Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie uznania, że połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej:

• nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy – jest prawidłowe;
• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem wierzytelności na skutek konfuzji – jest prawidłowe;
• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem zobowiązania na skutek konfuzji – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych planowanego połączenia spółek przez przejęcie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, które pozostały w jego majątku po zakończeniu uprzednio prowadzonej działalności w obszarze handlu hurtowego.

Akcjonariusz Wnioskodawcy będący osobą fizyczną (dalej: „OsFiz”) jest także większościowym (blisko 100%) wspólnikiem w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmowana”), której udziały otrzymał w drodze darowizny od syna (darowizna podlegała zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 596 ze zm.). OsFiz nie nabyła ani nie objęła udziałów w Spółce Przejmowanej w drodze wymiany udziałów, połączenia lub podziału spółki. Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej.

Spółka Przejmowana także podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną w myśl art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”) poprzez przejęcie przez Wnioskodawcę (Spółkę Przejmującą) Spółki Przejmowanej. W następstwie połączenia spółek, Spółka Przejmująca wyemituje na rzecz OsFiz akcje w podwyższonym kapitale zakładowym. Wartość emisyjna obejmowanych przez OsFiz akcji Spółki Przejmującej będzie odpowiadała ich wartości rynkowej. W związku z połączeniem spółek, OsFiz nie otrzyma żadnych dopłat w gotówce. Na moment połączenia Spółek OsFiz będzie jedynym wspólnikiem Spółki Przejmowanej. Wartość emisyjna akcji Spółki Przejmującej przydzielonych OsFiz (ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia) będzie wyższa niż wydatki na nabycie udziałów w Spółce Przejmowanej. Przyjęta dla celów podatkowych przez OsFiz wartość akcji przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia spółek.

Łączenie się przez przejęcie nastąpi przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę. Jednocześnie połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Na moment połączenia wystąpi sytuacja, w której Wnioskodawca będzie wierzycielem Spółki Przejmowanej z tytułu udzielonych pożyczek, które Spółka Przejmowana wydatkowała na różne cele (m. in. Spółka Przejmowana udzieliła pożyczki zależnej od siebie spółce kapitałowej). W takim przypadku w wyniku połączenia dojdzie do konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika, w związku z czym wierzytelność Wnioskodawcy wobec Spółki Przejmowanej wygaśnie.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Wnioskodawcę nie będzie przewyższać wartości emisyjnej akcji Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej. Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Wnioskodawcę będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Jednakże w następstwie przeprowadzonego połączenia, wartość tych składników majątkowych zostanie przyjęta przez Spółkę Przejmującą dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej na podstawie art. 16g ust. 9 i art. 16h ust. 3 ustawy o CIT (stosowanych wprost w przypadku aktywów trwałych oraz odpowiednio w przypadku pozostałych aktywów). Dodatkowo, Spółka Przejmująca przypisze wartość składników majątku Spółki Przejmowanej do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pytania

1.Czy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego?

2.Czy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej będzie rodziło skutek w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem wierzytelności na skutek konfuzji?

3.Czy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej będzie rodziło skutek w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem zobowiązania na skutek konfuzji?

