Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup odzieży służbowej dla personelu pokładowego mogą zostać w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo pismem, które wpłynęło do organu 2 maja 2025 r. w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest (...), polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych) oraz w związku ze swoją działalnością może podlegać przepisom podatkowym krajów, do których lub z których dokonuje przewozów osób lub towarów. Spółka prowadzi działalności przede wszystkim w zakresie usług transportu lotniczego w kraju i za granicą. Zgodnie z informacjami zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim transport lotniczy pasażerski (PKD 51.10.Z).

Personel pokładowy obsługujący flotę samolotową Spółki jest zatrudniony na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych w spółkach zajmujących się świadczeniem usług dostawy personelu należących do grupy kapitałowej Spółki (dalej: „Spółki Zatrudniające”). Zgodnie z zawartymi umowami pomiędzy Wnioskodawcą a Spółkami Zatrudniającymi, to Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia personelowi pokładowemu odzieży służbowej. Na potwierdzenie powyższego, przykładowa umowa zawiera zapis:

"W związku z wykonywaniem zadań przez personel pokładowy, A. zapewni członkom personelu pokładowego umundurowanie, z wyłączeniem obuwia, jak dla członka personelu pokładowego A., na zasadach obowiązujących u Zleceniodawcy."

W ramach wykonywania obowiązków służbowych personel pokładowy otrzyma od Wnioskodawcy odzież służbową. Odzież ta posiadać będzie cechy charakterystyczne dla Spółki, takie jak określona kolorystyka oraz nadrukowane widoczne logo, co jednoznacznie będzie ją identyfikować jako element wyposażenia służbowego. Powyższe elementy dodatkowo uniemożliwią wykorzystanie odzieży do celów prywatnych, co będzie szczegółowo określone w wewnętrznych regulacjach Wnioskodawcy oraz Spółek Zatrudniających, wraz z zasadami użytkowania odzieży służbowej. Odzież służbowa pozostanie własnością Wnioskodawcy i będzie wykorzystywana wyłącznie w związku z realizacją obowiązków zawodowych, zarówno podczas pracy na pokładzie samolotu, w innych sytuacjach związanych z obsługą pasażerów, na lotnisku oraz w siedzibie Spółki. Personel pokładowy jest zobowiązany do jej zwrotu w przypadku zakończenia stosunku pracy lub w innych określonych sytuacjach.

W przypadku zabrudzenia, zniszczenia lub zagubienia odzieży służbowej z przyczyn niezależnych od personelu pokładowego, a mających miejsce podczas świadczenia usług, Spółki Zatrudniające zapewnią jej wymianę na nową. Jeżeli konieczne będzie uzupełnienie odzieży z innych powodów, odpowiedzialność za jej zapewnienie spoczywa na członku personelu pokładowego, przy czym Spółki Zatrudniające zagwarantują dostępność odzieży zgodnie z obowiązującymi standardami. Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że w branży lotniczej, charakteryzującej się wysoką konkurencyjnością, spójny i profesjonalny wizerunek przewoźnika odgrywa kluczową rolę w budowaniu zaufania pasażerów oraz rozpoznawalności marki. Jednolita odzież służbowa personelu pokładowego stanowi istotny element tej strategii, podkreślając standardy obsługi i jednocześnie pełniąc funkcję reklamy. W takich przypadkach odzież służbowa nie tylko pełni funkcję identyfikacyjną, ale także wzmacnia wizerunek firmy, przyczyniając się do zwiększenia jej rozpoznawalności i pozyskania nowych klientów.

Uzupełnienie

Celem zakupu odzieży służbowej przez Wnioskodawcę jest zapewnienie odpowiedniego, jednolitego, profesjonalnego wizerunku personelu pokładowego obsługującego loty realizowane przez Spółkę, a tym samym budowanie rozpoznawalnej marki i zaufania wśród klientów (pasażerów), co ma bezpośredni związek z pozyskiwaniem oraz utrzymywaniem klientów, a zatem również z uzyskiwaniem przychodów.

