Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo pismem z 29 kwietnia 2025 r. (wpływ 5 maja 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Polsce.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja oraz dystrybucja (…).

Wnioskodawca zawarł z niemieckim bankiem komercyjnym (dalej: Bank) umowę kredytu w dniu (…) czerwca 2024 r. (dalej: Umowa kredytu), na podstawie której pozyskał środki finansowe w wysokości (…) EUR. Kredyt został udzielony Wnioskodawcy do dnia (…) marca 2029 r.

Kwota kredytu została udostępniona Wnioskodawcy w dniu (…) czerwca 2024 r.

Z tytułu wykorzystania przez Wnioskodawcę kredytu naliczane jest oprocentowanie.

Zgodnie z pkt 8 Umowy kredytu, kredyt został zabezpieczony.

Jako zabezpieczenie kredytu A (dalej: Poręczyciel) udzieliła poręczenia w postaci pisemnej gwarancji („Garantie”, „Gwarancja”), złożonego wobec Banku (dalej: Poręczenie).

Poręczyciel i Wnioskodawca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Poręczyciel jest rezydentem Liechtensteinu dla celów podatkowych.

Poręczyciel udzielił na rzecz Wnioskodawcy Poręczenia w celu zabezpieczenia wszystkich istniejących i przyszłych roszczeń, w tym roszczeń warunkowych, przysługujących Bankowi wobec Wnioskodawcy z tytułu Umowy kredytu, nawet w przypadku przedłużenia okresu obowiązywania Umowy kredytu.

W ramach Poręczenia Poręczyciel zobowiązał się wobec Banku nieodwołalnie i bezwarunkowo do zapłaty każdej kwoty do maksymalnej wysokości kwoty głównej kredytu udzielonego Wnioskodawcy, wraz z odsetkami i wszelkimi kosztami na rzecz Banku. Na podstawie udzielonego Poręczenia Poręczyciel staje się więc odpowiedzialny za zobowiązanie Wnioskodawcy wynikające z zawartej przez Wnioskodawcę Umowy kredytu.

Poręczenie zostało udzielone na czas nieokreślony. W realiach stanu faktycznego, Poręczenie jest jednak skuteczne do momentu spłaty kredytu przez Wnioskodawcę.

Od zabezpieczenia w postaci poręczenia spłaty kredytu nie będzie naliczane wynagrodzenie. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ani do zapłaty wynagrodzenia ani do wykonania jakiegokolwiek innego świadczenia wzajemnego na rzecz Poręczyciela.

Poręczenie zostało więc udzielone nieodpłatnie, a zatem stanowi dla Wnioskodawcy nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT oraz skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu. W tym zakresie, Wnioskodawca powziął wątpliwość, w którym okresie powinien rozpoznać przychód z nieodpłatnych świadczeń. W związku z tym w dniu (...) 2024 roku Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia. W wydanej w dniu (...) 2024 roku interpretacji indywidualnej ((...)) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że:

-   przychód z nieodpłatnego świadczenia w postaci udzielonego Wnioskodawcy Poręczenia powstaje jednorazowo w dacie udzielenia Poręczenia, tj. w dacie złożenia przez Poręczyciela oświadczenia o zobowiązaniu się względem Banku do wykonania zobowiązania Wnioskodawcy, niezależnie od okresu obowiązywania Poręczenia.

-   Wnioskodawca jest zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń tylko w roku, w którym udzielone zostało Poręczenie, niezależnie od okresu trwania Poręczenia, ponieważ tylko w tym roku doszło do nieodpłatnego świadczenia.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca rozpoznał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci Poręczenia w dacie jego udzielenia, tj. w 2024 roku. Przychód został rozpoznany w rynkowej wysokości wyznaczonej na podstawie analizy porównawczej dla transakcji zabezpieczenia spłaty zobowiązań, przygotowanej przez niezależnego doradcę, profesjonalnie zajmującego się sporządzaniem analiz porównawczych.