4.Czy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

5.Czy w związku z przejęciem Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ustawy o PIT w związku z zastosowaniem art. 24 ust. 5 pkt 7a w związku z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 2 i 3 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, pod warunkiem, że zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Stosownie do treści art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwsze ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie łączenia, w tym przychody osoby prawnej przejmującej w następstwie łączenia.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt la ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie łączenia podmiotów.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem spółki przejmującej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość majątku przyjętą dla celów podatkowych, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Natomiast stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się – w przypadku o którym mowa w ust. 1 pkt 8c – wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą, które spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz przypisała do działalności prowadzonej w Polsce, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Stosownie do treści art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Jednocześnie stosownie do treści art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) lub osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Powyższe oznacza, iż Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, albowiem na podstawie art. 16g ust. 9 i art. 16h ust. 3 ustawy o CIT przyjmie w księgach podatkowych majątek Spółki Przejmowanej w tej samej wartości podatkowej, jaką rozpoznał ten podmiot przed połączeniem (zasada ta zostanie zastosowana również w odniesieniu do aktywów innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, poprzez odpowiednie zastosowanie ww. regulacji, także poprzez odpowiednie zastosowanie art. 93 Ordynacji podatkowej). Tym samym zastosowanie znajdzie wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT wyłączenie z kategorii przychodów.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem spółki przejmującej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych. W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach połączenia Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą, Spółka Przejmująca wyda własne akcje na rzecz OsFiz w podwyższonym kapitale zakładowym. Jednocześnie cena objęcia tych akcji będzie odpowiadała wartości majątku przekazywanego Wnioskodawcy przez Spółkę Przejmowaną. Wartość emisyjna obejmowanych akcji Spółki Przejmującej przez OsFiz będzie odpowiadała ich wartości rynkowej. W tym stanie rzeczy nie wystąpi sytuacja, w której wartość emisyjna akcji Spółki Przejmowanej przydzielonych OsFiz byłaby niższa od wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej.

Zatem mając na uwadze powyższe, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT. Wartość emisyjna akcji Spółki Przejmującej przydzielonych OsFiz jako wspólnikowi Spółki Przejmowanej nie będzie niższa niż wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Wnioskodawcę.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, przychodem spółki przejmującej jest także ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

W analizowanym przypadku regulacja ta nie znajdzie zastosowania. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej.

Stosownie do treści art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ustawy o CIT).

Wobec powyższego, połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmującą poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej będzie neutralne podatkowo dla Spółki Przejmującej pod warunkiem, że połączenie spółek zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lipca 2024 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.229.2024.2.END:

„Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy należy wskazać, że w przypadku planowanego połączenia przychodem Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, będzie ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. [...]

Jeśli zatem, wartość emisyjna udziałów wydanych Wspólnikowi będzie odpowiadała wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia, to wówczas nie wystąpi nadwyżka o jakiej mowa w art. 12 ust. 4 pkt 8d ustawy o CIT i w tym zakresie przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w związku z Połączeniem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, jest prawidłowe.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2024 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.82.2024.2.AW: „Reasumując, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) na skutek planowanego połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Zgodzić się również należy z Państwem, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Wskazać należy, że z cytowanego również wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą (Wnioskodawcę), będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi spółek łączonych – Spółka Przejmująca wyemituje dokładnie tyle udziałów, że ich wartość w 100%-ach pokrywała się będzie z wartością majątku wynikającą ze sporządzonej wyceny.

Wobec powyższego, skoro ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów wydawanych przez Spółkę Przejmującą, to po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Połączenie nie spowoduje również po stronie Spółki Przejmującej konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, gdyż z wniosku wynika, że Spółka Przejmująca nie jest wspólnikiem Spółki Przejmowanej, zatem art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT nie będzie miał również zastosowania w niniejszej sytuacji.

Konkludując, po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) w wyniku planowanego połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d oraz 8f ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że w wyniku dokonania połączenia, Spółka Przejmująca nie uzyska jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o CIT – połączenie dokonane w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego będzie neutralne podatkowo w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki Przejmującej.”

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2 i 3

Połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie będzie rodziło skutku w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem wierzytelności na skutek konfuzji.

Przychód nie powstaje również w związku z przejęciem praw i obowiązków podatkowych Spółki Przejmowanej. Wygaśnięcie zobowiązania w wyniku konfuzji będzie bowiem neutralne podatkowo dla Spółki Przejmowanej jako dłużnika, a co za tym idzie również dla Wnioskodawcy jako jej następcy podatkowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 i 3

W wyniku przejęcia Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę nastąpi wygaśnięcie wzajemnych wierzytelności i zobowiązań. Dojdzie bowiem w ten sposób do zjednoczenia (konfuzji), czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika. Zobowiązanie przestaje istnieć w razie zjednoczenia wobec zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego. Nie ma już bowiem stron, z których każda reprezentowałaby przeciwstawne czy choćby inne interesy (W. Czachórski, Zobowiązania. Zarys wykładu, s. 355, Warszawa 2003 r.).

