Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2, w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2025 r., wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 27 marca 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) S.A. (dalej: „Wnioskodawca”), jest spółką prawa handlowego zarejestrowaną w Polsce oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), który podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania (polski rezydent podatkowy). Wnioskodawca uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474).

Wnioskodawca (…) oferuje usługi finansowe klientom detalicznym i biznesowym. Wnioskodawca prowadzi działalność regulowaną na podstawie przepisów (…).

Na rynku usług finansowych regularnie pojawiają się nowe rozwiązania, innowacyjne produkty oraz nowe kanały i formy płatności (…). (…) Wnioskodawca systematycznie rozszerza swoją ofertę o nowe rozwiązania, aby pozostać atrakcyjnym partnerem dla swoich klientów. Nie bez znaczenia dla zmian wprowadzanych (…).

Równolegle ze zmianami wynikającymi z poszerzania oferty Wnioskodawcy oraz z konieczności dostosowania do wymogów regulacyjnych, aby uniknąć powstawania długu technologicznego, Wnioskodawca prowadzi programy szeroko pojętej modernizacji infrastruktury IT, w tym m.in. prace (…). Prace w tym zakresie, wspierając możliwość rozszerzenia oferty Wnioskodawcy, mają kluczowy wpływ na długoterminową konkurencyjność na rynku, stabilność i niezawodność oferowanych usług oraz łatwość wprowadzania potencjalnych zmian strategicznych w przyszłości.

Wszystkie wymienione wyżej czynniki zmiany niosą za sobą konieczność równoległego rozwijania narzędzi w zakresie szeroko pojętego bezpieczeństwa cyfrowego – (…). Szybki rozwój technologii IT oraz adopcja nowych rozwiązań informatycznych powoduje konieczność równoległej implementacji nowych systemów zabezpieczeń odpowiadających na powstające nowe zagrożenia.

W celu sprostania powyższym wyzwaniom intencją Wnioskodawcy jest zapewnienie swoim klientom najwyższego poziomu obsługi i zaoferowanie możliwie pełnego spektrum narzędzi i udogodnień pojawiających się na rynku (…). Powyższe sprawia, że prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Działalność B+R”) jest nieodzownym elementem prowadzenia biznesu Wnioskodawcy.

Niezależnie, czy wprowadzane zmiany wynikają z rozwoju usług (…), modernizacji (…), wymogów regulacyjnych czy konieczności zapewnienia bezpieczeństwa informatycznego, zmiany takie prowadzone u Wnioskodawcy w formie projektów. Projekty te często obejmują Działalność B+R rozumianą jako prace wykonywane w celu:

- wprowadzenia (…) nowych procesów;

- znacznego ulepszenia istniejących procesów;

- dostosowania do wymogów regulacyjnych;

- wprowadzenia nowych produktów do oferty;

- transformacji istniejących rozwiązań w związku z rozwojem rynku (m.in. w celu uniknięcia powstania długu technologicznego);

- pilotażowym przed decyzją o adopcji nowych technologii (…) na szeroką skalę;

- integracji działań Wnioskodawcy z działaniami partnerów biznesowych.

Za sprawne zarządzenie portfelem projektów (…) odpowiada wyznaczona komórka organizacyjna, której rolą jest między innymi nadzorowanie realizowanych projektów, monitorowanie postępów prac, zarządzanie dokumentacją projektów oraz zapewnienie narzędzi wspomagających zarządzanie projektami. Procesy regulujące zarządzanie projektami określone są w stosownych regulacjach wewnętrznych. Projekty są inicjowane w odpowiedzi na zgłaszane wewnętrznie potrzeby przez różne komórki organizacyjne Wnioskodawcy. Tak zainicjowane projekty podlegają ewaluacji pod kątem uzasadnienia biznesowego zanim zostaną oficjalnie rozpoczęte. Większość projektów kończy się etapem wdrożenia, chociaż zdarzają się projekty, których realizacja zostanie zawieszona ze względu na niedoszacowanie kosztów (uzasadnienie biznesowe może stać się nieaktualne), nieopłacalność technologiczną lub z innych uzasadnionych powodów.