Wnioskodawca opracowując dokumentację lokalną cen transferowych za rok 2024 ujmie w niej transakcję nieodpłatnego poręczenia i dołączy do dokumentacji analizę porównawczą, na podstawie której dokonano wyceny przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Wnioskodawca, zgodnie z brzmieniem art. 11t ust. 2b ustawy o CIT, w Informacji o cenach transferowych TPR-C złoży oświadczenie, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, gdyż przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Wnioskodawca pragnie dodatkowo nadmienić, że oprócz transakcji Poręczenia dokonuje także innych transakcji kontrolowanych, które podlegają obowiązkowi sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca powziął wątpliwość co do:

-   obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia za lata następujące po roku, w którym rozpoznano przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci udzielonego Wnioskodawcy Poręczenia; oraz

-   możliwości złożenia oświadczenia o rynkowym charakterze cen w Informacji o cenach transferowych TPR-C za lata podatkowe następujące po roku 2024, w którym Wnioskodawca rozpoznał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia zgodnie z interpretacją indywidualną ((...)) wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu (...) 2024.

Pytania

1.Jeżeli Wnioskodawca sporządzi lokalną dokumentację cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 CIT dla transakcji Poręczenia za 2024 rok, tj. za okres, w którym Wnioskodawca rozpoznał przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia, to nie będzie zobowiązany do przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia w kolejnych okresach, w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana?

2.Jeżeli ceny transferowe w pozostałych transakcjach kontrolowanych dokonanych przez Wnioskodawcę, w stosunku do których powstanie za lata podatkowe następujące po roku 2024 obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k CIT, zostaną ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do złożenia za lata podatkowe następujące po roku 2024, w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana, oświadczenia o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT w zakresie rynkowego charakteru cen, tj. że ceny transferowe objęte sporządzoną lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy mając na uwadze, że Wnioskodawca jest zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia tylko w roku, w którym udzielone zostało Poręczenie, niezależnie od okresu trwania Poręczenia, co zostało potwierdzone interpretacją indywidulaną ((...)) wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu (...) 2024 r. - obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia wystąpi tylko w stosunku do roku podatkowego 2024. Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia w kolejnych okresach, w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do złożenia za lata podatkowe następujące po roku 2024 i w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana, oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT w zakresie rynkowego charakteru cen, tj. że ceny transferowe objęte sporządzoną lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, gdyż zgodnie z art. 11t ust. 2b ustawy o CIT Wnioskodawca rozpoznał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia zgodnie z interpretacją indywidualną ((...)) wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu (...) 2024 r.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1.

Zgodnie z art. 11k ust. 1 CIT podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z art. 11k ust. 2 CIT, lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:

1)10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;

2)10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;

3)2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;

4)2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

Z kolei zgodnie z art. 11l ust. 1 CIT, wartość transakcji kontrolowanej, o której mowa w art. 11k ust. 2 i 2a, odpowiada:

1)wartości kapitału - w przypadku pożyczki, kredytu lub depozytu;

2)wartości nominalnej - w przypadku emisji obligacji;

3)sumie gwarancyjnej - w przypadku poręczenia lub gwarancji;

4)wartości przypisanych przychodów lub kosztów - w przypadku przypisania dochodu (straty) do zakładu zagranicznego;

4a) łącznej wartości wkładów wniesionych do spółki niemającej osobowości prawnej - w przypadku umowy takiej spółki;

5)wartości właściwej dla danej transakcji kontrolowanej - w przypadku pozostałych transakcji.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że nieodpłatne poręczenie jest transakcją kontrolowaną, co znajduje potwierdzenie w prawomocnym orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2020 roku, sygn. I SA/Wr 269/20, który stanowi, że: „regulacje te [dotyczące cen transferowych] zostały wprowadzone od 1 stycznia 2019 r. na mocy ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa i niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193, dalej ustawa zmieniająca). Jak wynika z poglądów przedstawianych w piśmiennictwie powodem, celem wprowadzenia nowej definicji transakcji kontrolowanej było objecie nią wszelkich działań o charakterze handlowym, kapitałowym, finansowym i usługowym, a także takich czynności jak restrukturyzacja działalności, umowy o podziale kosztów (CCA), umowy spółki osobowej, umowy o współpracy oraz umów cash poolingu, czyli umowy o zarzadzanie płynnością, które w stanie prawnym do 31 grudnia 2018 r. budziły wątpliwości interpretacyjne w kontekście uznania ich za transakcje lub zdarzenia (Jarosław F. Mika „Ceny transferowe, komentarz do rozporządzeń. Metody szacowania i analizy cen transferowych. Obowiązki sprawozdawcze. Schematy podatkowe MDR. Przykłady” Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2019 r. str. 7)”. W opinii Sądu, zestawiając przywołane definicje i ich wyjaśnienie, nie ma wątpliwości, że czynność nieodpłatnego poręczenia jest transakcją kontrolowaną.

