powyższego uznać należy, że działania Spółki, których efektem było zapłacenie odszkodowania za zniszczenia wskutek pożaru zdeterminowane były, nie tyko celem w postaci zapobieżenia (minimalizowania) strat związanych z wykonywaniem działalności, ale równolegle, celem uzyskania przychodów oraz zachowania ich źródła. W związku z możliwością przegrania procesu na Spółce ciążyło ryzyko zapłaty kwoty wyższej niż ostatecznie wynegocjowana. Zawarcie przedmiotowej ugody, a w konsekwencji odsunięcie ryzyka zapłaty większego odszkodowania skutkowało ograniczeniem potencjalnego zobowiązania wobec Ubezpieczyciela. Powyższe przesądza o gospodarczej celowości rozwiązania sporu z Ubezpieczycielem, a poniesiony koszt to wydatek ekonomicznie uzasadniony z punktu widzenia prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Ugoda pozwala na szybkie zakończenie sporu, co redukuje koszty prawne i administracyjne. Postępowanie sądowe, choć dopuszczalne, wiąże się z określonym poziomem niepewności co do jego przebiegu i ostatecznego rozstrzygnięcia. Ugoda daje pewność co do kosztów i pozwala uniknąć ryzyka niekorzystnego wyroku. Publiczne procesy sądowe mogą negatywnie wpłynąć na wizerunek firmy. Ugoda, zwłaszcza jeśli jest poufna, pozwala na zachowanie dobrego imienia Wnioskodawcy.

Długotrwałe spory sądowe mogą odciągać uwagę zarządu i pracowników od kluczowych działań biznesowych. Ugoda pozwala skupić się na rozwoju firmy. Ugoda może być związana przyczynowo- skutkowo z przychodem, ponieważ pozwala na uniknięcie dalszych strat finansowych i potencjalnych kosztów związanych z procesem sądowym. Ponadto, szybkie rozwiązanie sporu może umożliwić Spółce kontynuowanie działalności bez zakłóceń, co pozytywnie wpływa na stabilność finansową i przychody. Zgodnie z wyrokiem NSA sygnatura akt: II FSK 2940/18 ugodowe załatwienie sporu i zapłata kontrahentowi uzgodnionej kwoty mogą zostać uznane za działanie racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia, a co za tym idzie, mogą stanowić koszt podatkowy. Ustawa o CIT pozwala na rozliczenie podatkowe wydatków zmierzających do zabezpieczenia źródeł przychodów. Takim wydatkiem jest zapłata należności ugodowej, aby uchronić swoje inne źródła przychodów, ograniczyć potencjalnie wyższe straty, czy też relokować zasoby finansowe poprzez rozwiązanie rezerwy.

W okolicznościach niniejszej sprawy zawarcie ugody na warunkach akceptowalnych z perspektywy ekonomicznej z punktu widzenia Wnioskodawcy - obejmujących kwotę istotnie niższą zarówno od pierwotnie zgłaszanego roszczenia, stanowiło rozwiązanie racjonalne ekonomicznie. Wybór ten pozwolił uniknąć długotrwałego postępowania sądowego, którego wynik - jak w każdej sprawie spornej - pozostawał trudny do przewidzenia, a jednocześnie wiązałby się z ryzykiem zasądzenia wyższego świadczenia oraz dodatkowymi kosztami procesowymi. Strony zdecydowały się zawrzeć ugodę sądową, aby rozwiać wątpliwości co do sytuacji prawnej, zmniejszyć koszty postępowania, uniknąć konieczności toczenia między sobą długiego postępowania sądowego Zapłacona kwota roszczenia, do zapłaty której został zobowiązany Wnioskodawca, służy zabezpieczeniu źródła przychodu, jaką jest działalność gospodarcza. Poniesienie tego wydatku w takiej formie jak została określona w ugodzie gwarantują ciągłość funkcjonowania działalności, tak aby nadal przynosiła przychody.

Analiza orzeczeń i interpretacji organów podatkowych prowadzi wobec powyższego do wniosku, że podstawą do uznania przez sądy i organy podatkowe kwoty ustalonej w wyniku ugody za koszt uzyskania przychodów jest nie sam fakt zawarcia ugody między stronami, lecz cel tej ugody i warunki jej towarzyszące.