Wydatek ten wynika również z wymogów operacyjnych i organizacyjnych – jednolita odzież z widocznymi oznaczeniami Spółki umożliwia łatwą identyfikację personelu przez pasażerów i służby portów lotniczych, wspierając sprawną realizację usług. Odzież ta, jako własność Wnioskodawcy, nie będzie mogła być wykorzystywana do celów prywatnych przez personel pokładowy, co zostanie jednoznacznie określone w wewnętrznych regulacjach Spółki i Spółek Zatrudniających.

Uwzględniając specyfikę branży lotniczej, w której kluczowe znaczenie ma zaufanie, bezpieczeństwo i profesjonalizm obsługi, zapewnienie jednolitego wizerunku personelu pokładowego stanowić będzie działanie służące nie tylko uzyskaniu przychodów, ale również ich zabezpieczeniu i utrzymaniu na konkurencyjnym rynku.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na odzież służbową mają zatem bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i spełniają przesłanki zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ciężar wydatków na zakup odzieży służbowej, o której mowa we wniosku, będzie ponoszony w całości przez Wnioskodawcę. Koszty te nie będą w jakikolwiek sposób refakturowane, zwracane ani refundowane przez Spółki Zatrudniające lub inne podmioty. Tym samym wydatek ten pozostanie po stronie Wnioskodawcy i nie będzie podlegał kompensacie czy przeniesieniu ciężaru ekonomicznego na inne podmioty.

Pytanie

Czy ponoszone przez niego wydatki na zakup odzieży służbowej dla personelu pokładowego mogą zostać w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup odzieży służbowej spełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym mogą zostać zaliczone w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia i zachowania ich źródła, pod warunkiem, że nie znajdują się w katalogu wydatków wyłączonych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl tego przepisu, wszystkie wydatki poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych wyraźnie wyłączonych w ustawie, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że istnieje związek przyczynowo skutkowy między ich poniesieniem a osiąganiem przychodów. W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, że wydatek powinien przyczyniać się do powstania, zwiększenia przychodu lub zabezpieczenia jego źródła.

Jednocześnie zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, kosztem uzyskania przychodów będzie koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

2.jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3.pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4.poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

5.został właściwie udokumentowany,

6.nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przenosząc powyższe wytyczne na grunt opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) należy wskazać, że:

Ad 1) Wydatki na zakup odzieży służbowej będą pokrywane bezpośrednio z zasobów majątkowych Wnioskodawcy, co oznacza, że ciężar ekonomiczny tych kosztów ponosi Spółka. Dlatego też, warunek poniesienia przez Spółkę uznać należy zatem za spełniony.

Ad 2) Poniesione wydatki na zakup odzieży służbowej będą miały charakter definitywny, co oznacza, że nie zostaną podatnikowi w żaden sposób zwrócone ani zrefundowane. Spółka poniesie je z własnych środków, a ich wartość nie zostanie odzyskana, co potwierdza ich definitywny (rzeczywisty) charakter.

Ad 3) Zakup odzieży służbowej dla personelu pokładowego z logo firmy pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, której istotą jest świadczenie usług transportu lotniczego. Jednolity strój personelu pokładowego nie tylko podkreśla profesjonalny wizerunek Spółki, ale także zapewnia pasażerom łatwą identyfikację personelu, co ma kluczowe znaczenie dla sprawnej obsługi i bezpieczeństwa na pokładzie.

Ponadto, ze względu na specyfikę pracy personelu pokładowego, nieodzowne jest zapewnienie im odpowiedniego ubioru, w którym mogą wykonywać swoje obowiązki. Pracownicy ci muszą posiadać jednolity, zgodny ze standardami branży strój, który nie tylko spełnia wymogi estetyczne i funkcjonalne, ale także odpowiada standardom reprezentacyjnym linii lotniczej.

Ad 4) Warunek celowości kosztu oznacza, że musi on służyć osiągnięciu, zachowaniu lub zabezpieczeniu przychodów. Jego zasadność ocenia się pod kątem racjonalności, gospodarczego uzasadnienia oraz związku przyczynowo skutkowego z przychodami.

Przesłankę celowości wielokrotnie wyjaśniały też organy podatkowe np. DKIS w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.297.2023.3.BS stwierdził, że: "Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu".