Mając zatem na uwadze wykładnię gramatyczną przedstawionych powyżej przepisów, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia jako transakcji kontrolowanej powstaje, jeżeli wartość sumy gwarancyjnej przekroczy w roku podatkowym próg dokumentacyjny w wysokości 10 000 000 PLN. Nie ulega wątpliwości Wnioskodawcy, iż będzie on zobowiązany do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia za rok podatkowy 2024.

Ponadto, mając na uwadze, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, który stanowi, iż przychodem są w szczególności wartości otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie - podatnik jest zobowiązany wycenić i opodatkować nieodpłatnie otrzymane świadczenie.

A jeżeli to świadczenie jest otrzymane od podmiotu powiązanego, to podatnik jest zobowiązany na mocy art. 12 ust. 6b Ustawy CIT zastosować przepisy o cenach transferowych, w tym zasadę ceny rynkowej w celu wyceny nieodpłatnego świadczenia.

Z kolei w celu zastosowania zasady ceny rynkowej podatnik zobowiązany jest dokonać badania porównywalności i pozyskania odpowiednich danych porównawczych zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 roku w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „Rozporządzenie w sprawie cen transferowych”). Zgodnie z par. 3 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych: w ramach badania porównywalności uwzględnia się w szczególności następujące kryteria porównywalności:

1)cechy charakterystyczne dóbr, usług lub innych świadczeń,

2)przebieg transakcji, w tym funkcje, jakie pełnią podmioty w porównywanych transakcjach, angażowane przez nie aktywa oraz ponoszone ryzyka, uwzględniając zdolność stron transakcji do pełnienia danej funkcji oraz ponoszenia danego ryzyka,

3)warunki transakcji określone w umowie, porozumieniu lub innym dowodzie dokumentującym te warunki,

4)warunki ekonomiczne występujące w czasie i miejscu, w których dokonano transakcji,

5)strategię gospodarczą

- w zakresie, w jakim kryteria te mają lub mogą mieć istotny wpływ na warunki ustalone lub narzucone między podmiotami powiązanymi.

Zgodnie z par. 4 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych: Badanie porównywalności obejmuje następujące etapy:

1)określenie okresu, jaki powinien zostać objęty badaniem;

2)analizę informacji dotyczących podmiotu powiązanego i jego otoczenia gospodarczego;

3)analizę wszelkich okoliczności badanej transakcji kontrolowanej, jakie mogą mieć istotny wpływ na poziom ceny transferowej, z uwzględnieniem pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk, oraz w przypadku, gdy wymaga tego zastosowanie najbardziej odpowiedniej metody, wybór podmiotu badanego;

4)weryfikację, czy istnieją wewnętrzne dane porównawcze, które mogą zostać wykorzystane na potrzeby badania porównywalności;

5)identyfikację dostępnych zewnętrznych źródeł danych porównawczych;

6)wybór najbardziej odpowiedniej metody oraz wskaźnika finansowego, w przypadku, gdy analiza wskaźnika finansowego jest niezbędna do prawidłowego zastosowania najbardziej odpowiedniej metody;

7)analizę dostępnych danych porównawczych, w szczególności pod kątem ich porównywalności z badaną transakcją;

8)dokonanie korekt porównywalności, jeżeli są one niezbędne do uzyskania wyższego stopnia porównywalności danych porównawczych do badanej transakcji kontrolowanej;

9)kalkulację wyników badania porównywalności oraz ich interpretację.

Zgodnie z par. 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych: Za porównywalne uznać można takie transakcje, w których żadna z ewentualnych różnic pomiędzy porównywanymi transakcjami lub podmiotami nie mogłaby w sposób istotny wpłynąć na cenę przedmiotu takiej porównywalnej transakcji lub można dokonać racjonalnie dokładnych korekt porównywalności eliminujących istotne efekty takich różnic.