W ocenie Wnioskodawcy, możliwe jest zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków związanych z zawartą ugodą z uwagi na zajście okoliczności niezależnych od podatnika. Konieczność jej zapłaty nie wynikała z ewidentnej winy podatnika, co więcej Spółka dołożyła wszelkich starań, by zapobiec wystąpieniu okoliczności, które są przyczyną wypłacenia odszkodowania. Roszczenie odszkodowawcze mogłaby okazać się zasadne z uwagi, że pożar został zainicjowany na terenie wspólnym, gdzie z dużym prawdopodobieństwem znajdowały się odpady należące m.in. do Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc, podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy).

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionych wydatków w postaci kwoty wypłaconej zgodnie z treścią ugody, a także wydatków towarzyszących zawarciu przedmiotowej ugody, w szczególności kosztów ekspertyz oraz innych kosztów przygotowawczych związanych z zawarciem ugody i ich wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tych kosztów towarzyszyło Państwa racjonalne działanie.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego, choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kryteria normatywne.

I tak, w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wymienił kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że kary umowne i odszkodowania z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalog, zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą lub odszkodowaniem a możliwością uzyskania przychodu.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka zawarła ugodę z Ubezpieczycielem w związku ze szkodą powstałą na skutek pożaru, który objął teren, na którym Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W ramach zawartej ugody strony uzgodniły wysokość odszkodowania w wysokości (…) mln PLN oraz warunki jego wypłaty, rezygnując z dalszego dochodzenia roszczeń na drodze postępowania sądowego. W związku z koniecznością oszacowania skutków pożaru oraz przygotowaniem do zawarcia ugody, Spółka poniosła również dodatkowe koszty, w tym koszty opinii i ekspertyz specjalistycznych (m.in. z zakresu ochrony przeciwpożarowej), jak również koszty obsługi prawnej i doradczej.

Opisane powyżej roszczenie związane było z pożarem na terenie, gdzie Spółka wynajmuje hale magazynowe i pomieszczenia biurowe. Zdarzenie to miało miejsce w dniu (…) 2019 r. przy (…) na terenie kompleksu z lokalami użytkowymi na wynajem dla kilkunastu podmiotów, w tym Wnioskodawcy.

W dniu (…) 2019 r. Prokuratura Rejonowa (…) wszczęła śledztwo (….) w sprawie przestępstwa ściąganego w trybie publicznoskargowym z urzędu na podstawie art. 163 Kodeksu karnego (dalej „k.k.”).

W wyniku braku wystarczających dowodów, trudności w jednoznacznym ustaleniu przyczyn pożaru mimo podjętych działań śledczych, Prokuratura w dniu (…) 2019 r. umorzyła postępowanie prowadzone na podstawie art. 163 k.k. w wyniku niewykrycia sprawcy. Pomimo przeprowadzenia dochodzenia nie udało się ustalić, kto jest odpowiedzialny za wywołanie pożaru. Powołany w sprawie biegły z zakresu pożarnictwa w swej opinii wskazał, że bezpośrednią przyczyną powstania pożaru najprawdopodobniej mogło być zaprószenie ognia przez nieustalone osoby.

Przed umorzeniem śledztwa w postępowaniu karnym, najemcy rozpoczęli procedurę ubiegania się o rekompensatę z tytułu ubezpieczenia. Jeden z najemców hali magazynowej, która została objęta pożarem wystąpił z roszczeniem z powództwa cywilnego wskazując, że odpowiedzialnym za pożar jest X z uwagi, że na placu przylegającym do hali, gdzie pożar się rozpoczął były składowane kontenery, przy których mogły znajdować się odpady Wnioskodawcy. Najemca uzyskał z polisy OC Wnioskodawcy odszkodowanie jeszcze przed zakończeniem postępowania karnego. Ubezpieczyciel Spółki przyznał mocą decyzji z dnia (…) 2019 r. odszkodowanie za pożar hali magazynowo-produkcyjnej najmowanej przez Z na rzecz Z w wysokości (…) tys. PLN. Spółka wniosła odwołanie (reklamację) od decyzji o przyznaniu odszkodowania. Spółka skarżyła podjętą decyzję wskazując, że Ubezpieczyciel Spółki (A S.A.) nie przedstawił uzasadnienia swojego stanowiska, w tym okoliczności oraz przepisów prawa, które pozwoliły mu na przyjęcie tej odpowiedzialności odszkodowawczej. Ubezpieczyciel nie skorzystał z przysługującego mu prawa wstrzymania się z podjęciem decyzji co do odpowiedzialności za szkodę i wypłatą świadczenia ubezpieczeniowego do czasu wyjaśnienia okoliczności koniecznych do ustalenia odpowiedzialności.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy ustawy o CIT należy stwierdzić, że Państwa stanowisko w analizowanej sprawie jest nieprawidłowe.

O braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przesądza fakt, że świadczenia wypłacone zgodnie z treścią ugody oraz wydatki towarzyszące zawarciu ugody zostały poniesione na zasadzie „uznaniowości” i swoistej dobrowolności w sytuacji, gdy nie byli Państwo do tego zobowiązani. Tym samym, poniesione przez Państwa wydatki nie spełniają ustawowych przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, aby uznać te wydatki za koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury: „Warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków: faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować bądź co na najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia”. (por. wyrok NSA z 2 sierpnia 2012 roku, sygn. akt II FSK 41/11, uchwała NSA z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, oraz uchwała z 12 grudnia 2011 roku, sygn. akt II FPS 2/11). Poza tym: „przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku” (por. wyrok NSA z 9 września 2011 roku, sygn. akt II FSK 1118/10). Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego kosztu (por. wyrok NSA z 1 marca 2016 roku, sygn. akt II FSK 4009/13).

Zaliczenie wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych w warunkach art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie może być oparte na kryteriach uznaniowości i dobrowolności, komu mogą zostać przedmiotowe wydatki wypłacone.

Zawarcie przez Państwa ugody w takiej sytuacji nie jest działaniem racjonalnie uzasadnionym w celu osiągnięcia przychodów, gdyż nie wiadomo, której ze stron w przypadku sporu sąd przyznałby rację. W toku postępowania sądowego, mogłoby się okazać że Państwo nie będą zobowiązani do poniesienia jakichkolwiek kosztów. Bowiem, jak sami Państwo wskazali, postępowanie karne nie doprowadziło do ustalenia sprawców pożaru i zakończyło się postanowieniem o umorzeniu postępowania z powodu niewykrycia sprawcy.

Działania zmierzające do ograniczenia ewentualnej straty polegające na wypłacie określonej kwoty z ugody w celu uniknięcia roszczeń o wyższej wysokości, nie spełnia przesłanki ani działania w celu osiągnięcia przychodu, ani w celu zabezpieczenia lub zachowania jego źródeł, określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Swoboda w dobrowolności przy wypłacaniu świadczenia ugodowego nie może być utożsamiana z dobrowolnym kształtowaniem stosunków obligacyjnych w celu obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Swoboda w wypłacaniu przez Państwa świadczeń ugodowych nie jest bowiem swobodą stanowienia kosztów uzyskania przychodów.

Wprawdzie to Państwo decydują o tym, jaki wydatek jest celowy z punktu widzenia prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, ale to nie pozbawia w toku postępowania interpretacyjnego prawa do oceny, czy na gruncie podatkowym wydatek ten wypełnia dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Przy interpretacji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie można tracić z pola widzenia jego treści normatywnej, a także całego kontekstu tej ustawy.

Uznanie za koszt uzyskania przychodu wydatków, o których mowa we wniosku, a ponoszonych przez Państwa w związku z zawartą ugodą pozasądową z ubezpieczycielem w przypadku zaistnienia wyjątkowych sytuacji, w których wypłata świadczenia jest niejednoznaczna i na co sami Państwo wskazali - pozostawia wątpliwości co do zasadności wypłaty bądź wysokości świadczenia, przez co istnieje ryzyko negatywnego dla Państwa rozstrzygnięcia sporu w postępowaniu sądowym - sprzeczne jest z analizowanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ich brzmieniem, jak i wyraźnie i jasno sprecyzowanym celem prawodawcy.

Nie ulega wątpliwości, że ratio legis art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie obejmuje przenoszenia na Skarb Państwa konsekwencji, które z tego tytułu zarówno w sferze faktów gospodarczych, jak i skutków prawnych wynikają dla podatnika.

Jak zaznaczył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2022 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3063/19: „Poniesienie kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa poprzez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania.”

