Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 kwietnia 2025 r o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Fundacja Rodzinna X (dalej: „Wnioskodawca”, „Fundacja rodzinna”) jest fundacją rodzinną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ustawa o fundacji rodzinnej”). Fundacja rodzinna została powołana na podstawie aktu założycielskiego sporządzonego w formie aktu notarialnego zgodnie z przepisami ustawy o fundacji rodzinnej. Funkcjonowanie Fundacji rodzinnej zostało określone zgodnie z ustawą o fundacji rodzinnej oraz statutem Fundacji rodzinnej, który został przyjęty w akcie założycielskim Fundacji rodzinnej. Fundatorem jest osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych, będąca polskim rezydentem podatkowym, podlegająca w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (także jako: „Wspólnik”).

Fundacja prowadzi działalność gospodarczą w zakresie określonym w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, tj. m.in. w zakresie:

- przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni lub podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach lub podmiotach;

- nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych lub praw o podobnym charakterze.

W ramach prowadzonej przez Fundację rodzinną, w zakresie określonym w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, działalności gospodarczej, Fundacja rodzinna, otrzymała od fundatora mienie tytułem mienia wnoszonego na pokrycie funduszu założycielskiego. Ponadto Fundacja rodzinna otrzymała tytułem darowizny (jako zwiększenie jej majątku) inne składniki majątku, których właścicielem jest fundator, tj. 100% akcji Y S.A. („Spółka przejmowana”). Akcje będące w posiadaniu Fundacji rodzinnej nie zostały zatem nabyte w wyniku transakcji wymiany udziałów połączenia lub podziału, lecz w wyniku darowizny tytułem powiększenia jej majątku. Spółka ta jest jednocześnie jedynym właścicielem Z sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Spółka przejmująca”) - spółki zajmującą się (…). Spółka przejmująca wraz z pozostałymi podmiotami tworzącymi Grupę Kapitałową (…).

Obie Spółki mają swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka przejmowana została powołana jako podmiot holdingowy dla całej Grupy. (…).

Spółka przejmowana stała się właścicielem Spółki w wyniku wniesienia udziałów Spółki tytułem podwyższenia jej kapitału zakładowego przez ówczesnego wspólnika Spółki w 2016 r.

Celem Fundacji jest zarządzanie ww. mieniem, pomnażanie majątku oraz realizacja świadczeń na rzecz beneficjentów. Cele Fundacji są zgodne z regulacjami ustawy o fundacji rodzinnej.

Obecnie, po wprowadzeniu fundacji rodzinnej, znaczenie Spółki przejmowanej jako podmiotu holdingowego jest mniejsze, niż w momencie jego powołania. Stąd podjęta została decyzja, że podmiotem holdingowym dla wszystkich spółek Grupy zostanie Fundacja rodzinna, której fundatorem jest Wspólnik. Fundacja rodzinna została włączona do Grupy, gdzie jej celem jest ochrona majątku rodzinnego Wspólnika przed rozproszeniem poprzez gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie członków rodziny Wspólnika oraz spełnianie świadczenia rzecz wskazanych członków rodziny.

W związku z tym rozważane jest dokonanie tzw. połączenia odwrotnego Spółki przejmującej ze Spółką przejmowaną, które polegać będzie na przejęciu Spółki przejmowanej przez Spółkę przejmującą. Z chwilą połączenia Spółka obejmie udziały własne, będące dotychczas we własności Spółki przejmowanej, które z tą samą chwilą zostaną wydane jedynemu wspólnikowi Spółki przejmowanej (Fundacja rodzinna). Oznacza to, iż przy przeprowadzeniu połączenia odwrotnego nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, jak również nie nastąpi bezpośrednia wymiana udziałów Spółki przejmowanej na udziały Spółki.

Nie planuje się spłat, ani dopłat.

W wyniku przeprowadzonego połączenia:

- Spółka przejmowana zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia jej likwidacji, oraz

- wszystkie aktywa i pasywa Spółki przejmowanej zostaną przejęte przez podmiot zależny (Spółka) w drodze sukcesji uniwersalnej, oraz

- Spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej.