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na zakup odzieży służbowej oznaczonej widocznym logo firmy pozostają w bezpośrednim związku z osiąganiem przychodów oraz zabezpieczeniem ich źródła. Strój ten pełni funkcję promocyjną, wzmacnia identyfikację wizualną Spółki, zwiększa jej rozpoznawalność na rynku oraz buduje profesjonalny wizerunek, co przyczynia się do utrzymania dotychczasowych relacji biznesowych oraz pozyskiwania nowych klientów.

Ad 5) Spółka będzie dysponowała kompletną dokumentacją potwierdzającą poniesienie wydatków na zakup odzieży służbowej, w tym fakturami zakupu, potwierdzeniami dokonania płatności w formie przelewów bankowych, zamówieniami oraz umową zawartą ze szwalnią. Właściwe udokumentowanie tych wydatków zapewni ich pełną transparentność, co potwierdzi również ich rzeczywisty i definitywny charakter.

Ad 6) Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, z kosztów uzyskania przychodów wyłączone są wydatki na reprezentację, w tym usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów. Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z wydatkiem reprezentacyjnym, lecz reklamowym.

Reklama to działania podejmowane w celu promowania usług, zwiększenia rozpoznawalności marki i zachęcenia potencjalnych klientów do skorzystania z oferty przedsiębiorstwa. W świetle objaśnień zawartych w "Słowniku języka polskiego" opracowanym pod redakcją M. Szymczaka (Warszawa 1994, tom III), reklama to: "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi". W ocenie Wnioskodawcy, logo Spółki umieszczone na odzieży służbowej personelu pokładowego spełnia te kryteria – stanowi widoczny znak handlowy, który wyróżnia markę na rynku i wpływa na jej rozpoznawalność.

Reprezentacja bowiem w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT dotyczy działań zmierzających do kształtowania czy rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, jest w związku z tym promocją w ujęciu podmiotowym. Natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania i rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz oferowanych przez niego towarów i usług. Reklama odnosi się do nabycia usług w sposób bezpośredni, a nie pośredni jak reprezentacja, która ma na celu stworzenie dobrego wizerunku przedsiębiorcy (por. interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2019 r., sygn. 0113- KDIPT2-1.4011.41.2019.1.RK).

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), Spółka prowadzi działalność w zakresie transportu lotniczego pasażerskiego i w ramach prowadzonej działalności przekazuje personelowi pokładowemu odzież służbową oznaczoną (...) logo Spółki. Odzież ta stanowi własność Spółki i jest użytkowana przez personel pokładowy wyłącznie w trakcie wykonywania obowiązków służbowych, zarówno na pokładzie samolotu podczas obsługi pasażerów, jak i na lotnisku oraz w siedzibie Spółki – zgodnie z wymaganiami stawianymi personelowi pokładowemu, co jednoznacznie potwierdza jej funkcjonalny i zawodowy charakter, wykluczając jednocześnie możliwość wykorzystania odzieży w celach prywatnych. Personel pokładowy zobowiązany jest do zwrotu odzieży służbowej w przypadku jej uszkodzenia lub ustania stosunku pracy.

Ponadto, odzież ta pełni istotną funkcję reklamową Spółki – umożliwia klientom łatwą identyfikację personelu, wyróżnia pracowników na tle innych osób, zwiększa rozpoznawalność marki na rynku oraz wspiera pozyskiwanie nowych klientów, co w konsekwencji przyczynia się do wzrostu osiąganych przychodów.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113-KDIPT2-3.4011.934.2020.1.GG: “(...) odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, np. mundur, toga, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp. W związku z tym, ubiorem służbowym będzie taki ubiór, którego noszenie przy świadczeniu pracy jest obowiązkiem pracownika i który jednocześnie charakteryzuje się jakimś stopniem wyróżnienia powodującym, że niecelowe lub utrudnione byłoby używanie go na potrzeby prywatne pracownika.” W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na odzież służbową nie są kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowią one kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz opisany na wstępie stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), Spółka stoi na stanowisku, że wydatki które Spółka poniesie na zakup odzieży służbowej, oznaczonej logo firmy w widocznym miejscu, będą mogły być uznane za wydatki reklamowe. Zakupiona przez Wnioskodawcę tak oznaczona odzież służbowa, jako pozbawiona waloru osobistego, nie będzie nadawała się do wykorzystania w innym miejscu niż do pracy w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, a stanowi swoiste dodatkowe narzędzie do osiągnięcia przez Spółkę przychodu w przyszłości i zabezpieczenia przychodu osiąganego obecnie. Tym samym, wydatki te będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