Zatem, nie mogą Państwo oczekiwać, że ponosząc ryzyko ekonomiczne związane z podejmowanymi decyzjami biznesowymi w ramach działalności gospodarczej, ciężar tych decyzji spoczywał będzie na Skarbie Państwa.

Przerzucanie na Budżet Państwa skutków finansowych własnych decyzji, gdy przeciwko temu świadczą przepisy podatkowe jest w ocenie tut. organu nieuprawnione. (por. wyrok NSA z 12 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 1362/98, wyrok NSA z 30 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1388/05, wyrok NSA w Krakowie z 18 maja 1995 r. sygn. akt SA/Kr 1768/94).

Podkreślenia wymaga, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty poniesione na zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów tak, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W przedmiotowej sprawie nie można w jednoznaczny sposób powiązać wydatków wypłaconych zgodnie z treścią ugody, a także wydatków towarzyszących zawarciu przedmiotowej ugody, w szczególności kosztów ekspertyz oraz innych kosztów przygotowawczych związanych z zawarciem ugody z przychodami, jakie zamierzają Państwo osiągnąć w przyszłości bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodów. Działanie polegające na poniesieniu wydatków w związku z zawartą ugodą w oparciu o przesłanki uznaniowe w celu uniknięcia kosztów procesu sądowego, nie spełnia przesłanki działania w celu osiągnięcia ani w celu zabezpieczenia lub zachowania jego źródeł, określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Takimi kosztami, tj. nie spełniającymi kryteriów kosztów podatkowych, są w istocie ponoszone przez Państwa wydatki z tytułu zawartej ugody, które skutkować mają m. in. polubownym rozstrzygnięciem potencjalnych sporów.

Jak wynika z Państwa wyjaśnień, zawarcie ugody na wskazanym poziomie finansowym było racjonalną decyzją gospodarczą, związaną z ryzykiem, że jeżeli nie dojdzie do jej zawarcia, postępowanie zawisłe przed sądem zakończy się wyrokiem zasądzającym odszkodowanie na poziomie znacznie wyższym, niż przyjętym w ugodzie. Dodatkowo skierowanie sprawy na drogę postępowania sądowego wiązałoby się z koniecznością poniesienia dalszych kosztów, obejmujących m.in. opłaty sądowe, wynagrodzenie pełnomocników procesowych oraz potencjalne koszty związane z powoływaniem biegłych sądowych i prowadzeniem postępowania dowodowego. Decyzja o zawarciu ugody podyktowana była potrzebą ograniczenia ewentualnego uszczuplenia majątku, co z kolei ma ułatwić przywrócenie działalności Spółki do poziomu działalności sprzed pożaru.

Nie mogę się zgodzić z taką argumentacją. Brak jest związku z poniesieniem takich wydatków, a uzyskaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, że organ nie kwestionuje sensu ekonomicznego, czy też racjonalności podejmowanych przez Państwa decyzji biznesowych i ich efektywności. Rolą organu w toku postępowania interpretacyjnego jest jednak zbadanie opisanego we wniosku ORD-IN wydatku w granicach wyznaczonych przez art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. czy konkretny wydatek został poniesiony w związku z dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła).

Poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Wskazanie we wniosku argumentu, że skierowanie sprawy na drogę sądową mogłoby doprowadzić do wygenerowania dodatkowych wydatków po stronie Spółki nie potwierdza związku przyczynowo-skutkowego tego wydatku, bowiem skoro jak sami Państwo twierdzą we wniosku: na potrzeby postępowań i poparcie swoich roszczeń zlecano na rzecz niezależnych podmiotów przeprowadzenie opinii i ekspertyz (m.in. biegłego sporządzona na zlecenie Prokuratury; opinia wykonana na zlecenie Spółki przez Szkołę Główną Służby Pożarnictwa). Żaden z przedstawionych dokumentów nie pozwala na jednoznaczne ustalenie przyczyny pożaru. Opinie nie są ze sobą spójne, a w niektórych aspektach pozostają wzajemnie sprzeczne, co uniemożliwia przyjęcie jednolitej i niebudzącej wątpliwości wersji zdarzeń.