Z kolei zgodnie z par. 6 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych: Przeprowadzając badanie porównywalności, ujawnia się dane porównawcze, ich źródło, sposób pozyskania oraz wszelkie inne informacje wykorzystane w tym celu.

Powyższy proces podatnik powinien udokumentować w lokalnej dokumentacji cen transferowych.

Mając na uwadze uzyskaną przez Wnioskodawcę interpretację indywidulaną ((...)), zgodnie z którą rozpoznaje on przychód tylko w roku podatkowym 2024, w którym otrzymał poręczenie – Wnioskodawca zobowiązany jest sporządzić lokalną dokumentację cen transferowych tylko za rok podatkowy 2024 w celu udokumentowania analizy porównywalności, która pozwoliła na wycenę nieodpłatnego świadczenia zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2.

Zgodnie z art. 11t ust. 1 CIT, podmioty powiązane obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych składają naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika informację o cenach transferowych. Zgodnie z art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT, jednym z elementów informacji o cenach transferowych jest oświadczenie podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen transferowych została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jednocześnie zgodnie z art. 11t ust. 2b CIT, w przypadku, gdy podatnik składający oświadczenie, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT, otrzymał nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatne świadczenie, rzeczy lub prawa, ceny uważa się za ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli przychód ten został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Analizując powyższy przepis należy mieć na uwadze uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (druk nr 1532), zgodnie z którym przepis ten ma eliminować wątpliwości co do treści składanego oświadczenia w przypadku świadczeń nieodpłatnych i częściowo odpłatnych. Projektowany przepis, ustanawiając fikcję prawną, doprecyzowuje, że ceny transferowe uważa się za ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli podatnik dla celów podatkowych – w przypadku otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w naturze – wykazał przychód zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Tak też należy skonkludować, iż zamiarem ustawodawcy było umożliwienie podatnikom złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT, w sytuacji, gdy podatnik otrzymał nieodpłatne świadczenie, które zostało rozpoznane jako przychód dla celów podatkowych w wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie on uprawniony do złożenia za lata podatkowe następujące po roku 2024 i w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana, oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT w zakresie rynkowego charakteru cen, tj. że ceny transferowe objęte sporządzoną lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, ponieważ, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, Wnioskodawca dokonał oszacowania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia i rozpoznał ten przychód w 2024 r., a poprawność takiego działania znajdowała potwierdzenie w uzyskanej przez Wnioskodawcę indywidulanej interpretacji prawa podatkowego.

Zaznaczyć przy tym należy, że norma zawarta w art. 11t ust. 2b ustawy CIT cyt.:

„Na potrzeby oświadczenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 7, w przypadku otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w naturze stanowiących przychód, ceny transferowe uważa się za ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli przychód ten został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej”

- nie definiuje okresu, w którym przychód ma zostać wykazany jedynie stanowi, iż podatnik ma prawo złożyć oświadczenie, jeżeli wykazał przychód dla celów podatkowych zgodnie z zasadą ceny rynkowej, co Wnioskodawca uczynił w roku podatkowym 2024 r.

Wnioski:

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.mając na uwadze, że Wnioskodawca jest zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia tylko w roku, w którym udzielone zostało Poręczenie, niezależnie od okresu trwania Poręczenia - obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia wystąpi tylko w stosunku do roku podatkowego 2024.

Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia w kolejnych okresach, w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana;

2.będzie on uprawniony do złożenia za lata podatkowe następujące po roku 2024, w których Umowa kredytu (w stosunku do której podmiot powiązany udzielił Poręczenia) będzie wykonywana, oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT w zakresie rynkowego charakteru cen, tj. że ceny transferowe objęte sporządzoną lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, gdyż jest spełniona przesłanka do złożenia takiego oświadczenia sformułowana w art. 11t ust. 2b Ustawy o CIT, a mianowicie Wnioskodawca wykazał przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia określony zgodnie z zasadą cen rynkowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 11k ust. 2 ustawy o CIT:

Powołane przepisy nakładają obowiązki dokumentacyjne na podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w rozpatrywanej sprawie do transakcji dochodzi pomiędzy podmiotami powiązanymi. Kwestia ta nie będzie, zatem przedmiotem dalszych rozważań organu.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, przepis ten określa progi dokumentacyjne dla określonych rodzajów transakcji. Dla transakcji finansowej, próg ten został ustanowiony na poziomie 10 mln zł.