• interpretacja indywidualna z 28 października 2024 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.493.2024.1.AG;
• interpretacja indywidualna z 12 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.726.2022.4.KM;
• interpretacja indywidualna z 15 kwietnia 2022 r., nr 0115-KDIT3.4011.219.2022.1.JS;
• interpretacja indywidualna z 21 lutego 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.41.2019.1.RK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 dalej: „ustawa o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodu.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że prowadzą Państwo działalność przede wszystkim w zakresie usług transportu lotniczego w kraju i za granicą. Personel pokładowy obsługujący flotę samolotową Spółki jest zatrudniony na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych w spółkach zajmujących się świadczeniem usług dostawy personelu należących do grupy kapitałowej Spółki. Zgodnie z zawartymi umowami pomiędzy Państwem a Spółkami Zatrudniającymi, to Państwo są zobowiązani do zapewnienia personelowi pokładowemu odzieży służbowej.

W ramach wykonywania obowiązków służbowych personel pokładowy otrzyma od Spółki odzież służbową. Odzież ta posiadać będzie cechy charakterystyczne dla Spółki, takie jak określona kolorystyka oraz nadrukowane widoczne logo, co jednoznacznie będzie ją identyfikować jako element wyposażenia służbowego. Powyższe elementy dodatkowo uniemożliwią wykorzystanie odzieży do celów prywatnych, co będzie szczegółowo określone w wewnętrznych regulacjach Spółki oraz Spółek Zatrudniających, wraz z zasadami użytkowania odzieży służbowej. Odzież służbowa pozostanie własnością Spółki i będzie wykorzystywana wyłącznie w związku z realizacją obowiązków zawodowych, zarówno podczas pracy na pokładzie samolotu, w innych sytuacjach związanych z obsługą pasażerów, na lotnisku oraz w siedzibie Spółki. Personel pokładowy jest zobowiązany do jej zwrotu w przypadku zakończenia stosunku pracy lub w innych określonych sytuacjach. W przypadku zabrudzenia, zniszczenia lub zagubienia odzieży służbowej z przyczyn niezależnych od personelu pokładowego, a mających miejsce podczas świadczenia usług, Spółki Zatrudniające zapewnią jej wymianę na nową. Jeżeli konieczne będzie uzupełnienie odzieży z innych powodów, odpowiedzialność za jej zapewnienie spoczywa na członku personelu pokładowego, przy czym Spółki Zatrudniające zagwarantują dostępność odzieży zgodnie z obowiązującymi standardami.

Wskazali Państwo, że w branży lotniczej, charakteryzującej się wysoką konkurencyjnością, spójny i profesjonalny wizerunek przewoźnika odgrywa kluczową rolę w budowaniu zaufania pasażerów oraz rozpoznawalności marki. Jednolita odzież służbowa personelu pokładowego stanowi istotny element tej strategii, podkreślając standardy obsługi i jednocześnie pełniąc funkcję reklamy. W takich przypadkach odzież służbowa nie tylko pełni funkcję identyfikacyjną, ale także wzmacnia wizerunek firmy, przyczyniając się do zwiększenia jej rozpoznawalności i pozyskania nowych klientów.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że celem zakupu odzieży służbowej jest zapewnienie odpowiedniego, jednolitego, profesjonalnego wizerunku personelu pokładowego obsługującego loty realizowane przez Spółkę, a tym samym budowanie rozpoznawalnej marki i zaufania wśród klientów (pasażerów), co ma bezpośredni związek z pozyskiwaniem oraz utrzymywaniem klientów, a zatem również z uzyskiwaniem przychodów. Wydatek ten wynika również z wymogów operacyjnych i organizacyjnych – jednolita odzież z widocznymi oznaczeniami Spółki umożliwia łatwą identyfikację personelu przez pasażerów i służby portów lotniczych, wspierając sprawną realizację usług. Odzież ta, jako Państwa własność, nie będzie mogła być wykorzystywana do celów prywatnych przez personel pokładowy, co zostanie jednoznacznie określone w wewnętrznych regulacjach Spółki i Spółek Zatrudniających. Uwzględniając specyfikę branży lotniczej, w której kluczowe znaczenie ma zaufanie, bezpieczeństwo i profesjonalizm obsługi, zapewnienie jednolitego wizerunku personelu pokładowego stanowić będzie działanie służące nie tylko uzyskaniu przychodów, ale również ich zabezpieczeniu i utrzymaniu na konkurencyjnym rynku. Ciężar wydatków na zakup odzieży służbowej, o której mowa we wniosku, będzie ponoszony w całości przez Państwa. Koszty te nie będą w jakikolwiek sposób refakturowane, zwracane ani refundowane przez Spółki Zatrudniające lub inne podmioty. Tym samym wydatek ten pozostanie po stronie Spółki i nie będzie podlegał kompensacie czy przeniesieniu ciężaru ekonomicznego na inne podmioty.