Zatem w wyniku postępowania sądowego mogło okazać się, że nie będą Państwo zobowiązani do poniesienia jakichkolwiek kosztów. Należy mieć na uwadze, iż „celowy” wydatek to przede wszystkim ten, który racjonalnie przyczynia się do osiągnięcia przychodu, ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. W związku z powyższym poniesione przez Państwa wydatki nie mogą zostać zakwalifikowane jako działanie podmiotu gospodarczego podjęte w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Zapłacili Państwo kwotę tytułem ugody bez dochodzenia swoich racji, a zatem zapłata tej kwot nie ma związku z osiągnięciem przez Państwa przychodu, ani też zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Zawarcie przez Państwo ugody w takiej sytuacji nie jest działaniem racjonalnie uzasadnionym w celu osiągnięcia przychodów.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że interpretacje te oraz orzeczenia zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Jednakże dokonując interpretacji normy art. 15 ustawy o CIT należy mieć także na uwadze wnioski płynące z analizy orzeczeń sądów administracyjnych. Jak bowiem orzekł WSA w Poznaniu w wyroku z 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1369/08, (…) zapłaty przedmiotowej kary umownej w celu uniknięcia konieczności poniesienia większych wydatków nie można uznać za „działanie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. Podzielić tutaj należy pogląd organu podatkowego wyrażony w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym sama chęć zapobieżenia jeszcze większej stracie niż zapłacona kara umowna, która mogłaby wystąpić w przypadku realizacji inwestycji, nie przesądza jeszcze, że jest to działanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz wyrok z dnia 9 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 748/10, zgodnie z którym przepis art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. nie przewiduje możliwości wpisywania w ciężar kosztów podatkowych odszkodowań, które ponoszone są w celu uniknięcia strat. Celem poniesionego kosztu wyartykułowanym w tym przepisie jest jedynie osiąganie przychodów. Jedynie de lege ferenda celowe byłoby wprowadzenie takich regulacji prawnych, które umożliwiałyby zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków z tytułu zapobiegania czy też zminimalizowania strat. Jednakże de lege lata proponowana przez stronę skarżącą wykładnia analizowanego przepisu nie jest możliwa (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, t.25 do art. 22 w PIT. Komentarz, Lex, 2009”).

W innym orzeczeniu ten sam Sąd stwierdził, że jednocześnie samo działanie polegające na ograniczeniu uszczuplenia majątku podatnika nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do uznania, iż mamy do czynienia z zabezpieczeniem źródła przychodów (wyrok z 2 września 2010 r. sygn. akt I SA/Po 436/10).

W tym miejscu warto również powołać wyrok NSA z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 460/10 dotyczący zapłaty odszkodowania przy rozwiązaniu umów najmu, gdzie Sąd uznał, że z analizy treści tego przepisu (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przypis Organu) wynika, że nie obejmuje on swoją dyspozycją działań „negatywnych” zmierzających do ograniczenie straty lecz wyłącznie działania o charakterze pozytywnym zmierzające do uzyskania przychodu ewentualnie do zachowania lub zabezpieczenia jego źródeł.

Argumentacja zawarta w niniejszej interpretacji znajduje potwierdzenie w całości orzeczeniu WSA w Warszawie z 19 lipca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2025/12, również dotyczącym możliwości rozpoznania jako kosztu podatkowego kwoty wynagrodzenia wypłaconego za zrzeczenie się roszczenia. Sąd ten stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie przedmiotem oceny, czy doszło do spełnienia wymogów z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. są wydatki poniesione przez Skarżącą z tytułu wypłaty wynagrodzenia za zrzeczenie się roszczeń, na podstawie zawartej Ugody. Jak wskazywała Skarżąca zawarcie Ugody miało na celu przede wszystkim ograniczenie ryzyka strat, jakie niewątpliwie mogłyby wyniknąć z dalszego narastania sporu z Operatorem. Zapłata wynagrodzenia doprowadziła do zakończenia sporu, ograniczenia ryzyka wynikającego z narastających roszczeń i związanej z tym niepewności co do kwoty potencjalnych zobowiązań, określeniu maksymalnej kwoty roszczeń, a także wyeliminowaniu ryzyka nałożenia na Spółkę kar administracyjnych.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko, że kwoty wypłacone zgodnie z treścią ugody, a także wydatki towarzyszące zawarciu przedmiotowej ugody, w szczególności koszty ekspertyz oraz inne koszty przygotowawcze związane z zawarciem ugody, opisanej we wniosku mogą zostać zaliczone przez Państwa do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Państwa i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem wyłącznie w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.