Stosownie do art. 11k ust. 3 ustawy o CIT:

Art. 11k ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

W tym miejscu konieczne jest odwołanie się do treści art. 11I ustawy o CIT. W art. 11I ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wskazano bowiem, że:

W myśl art. 11l ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 11l ust. 2a omawianej ustawy:

W art. 11l ust. 3 i 4 ustawy o CIT wskazano natomiast, że:

Wcześniej powołane przepisy odwołują się do pojęcia transakcji kontrolowanych, których definicja ustawowa zawarta została w art. 11a ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia, czy jeżeli Wnioskodawca sporządzi lokalną dokumentację cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 CIT dla transakcji Poręczenia za 2024 rok, to nie jest/nie będzie zobowiązany do przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji Poręczenia w kolejnych okresach, w których Umowa kredytu będzie wykonywana.

Ustawodawca definiując transakcję kontrolowaną odwołuje się do „rzeczywistych zachowań stron” które, jak wskazuje się w piśmiennictwie, należy utożsamiać z racjonalnością podejmowanych czynności, to jest takich czynności, które oparte są na uzasadnionych i prawdziwych przesłankach, które po ich wdrożeniu okażą się skuteczne. Skuteczność z kolei oznacza doprowadzenie działań do zamierzonego celu (por. N. Grzenkowicz, J. Kowalczyk, A. Kusak, Z. Podgórski, A. Ambrożak, Podstawy funkcjonowania przedsiębiorstw, Warszawa 2008).

Na podobne cechy „rzeczywistego zachowania stron” zwrócił uwagę Minister Finansów w Interpretacji Ogólnej z 29 grudnia 2021 r. nr DCT1.8203.4.2020 opublikowanej Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 30 grudnia 2021 r., poz. 16 w której stwierdzono:

Udzielenie Poręczenia, o którym mowa w opisie sprawy, stwarza stosunek prawny odpowiadający umowie poręczenia na gruncie prawa cywilnego. W ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) ustawodawca uregulował instytucję poręczenia. I tak, zgodnie z art. 876 ww. ustawy:

Celem, dla którego podejmowane są działania przez podmiot gospodarczy zmierzający do zawarcia umowy poręczenia jest uzyskanie poręczenia niezbędnego w prowadzonej działalności gospodarczej. Racjonalność działania przedsiębiorcy polega zatem na tym, aby uzyskać poręczenie, a nie na tym aby tylko zawrzeć umowę poręczenia.

Jeżeli zatem ustawodawca definiując „transakcję kontrolowaną” odwołuje się do „rzeczywistych zachowań stron” to należy przyjąć, że ma na myśli tak rozumiane, racjonalne działanie stron.

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy CIT lokalna dokumentacja cen transferowych sporządzana jest za rok podatkowy. Zatem, aby ustalić, czy w danym roku będzie występował obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, należy zbadać, czy wartość danej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym przekroczyła próg dokumentacyjny w roku referencyjnym, za który sporządzana jest dokumentacja. Wartość progu dokumentacyjnego dla transakcji finansowej wynosi 10 000 000 zł w roku podatkowym. Przekroczenie tego progu kreuje u podatnika obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych.

Jak już wskazano wartość transakcji w przypadku gwarancji lub poręczeń odpowiada sumie gwarancyjnej. Jednocześnie wartość transakcji kontrolowanej w przypadku transakcji finansowych określa się na podstawie umów lub innych dokumentów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że dla celu ustalenia, czy występuje obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, bez znaczenia pozostaje czy w ramach realizowanej przez podatnika transakcji obejmującej poręczenie występuje wynagrodzenie, czy strony transakcji odstąpiły od jego wprowadzenia. Transakcja poręczenia podlega obowiązkowi sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, gdy jego wartość w danym roku podatkowym, rozumiana jako wartość sumy gwarancyjnej, przekroczy próg w wysokości 10 000 000 zł.