Dniem połączenia będzie dzień wpisania połączenia do rejestru przedsiębiorców KRS.

Wartość emisyjna udziałów w Spółce wydanych Fundacji rodzinnej, przez którą to wartość rozumie się wartość rynkową tych udziałów, będzie nie niższa od wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej i będzie jednocześnie zgodna z wartością rynkową Spółki po połączeniu.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę, może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników) w księgach Spółki. Spółka, zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej, przyjmie jednak dla celów podatkowych wartość wszystkich przejętych składników Spółki przejmowanej, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej, przy czym nie będzie to dotyczyć udziałów własnych Spółki, które zostaną wydane na rzecz Fundacji rodzinnej i nie zostaną ujęte w księgach Spółki.

Natomiast, przyjęta przez Fundację rodzinną dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę będzie równa, tj. nie wyższa niż wartości udziałów w Spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Fundację rodzinną dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia.

Połączenie przeprowadzane będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj.:

- uproszczenie struktury organizacyjnej Grupy,

- usunięcie ze struktury Grupy podmiotu, który przestaje pełnić istotną funkcję w Grupie,

- ograniczenie kosztów funkcjonowania Grupy poprzez likwidację kosztów funkcjonowania Spółki przejmowanej,

- usprawnienia procesów w zakresie zarządzania składnikami majątku należącymi aktualnie do Spółki przejmowanej.

Składniki majątku Spółki przejmowanej przez Spółkę zostaną przez nią przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kierunek Połączenia (tj. przejęcie Spółki przejmowanej przez Spółkę przejmującą) został wybrany ze względu na fakt wieloletniej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz rozpoznawalność Wnioskodawcy (…), a także posiadane przez Spółkę przejmującą certyfikaty oraz organizację i zasoby niezbędne do prowadzenia działalności. Spółka przejmująca posiada również odpowiednie aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej, a także zespół wykwalifikowanych pracowników. Przyjęcie odmiennego sposobu Połączenia mogłoby spowodować istotne problemy techniczne oraz utrudnienia w kontynuowaniu działalności prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Przedmiotem wniosku nie jest kwestia zastosowania do planowanego połączenia spółek przepisów art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT. Spółka (winno być: Wnioskodawca) wnosi o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowane przejęcie Spółki przejmowanej, w której jedynym wspólnikiem jest Fundacja rodzinna, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że wobec zdarzenia przyszłego nie znajdą zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy wskutek dokonania przedmiotowego połączenia odwrotnego powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Pytanie

Czy w związku z otrzymaniem przez Fundację rodzinną udziałów w Spółce przejmującej w wyniku połączenia, Fundacja rodzinna będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, związku z otrzymaniem przez Fundację Rodzinną udziałów w Spółce przejmującej w wyniku Połączenia, Fundacja rodzinna będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

- Regulacje dot. łączenia się spółek.

Zasady łączenia spółek kapitałowych regulują art. 491 i nast. ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2024, poz. 18 z późn. zm., dalej: „KSH”).

W myśl postanowień art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Zgodnie natomiast z art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane:

1)przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2)przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Jednocześnie, stosownie do art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Połączenie odwrotne jest jednym ze szczególnych przypadków łączenia się spółek i polega na przejęciu spółki dominującej przez jej spółkę zależną. Należy jednak zauważyć, iż połączenie odwrotne jest odmianą łączenia się przez przejęcie, w którym niejako dochodzi do odwrócenia uprzednio ustalonych ról spółki dominującej i spółki zależnej. W modelowym rozwiązaniu to spółka dominująca przejmuje majątek spółki zależnej. W przypadku zaś połączenia odwrotnego to spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje), w efekcie czego spółka przejmująca otrzymuje w ramach przejmowanego majątku udziały (akcje) własne.

Zgodnie z art. 200 § 1 KSH, spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie.

W myśl natomiast art. 515 § 1 KSH Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje ustanowione w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, akcje bez wartości nominalnej albo udziały albo akcje własne nabyte zgodnie z art. 200 KSH, art. 300⁴⁷ i art. 362 tej ustawy oraz objęte w przypadkach, o których mowa w art. 300⁴⁸ i art. 366 KSH. Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, które nabyła w wyniku połączenia z tą spółką.