W ramach prowadzonych prac projektowych Wnioskodawca wykorzystuje zarówno gotowe oprogramowanie komputerowe zakupione od innych podmiotów w formie licencji, dedykowane oprogramowanie wytworzone w całości na zamówienie Wnioskodawcy przez zewnętrzne firmy informatyczne, jak i oprogramowanie wytwarzane wewnętrznie przez zespół zarządzany przez Wnioskodawcę, w którego skład mogą wchodzić pracownicy zatrudnieni na postawie umowy o pracę, osoby fizyczne wykonujące świadczenia w oparciu o umowę o dzieło lub umowę zlecenia, oraz specjaliści pracujący nad wytworzeniem oprogramowania współpracujący z Wnioskodawcą przy realizacji konkretnych zadań programistycznych na mocy umów cywilnoprawnych zawartych przez Wnioskodawcę z firmą reprezentowaną przez tych specjalistów (tzw. body leasing). W przypadku wytwarzania oprogramowania wewnętrznie, wszystkie formy współpracy w oparciu o umowy cywilnoprawe uwzględniają przeniesienie na Wnioskodawcę pełnych praw własności do wytworzonego kodu źródłowego.

Dla Projektu, którego dotyczy zapytanie (w ramach którego realizowana jest działalność badawczo- rozwojowa), wymienione wyżej oprogramowanie można podzielić na dwie kategorie:

1. Oprogramowanie wspierające pracę przy projekcie, do którego zalicza się:

                 (…).

2. Oprogramowanie będące Produktem Projektu - wytworzone wewnętrznie w ramach Projektu (kod laC), które jest dokładniej opisane w dalszej części zapytania.

Dla uniknięcia wątpliwości, koszty licencji lub wytworzenia oprogramowania wspierającego pracę przy projekcie (kat. 1 powyżej), nie są przypisane do projektu, którego dotyczy zapytanie i Wnioskodawca nie ma intencji uwzględniać ich w uldze B+R.

Jednym z największych realizowanych w Wnioskodawcę projektów adresującym cele strategiczne (…) jest projekt (…) (dalej: „Projekt”). Głównym celem Projektu jest uruchomienie (…) platformy (…). W ramach Projektu realizowane są cele szczegółowe obejmujące: (…).

Projekt jest wykonywany w ramach Działalności B+R prowadzonej przez Wnioskodawcę, która to Działalność B+R wypełnia definicję ustawową działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca prowadzi bowiem prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742). Zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność B+R prowadzona (…) w ramach Projektu:

  - ma twórczą/innowacyjną naturę, tzn. efektem Projektu będzie opracowanie i wdrażanie nowych koncepcji, a nie rutynowość czy powielenie rozwiązań wcześniej istniejących,

  - ma charakter systematyczny – jest bowiem prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a Wnioskodawca w ramach Projektu przyjął dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby w tym zespół złożony ze specjalistów, który jest nadzorowany przez kierownika Projektu będącego pracownikiem Wnioskodawcy, który podejmuje wszystkie strategiczne decyzje dotyczące Projektu,

  - Wnioskodawca wykorzystuje i będzie wykorzystywał wiedzę i umiejętności niezbędne do tworzenia ulepszonych procesów poprzez usprawnianie między innymi elastyczności środowiska informatycznego i dostarczanych dla klientów funkcjonalności, a także usprawnienia skalowania infrastruktury IT, modernizację systemów IT Wnioskodawcy, budowę aplikacji i tworzenie algorytmów.

Prace projektowe realizuje zespół złożony ze specjalistów i nadzorowany przez kierownika Projektu.  W ramach zespołu funkcjonują lub mogą funkcjonować:

- pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę (dalej: „Pracownicy”),

- osoby fizyczne wykonujące świadczenia osobiście na podstawie umowy o dzieło lub umowy zlecenia (dalej: „Zleceniobiorcy”), oraz

- osoby fizyczne współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów o współpracę (B2B) oraz w ramach umów tzw. body leasingu (dalej: „Współpracownicy”).

Czas przeznaczony przez Pracowników, Zleceniobiorców i Współpracowników na wykonywanie czynności w ramach Projektu jest ewidencjonowany za pomocą dedykowanego narzędzia do ewidencji czasu pracy (dalej: „Ewidencja”).