Ponadto, jak wynika z udostępnionej na stronie podatki.gov.pl - Informacji o Cenach Transferowych TPR – Pytania i Odpowiedzi (wydanie piąte, wrzesień 2024) – odpowiedź na pytania 150:

Podsumowując, transakcja poręczenia powinna być objęta dokumentacją cen transferowych w każdym, tj. pierwszym i kolejnym, roku podatkowym, o ile w danym roku podatkowym wystąpi obowiązek dokumentacyjny – tj. wartość sumy gwarancyjnej przekroczy próg 10 000 000 zł.

Charakter przedstawionej we wniosku umowy poręczenia kredytu, jako transakcji finansowej wskazuje na to, że jest ona kontynuowana w kolejnych latach, gdyż poręczany kredyt został udzielony do 2029 roku. W tym zakresie z wniosku wynika, że poręczenie zostało udzielone na czas nieokreślony do momentu spłaty kredytu przez Wnioskodawcę.

Skoro więc umowa poręczenia będzie kontynuowana w kolejnych latach, w przypadku przekroczenia limitu dla transakcji finansowych w zakresie sumy gwarancyjnej, powinna podlegać obowiązkowi sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych również w tych kolejnych latach.

Zatem, Państwa stanowisko do pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia, czy Spółka jest/będzie uprawniona do złożenia za lata podatkowe następujące po roku 2024, w których Umowa kredytu będzie wykonywana, oświadczenia o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT w zakresie rynkowego charakteru cen, tj. że ceny transferowe objęte sporządzoną lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jak wynika z art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11c ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Jak wskazano w art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są zobowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jak stanowi art. 11t ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 11t ust. 2 ustawy o CIT:

W art. 11t ust. 2b ww. ustawy wskazano, że:

Powołany wyżej art. 11c ust. 1 ustawy o CIT wyraźnie wskazuje, że podmioty powiązane są zobowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Tym samym należy przyjąć, że przepis ten nakłada na podmioty powiązane obowiązek kreowania relacji handlowych z powiązanymi kontrahentami oraz ustalania cen w sposób i na poziomie rynkowym, czyli tak, jak podmioty niezależne konkurujące ze sobą na rynku.

Zasada ceny rynkowej (ang. arm’s length principle) jest bowiem nadrzędną zasadą w obszarze cen transferowych. Oznacza ona, że podmioty powiązane są zobowiązane do kształtowania relacji handlowych pomiędzy sobą na warunkach rynkowych, niezależnie od istotności transakcji i faktu powstania obowiązku dokumentacyjnego.

Jednocześnie zauważyć należy, że organ podatkowy może weryfikować, czy zasada ceny rynkowej została spełniona oraz czy ceny ustalone w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi są ustalone na warunkach rynkowych. Zważywszy na to, kluczowym jest ustalenie cen transferowych w taki sposób, aby nie różniły się od cen wyznaczanych przez mechanizm wolnorynkowy. W przypadku bowiem gdy w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy, na podstawie art. 11c ust. 2 ustawy o CIT, określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Ustawodawca w art. 11t ust. 2b ustawy o CIT dopuścił (na potrzeby złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ww. ustawy) możliwość uznania, że ceny transferowe ustalone są na warunkach rynkowych, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane o ile przychód został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej. Wskazany przepis dotyczy wyłącznie sytuacji otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w naturze stanowiących przychód.

W uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej do porządku prawnego ww. przepis (Druk Sejmowy 1532) wskazano:

W świetle powyższego, skoro Państwa Spółka zastrzega, że ceny transferowe w pozostałych transakcjach kontrolowanych dokonanych przez Wnioskodawcę, w stosunku do których powstanie za lata podatkowe następujące po roku 2024 obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, zostaną ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Ponadto jak wynika z wniosku, w zakresie uzyskanego nieodpłatnie poręczenia, rozpoznają Państwo z tego tytułu przychód podatkowy co w świetle art. 11t ust. 2b ustawy CIT, co umożliwia złożenie ww. oświadczenia w zakresie tej transakcji. Z przepisu tego wynika, że na potrzeby oświadczenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 7, w przypadku otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w naturze stanowiących przychód, ceny transferowe uważa się za ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli przychód ten został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Tym samym, są/będą Państwo uprawnieni do złożenia za lata podatkowe, w których Umowa kredytu będzie wykonywana (następujące po 2024 r.) oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 CIT w zakresie rynkowego charakteru cen, tj. że ceny transferowe objęte sporządzoną lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zatem, Państwa stanowisko do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.