Zgodnie z powyższym, planowane połączenie odwrotne będzie zgodne z polskimi przepisami.

- Podstawowe zagadnienia podatkowe.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych przedmiotowego połączenia, wskazać należy na następujące regulacje:

1.Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

2.W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

3.Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

1)przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

2)przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

3)przychody spółki dzielonej.

4.Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane powyżej przepisy art. 7b nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego źródła przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o CIT.

Wskazać jednak należy, że ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

- Przepisy szczególne.

W następnej kolejności należy odnieść się do przepisów szczególnych, regulujących kwestie przychodu podatkowego przy działaniach restrukturyzacyjnych, takich jak połączenia bądź podziały:

1.Art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT - przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b. Przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji). Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT przewiduje powstanie przychodu dla udziałowca spółki przejmowanej, który otrzymuje udziały w spółce przejmującej, z zastrzeżeniem pkt 8b. Tak przyznane udziały są postrzegane jako przysporzenie udziałowca - przychodem jest bowiem ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna przyznanych mu udziałów spółki przejmującej.

2.Art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT - do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

1)Fundacja rodzinna przyjmie dla celów podatkowych wartość otrzymanych udziałów w Spółce, w wysokości wartości podatkowej dotychczas posiadanych udziałów w Spółce przejmowanej.

2)Fundacja rodzinna nie nabyła udziałów w Spółce przejmowanej w wyniku transakcji wymiany udziałów połączenia lub podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT. Literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, że chodzi o sposób nabycia udziałów Spółki przejmowanej przez jej obecnego wspólnika, a nie jakiegokolwiek poprzedniego wspólnika Spółki.

3)Ponadto, wartość udziałów Spółki, która zostanie przyjęta przez Fundację rodzinną dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Fundację rodzinną dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia odwrotnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, stosując już same zasady ogólne, po stronie Fundacji rodzinnej nie powstałby przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Wskazać jednak należy, że wobec FR zastosowanie znajdują odmienne regulacje, bowiem Fundacja rodzinna jest fundacją rodzinną w rozumieniu art. 4a pkt 36 ustawy o CIT:

1.W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do fundacji rodzinnych w organizacji. Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlega zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 ustawy o CIT.

2.Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

3.Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 6-10 ustawy o CIT:

1)Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q;

2)Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy o FR;

3)Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%;

4)Fundacja rodzinna w organizacji traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, w przypadku gdy nie została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych w terminie sześciu miesięcy od dnia jej powstania albo postanowienie sądu rejestrowego odmawiające jej zarejestrowania stało się prawomocne, przy czym utrata prawa do zwolnienia następuje od dnia powstania fundacji rodzinnej w organizacji;

5)W przypadku, o którym mowa w ust. 9, fundacja rodzinna w organizacji jest obowiązana do:

a)złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, albo takich zeznań obejmujących okres od początku jej powstania oraz

b)zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę, przy czym odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że co do zasady fundacje rodzinne są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jednakże jak wskazano powyżej są pewne wyjątki.

Wskazać należy, że fundacja rodzinna co do zasady nie będzie mogła wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. 2024 r. poz. 236). Wyjątek ma stanowić działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawa o FR, zgodnie z którym fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1)zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2)najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3)przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4)nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5)udzielania pożyczek:

a)spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b)spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c)beneficjentom;

6)obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7)produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8)gospodarki leśnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o FR, przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

W zakresie działalności prowadzonej przez fundację rodzinną poza dozwolonym zakresem wskazanym w ww. art. 5 ustawy o FR, będzie ona podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 24r ustawy o CIT, zgodnie z którym:

1)W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

2)Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, przepis art. 15 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

3)Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, nie stosuje się zwolnień i odliczeń określonych w art. 17-18f.

Zatem, fundacje rodzinne zostały, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do podatku dochodowego od przekazanych lub postawionych do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną na rzecz beneficjenta (w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem) oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, a także świadczeń w postaci ukrytych zysków (art. 24q ustawy o CIT). Ponadto powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną, niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o FR.