Dodatkowo, pewien zakres prac może być wykonywany przez firmy zewnętrzne (osoby prawne) współpracujące z Wnioskodawcą (dalej: „Deweloperzy Zewnętrzni”).

Deweloperzy Zewnętrzni, podobnie jak w przypadku body-leasing udostępniają swoich specjalistów do pracy w ramach zespołu projektowego, jednak są oni rozliczani za produkty częściowe zlecane na bieżąco przez kierownika Projektu po stronie Wnioskodawcy. W przypadku projektu (…), będącego przedmiotem zapytania, zakres prac realizowanych przez specjalistów udostępnianych przez Deweloperów Zewnętrznych obejmuje wyłącznie:

(…).

Prawa autorskie do produktów prac Deweloperów Zewnętrznych są na mocy umów z Wnioskodawcą przenoszone na Wnioskodawcę, a produkty są kapitalizowane (na podstawie wartości wynikającej z faktur) jako części WNiP w postaci kosztów prac rozwojowych i są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej WNiP.

W ramach Działalności B+R realizowane są także typowe czynności związane z prowadzeniem Projektu nie związane bezpośrednio z pracami programistycznymi (występujące przez cały okres realizacji Projektu), takie jak czynności zarządcze, koordynacyjne, dokumentacyjne bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R, np.:

  - czynności koordynacyjne, mające na celu opracowanie założeń projektu, inicjatywy lub przedsięwzięcia (np. harmonogram, budżet) wraz z przygotowaniem dokumentacji zarządczej (…);

  - planowanie i kierowanie pracami badawczo-rozwojowymi oraz nadzór nad nimi;

  - zarządzanie personelem realizującym prace badawczo-rozwojowe;

  - przygotowywanie dokumentacji związanej z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi np. okresowych i końcowych raportów.

W ramach Projektu tworzone są produkty w postaci kodu (…) (dalej: „Kod” lub „Produkt”), które służą automatyzacji powoływania infrastruktury. Unikalny Kod wytworzony przez zespół jest dostosowany do potrzeb Wnioskodawcy i dedykowany do utrzymania infrastruktury Wnioskodawcy (…). Efekty prac wykonanych w ramach Projektu służą umożliwieniu adopcji nowych rozwiązań (…). 

Produktami Projektu są lub będą po ich ukończeniu i odebraniu:

- Produkty wspólne dla wszystkich systemów (…):

- (…).

- Poszczególne systemy IT (…).

Specyfika Projektu polega na tym, że poszczególne Produkty wytworzone w ramach Projektu są używane do tworzenia nowych, bardziej złożonych, Produktów. W konsekwencji, określone Produkty są wykorzystywane w Działalności B+R prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Projektu w następujący sposób:

- Produkty wspólne dla wszystkich systemów (…):

- (…),

- Kody (…) wykorzystywane przy pracach rozwojowych tych systemów przez ich modyfikację i modernizację.

Poszczególne etapy wykorzystania oddzielnych Kodów (…) w tworzeniu kolejnych Produktów w ramach Projektu przedstawia schemat (załączony w osobnym pliku).

Zgodnie z powyższym schematem w Działalności B+R Wnioskodawcy wykorzystywane są tylko te Produkty, które są efektem zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę w ramach Projektu na wcześniejszych jego etapach.  Na chwilę składania niniejszego wniosku Wnioskodawca zakończył wynikiem pozytywnym prace rozwojowe związane z dwoma Produktami, a mianowicie (…). W kolejnych etapach Projektu realizowane są i będą kolejne Produkty Projektu, które również będą stanowiły WNiP w postaci kosztów prac rozwojowych.

Wszystkie Produkty Projektu niezależne od systemu, w tym w szczególności (…), są lub będą wykorzystywane w dalszej Działalności B+R (…).

W ramach Projektu Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń Pracowników, Zleceniobiorców, Współpracowników i Dostawców Zewnętrznych. Dzięki dedykowanemu narzędziu do rejestracji czasu pracy - Ewidencji, które umożliwia:

- ewidencję czasu zaangażowanego przez osoby uczestniczące w danym Projekcie, oraz

- powiązanie kosztów ich wynagrodzeń z konkretnymi Produktami.