Państwa wątpliwość dotyczy możliwości zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup odzieży służbowej dla personelu pokładowego.

Ocena prawna kosztów zakupu opisanej odzieży służbowej dla personelu zakładowego wymaga powiązania ich z celem reklamy bądź reprezentacji.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. Wydatki poniesione na reklamę, jako niewymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w pełnej wysokości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że wydatki te spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa). Wydatki poniesione na reklamę, w pełnej wysokości podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że wydatki te pozostają w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami).

Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Dokonując zatem oceny zakresu pojęciowego „reprezentacji” i „reklamy” (marketingu) wywieść z powyższego należy, że reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania i rozpowszechniania wizerunku podatnika, jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy. Ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny, czy reklamowy) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków, ich jednostkowej wartości, ustalenia kręgu osób, do których jest skierowana, okoliczności wręczania prezentów, itp. I powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że odzież służbowa dla personelu pokładowego, o której mowa we wniosku spełnia funkcję reklamową, gdyż zmierza do identyfikacji Spółki, a co za tym idzie jej rozpoznawalności na rynku, co w efekcie wpływa na zwiększenie przychodów.

Logo jest to znak handlowy, o charakterze graficznym, dzięki któremu podmioty reklamują swoje usługi, przy czym jednocześnie odróżniają się od innych. Logo identyfikowane jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami czy usługami, które poprzez swoje działanie zwiększają ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcają do ich nabycia.

Odzież ta pełni istotną funkcję reklamową Spółki, umożliwia klientom łatwą identyfikację personelu, wyróżnia pracowników na tle innych osób, zwiększa rozpoznawalność marki na rynku oraz wspiera pozyskiwanie nowych klientów, co w konsekwencji przyczynia się do wzrostu osiąganych przychodów. Zapewnienie odpowiedniego, jednolitego, profesjonalnego wizerunku personelu pokładowego obsługującego loty realizowane przez Spółkę, a tym samym budowanie rozpoznawalnej marki i zaufania wśród klientów (pasażerów), ma bezpośredni związek z pozyskiwaniem oraz utrzymywaniem klientów, a zatem również z uzyskiwaniem przychodów. Zapewnienie jednolitego wizerunku personelu pokładowego stanowić będzie działanie służące nie tylko uzyskaniu przychodów, ale również ich zabezpieczeniu i utrzymaniu na konkurencyjnym rynku.

Ponadto jak Państwo wskazali odzież służbowa pozostanie własnością Spółki i będzie wykorzystywana wyłącznie w związku z realizacją obowiązków zawodowych, zarówno podczas pracy na pokładzie samolotu, w innych sytuacjach związanych z obsługą pasażerów, na lotnisku oraz w siedzibie Spółki. Personel pokładowy jest zobowiązany do jej zwrotu w przypadku zakończenia stosunku pracy lub w innych określonych sytuacjach. Odzież ta, jako Państwa własność, nie będzie mogła być wykorzystywana do celów prywatnych przez personel pokładowy, co zostanie jednoznacznie określone w wewnętrznych regulacjach Spółki i Spółek Zatrudniających. Ciężar wydatków na zakup odzieży służbowej, o której mowa we wniosku, będzie ponoszony w całości przez Państwa. Koszty te nie będą w jakikolwiek sposób refakturowane, zwracane ani refundowane przez Spółki Zatrudniające lub inne podmioty.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.