Biorąc powyższe pod uwagę:

- Fundacja rodzinna jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i co do zasady korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Wyjątki od tej reguły zostały przewidziane w art. 6 ust. 6-9 ustawy o CIT, w tym m.in. wskazano, że zwolnienie nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy o FR.

- Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą m.in. w zakresie przystępowania do spółek handlowych, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach.

- Do zakresu dozwolonej działalności wymienionej w ww. art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR można zaliczyć uzyskanie udziałów w Spółce w wyniku połączenia odwrotnego Spółki ze Spółką przejmowaną.

- Ww. przychód powstanie wskutek uczestnictwa fundacji rodzinnej w spółce prawa handlowego, a zatem w ramach wymienionego wcześniej art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR.

- Stwierdzić należy, że Fundacja rodzinna będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, w związku z otrzymaniem przez Fundację Rodzinną udziałów w Spółce w wyniku połączenia odwrotnego Spółki ze Spółką przejmowaną.

Reasumując, połączenie odwrotne Spółki ze Spółką przejmowaną będzie neutralne podatkowo dla Fundacji Rodzinnej.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.534.2023.1.DP, gdzie wskazano:

„Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z otrzymaniem przez Fundację udziałów w Spółce II w wyniku Podziału Spółki I przez wydzielenie działalności inwestycyjnej do Spółki II, Fundacja będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego z podatku CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Jak już wcześniej wskazano, Fundacja rodzinna jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i co do zasady korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. Wyjątki od tej reguły zostały przewidziane w art. 6 ust. 6-9 u.p.d.o.p. w tym m.in. wskazano, że zwolnienie nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ufr.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą m.in. w zakresie przystępowania do spółek handlowych, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach.

Do zakresu dozwolonej działalności wymienionej w ww. przepisie można zaliczyć uzyskanie udziałów w Spółce II w wyniku Podziału Spółki I przez wydzielenie działalności inwestycyjnej do Spółki II. Wskazać należy, że ww. przychód powstanie wskutek uczestnictwa fundacji rodzinnej w spółce z o.o., a zatem w ramach wymienionego wcześniej art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr”.

Podobne stanowisko potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z:

- 1 sierpnia 2024 r. (0114-KDIP2-1.4010.351.2024.1.JF) oraz

- 14 stycznia 2025 r. (0111-KDIB1-1.4010.678.2024.2.SH).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

Fundacje rodzinne zostały, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną, niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT:

W myśl art. 24r ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ufr:

Z opisu sprawy wynika, że Fundacja Rodzinna otrzymała od fundatora tytułem darowizny 100% akcji Spółki przejmowanej, która jest jedynym udziałowcem w Spółce przejmującej. W ramach planowanego tzw. połączenia odwrotnego Spółka przejmująca obejmie własne udziały będące dotychczas w posiadaniu Spółki przejmowanej, które zostaną wydane jedynemu wspólnikowi Spółki przejmowanej - Fundacji Rodzinnej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z otrzymaniem przez Fundację Rodzinną udziałów w Spółce przejmującej w wyniku połączenia, Fundacja Rodzinna będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Jak wcześniej wskazano, fundacja rodzinna jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i co do zasady korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Wyjątki od tej reguły zostały przewidziane w art. 6 ust. 6-9 ustawy o CIT w tym m.in. wskazano, że zwolnienie nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ufr.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą m.in. w zakresie przystępowania do spółek handlowych, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach.

Do zakresu dozwolonej działalności wskazanej w ww. przepisie zaliczyć należy nabycie rzez Fundację Rodzinną udziałów w Spółce przejmującej.

Wskazać należy, że potencjalny przychód z tego tytułu powstanie wskutek uczestnictwa Fundacji Rodzinnej w spółkach handlowych, a zatem w ramach wymienionego wcześniej art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr.

W związku z powyższym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w związku z otrzymaniem przez Fundację Rodzinną udziałów w Spółce przejmującej w wyniku planowanego połączenia, Fundacja Rodzinna będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku dochodowym osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Skoro Fundacja Rodzinna będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, to odnoszenie się do ewentualnego powstania przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT stało się bezzasadne.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.