Wnioskodawca wyodrębnia powyższe koszty w oparciu o Ewidencję. W Ewidencji rejestrowane są lub będą również czynności niezwiązane z pracami programistycznymi, lecz bezpośrednio dotyczące prowadzenia Projektu i nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R. Czynności te dotyczą/będą dotyczyły następujących kategorii:

1. Organizacja (przykładowe czynności: (…)).

2. Analiza badawcza (przykładowe czynności: (…)).

Czynności niezwiązane z pracami programistycznymi, lecz bezpośrednio dotyczące prowadzenia Projektu i nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R wykonywane są lub będą przez Pracowników Wnioskodawcy pracujących przy Projekcie.

Dla uniknięcia wątpliwości, za czynności związane z pracami programistycznymi uważane są lub będą czynności rejestrowane w Ewidencji w następujących kategoriach:

1. Projektowanie;

2. Development;

3. Przygotowanie dokumentacji wdrożeniowej;

4. Testy oprogramowania własnego;

5. Instalacja oprogramowania własnego;

6. Wdrożenie,

i są lub będą wykonywane zarówno przez Pracowników Wnioskodawcy, Zleceniobiorców lub Współpracowników.

Dla celów księgowych koszty wytworzenia danego Produktu, który jest efektem zakończonych prac rozwojowych, Wnioskodawca zalicza do wartości niematerialnych (dalej: „WNiP”) zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, w tym zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (Standard 38).

Dla celów CIT, Wnioskodawca wykazuje koszty związane z Produktem, który jest efektem zakończonych prac rozwojowych w następujący sposób:

  - koszty wynagrodzeń Pracowników i Zleceniobiorców wraz ze sfinansowanymi przez Wnioskodawcę składkami z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U z 2024 r., poz. 497; dalej: „ustawa o ubezpieczeniach społecznych”) są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco w momencie ich poniesienia albo kapitalizowane jako część WNiP w postaci kosztów prac rozwojowych i są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej WNiP;

  - koszty wynagrodzeń za usługi świadczone przez Współpracowników i Deweloperów Zewnętrznych są kapitalizowane jako części WNiP w postaci kosztów prac rozwojowych i są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej WNiP.

Ze względu na zakres prowadzonych w ramach Projektu prac rozwojowych Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na Działalność B+R (dalej: „koszty kwalifikowane”), o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy CIT (dalej: „ulga B+R”). 

W związku z powyższym, Wnioskodawca oświadcza, że:

1. prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy CIT,

2. kwota odliczeń z tytułu ulgi B+R w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

3. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

4. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT. Gdyby jednak w przyszłości Wnioskodawca skorzystał z ww. zwolnień, to będzie dokonywał odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 6 ustawy CIT,

5. Wnioskodawca wykazuje koszty wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jako koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ustawy CIT, 

6. wynagrodzenie Pracowników i Zleceniobiorców stanowiące koszt kwalifikowany wskazany w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy CIT, będzie obliczone w oparciu o wskazaną powyżej Ewidencję czasu pracy, a zatem kosztem kwalifikowanym będzie wynagrodzenie Pracowników i Zleceniobiorców w takim zakresie, w jakim poświęcają oni swój czas na pracę w ramach Działalności B+R,

7. Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy CIT,

8. Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy CIT,

9. Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 9 ust. 1b w zw. z art. 9 ust. 1 ustawy CIT (dalej: „Ewidencja rachunkowa”).

Mając na uwadze zamiar skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi B+R w rozliczeniu podatkowym za 2024 r. oraz za lata następne, w których Wnioskodawca poniesie koszty kwalifikowane, Wnioskodawca chce potwierdzić prawidłowość swojego stanowiska w kwestii uwzględnienia w uldze B+R poszczególnych kosztów ponoszonych w związku z prowadzonymi pracami rozwojowymi.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca uznaje za realizację Działalności B+R wszystkie czynności projektowe - zarówno czynności związane z pracami programistycznymi jak i czynności niezwiązane bezpośrednio z pracami programistycznymi, lecz dotyczące prowadzenia Projektu i bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R i niezbędne do osiągnięcia założonego efektu prac B+R? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do uznania za realizację Działalności B+R - zarówno czynności związanych z pracami programistycznymi jak i czynności niezwiązanych z pracami programistycznymi, lecz bezpośrednio dotyczących prowadzenia Projektu i nakierowanych na prawidłową realizację Działalności B+R i niezbędnych do osiągnięcia założonego efektu prac B+R.

Prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R nie obejmuje działań rutynowych, w związku z czym wymagane jest stałe współdziałanie zarówno specjalistów zajmujących się pracami programistycznymi, jak i specjalistów wykonujących czynności wspierające, konieczne do prawidłowej realizacji prac projektowych. Na efekt końcowy Projektu i stworzenie Produktów składa się praca całego zespołu projektowego, zgodnie z zakresami obowiązków poszczególnych Pracowników i Zleceniobiorców. Czas pracy Pracowników oraz Zleceniobiorców wykonujących czynności wspierające, związane z Działalnością B+R, ewidencjonowany jest zgodnie z opisanymi w niniejszym wniosku zasadami. Czas pracy poświęcony na dany projekt może być ewidencjonowany w następujących kategoriach: organizacja, analiza badawcza, projektowanie, development, przygotowanie dokumentacji wdrożeniowej, testy oprogramowania własnego, instalacja oprogramowania własnego, wdrożenie. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno czynności związane z pracami programistycznymi jak i czynności niezwiązane z pracami programistycznymi, lecz bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B + R i niezbędne do osiągnięcia założonego efektu prac B+R, można uznać za realizację Działalności B+R.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

 a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Wnioskodawca uznaje za realizację Działalności B+R wszystkie czynności projektowe - zarówno czynności związane z pracami programistycznymi jak i czynności niezwiązane bezpośrednio z pracami programistycznymi, lecz dotyczące prowadzenia Projektu i bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R i niezbędne do osiągnięcia założonego efektu prac B+R wskazuję, że ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika powinna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Zgodnie z opisem sprawy, jednym z największych realizowanych przez  Wnioskodawcę projektów adresującym cele strategiczne Wnioskodawcy jest Projekt (…).

Działalność B+R prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach Projektu:

  - ma twórczą/innowacyjną naturę, tzn. efektem Projektu będzie opracowanie i wdrażanie nowych koncepcji, a nie rutynowość czy powielenie rozwiązań wcześniej istniejących,

  - ma charakter systematyczny - jest bowiem prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a Wnioskodawca w ramach Projektu przyjął dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby w tym zespół złożony ze specjalistów, który jest nadzorowany przez kierownika Projektu będącego pracownikiem Wnioskodawcy, który podejmuje wszystkie strategiczne decyzje dotyczące Projektu,

  - Wnioskodawca wykorzystuje i będzie wykorzystywał wiedzę i umiejętności niezbędne do tworzenia ulepszonych procesów poprzez usprawnianie między innymi elastyczności środowiska informatycznego i dostarczanych dla klientów funkcjonalności, a także usprawnienia skalowania infrastruktury IT, modernizację systemów IT Wnioskodawcy, budowę aplikacji i tworzenie algorytmów.

Ponadto, zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Działalności B+R realizowane są także typowe czynności związane z prowadzeniem Projektu nie związane bezpośrednio z pracami programistycznymi (występujące przez cały okres realizacji Projektu), takie jak czynności zarządcze, koordynacyjne, dokumentacyjne bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R, np.:

  - czynności koordynacyjne, mające na celu opracowanie założeń projektu, inicjatywy lub przedsięwzięcia (np. harmonogram, budżet) wraz z przygotowaniem dokumentacji zarządczej (np. karty projektu);

  - planowanie i kierowanie pracami badawczo-rozwojowymi oraz nadzór nad nimi;

  - zarządzanie personelem realizującym prace badawczo-rozwojowe;

  - przygotowywanie dokumentacji związanej z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi np. okresowych i końcowych raportów.

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 2, zgodnie z którym, Wnioskodawca uznaje za realizację Działalności B+R wszystkie czynności projektowe - zarówno czynności związane z pracami programistycznymi jak i czynności niezwiązane bezpośrednio z pracami programistycznymi, lecz dotyczące prowadzenia Projektu i bezpośrednio nakierowane na prawidłową realizację Działalności B+R i niezbędne do osiągnięcia założonego efektu prac B+R, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie pytań nr 1 i 3, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeżeli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.