Przepisy podatkowe nie wiążą z faktem wygaśnięcia wierzytelności w wyniku połączenia dłużnika i wierzyciela skutków w postaci powstania przychodu podatkowego. Rozważając zatem kwestię kwalifikacji podatkowej konfuzji należy zauważyć, że takie wygaśnięcie zobowiązań nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o CIT jako czynność skutkująca powstaniem przychodu, bądź niepowodująca powstania przychodu.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego, a sam ustawodawca ograniczył się w tym zakresie jedynie do wskazania w art. 12 ustawy o CIT przykładów przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii – wspomniane wyliczenie nie wymienia wygaśnięcia zobowiązań z mocy prawa w drodze konfuzji. Zgodnie z tą regulacją przychodami są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Z tego przepisu wynika, że przychodami są co do zasady wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. W wyniku opisanej wyżej konfuzji wygasną zarówno długi, jak i odpowiadające mu wartością ekonomiczną wierzytelności. Zatem zmniejszeniu ulegną zarówno pasywa Wnioskodawcy, jak i jego aktywa (rozumiane jako suma aktywa rozpoznanych po zakończeniu procesu połączenia). Nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT, w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Przedmiotowe zdarzenie, tj. konfuzja nie stanowi zapłaty odsetek z tytułu pożyczki (spełnienia świadczenia), a zatem żaden przychód z tego tytułu nie powstanie. Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zaistnienia opisanego zdarzenia przyszłego, nie wystąpi po jego stronie jakiekolwiek przysporzenie stanowiące przychód podatkowy.

W analizowanej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Nie można bowiem twierdzić, że w przypadku konfuzji dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, albowiem jak już wskazano, w związku z konfuzją, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek.

W wyniku połączenia nie dojdzie również do umorzenia zobowiązania, zatem w przedmiotowym przypadku zastosowania nie może mieć również przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Jak wynika z przytoczonego przepisu wartość umorzonych zobowiązań stanowi przychód. Umorzenie jest zaś konsekwencją oświadczeń stron zobowiązania. Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.; dalej: „KC”) zobowiązanie wygasa poprzez umorzenie, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z treści tego przepisu wynika, że jest to umowa dwustronna i wymaga akceptacji dłużnika.

Natomiast w przypadku łączenia się spółek wygaśnięcie zobowiązań następuje nie w wyniku umorzenia, lecz w konsekwencji podjęcia decyzji o połączeniu dwóch spółek poprzez przejęcie.

W związku z tym, iż spółki zamierzają połączyć się poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę, wymagalność wierzytelności w momencie połączenia nie nastąpi, ponieważ Wnioskodawca (jako spółka przejmująca) zostanie sukcesorem generalnym spółki przejmowanej. Wniosek taki wynika z przepisów KSH, regulujących tryb i zasady łączenia spółek.

Zgodnie z jego przepisami przy łączeniu spółek poprzez przejęcie, następuje przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. Spółkę, która kontynuuje działalność, uznaje się za sukcesora uniwersalnego. Założeniem sukcesji uniwersalnej wyrażonej w art. 494 KSH jest to, iż na spółkę przejmującą przechodzą wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Zasadę sukcesji generalnej reguluje również art. 93 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) lub osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

W wyniku połączenia spółek dojdzie więc do połączenia w jednej osobie statusu wierzyciela i dłużnika. Oznacza to zaś, że wzajemne prawa i obowiązki ulegną wygaśnięciu. Wygaśnięcie zobowiązania w wyniku połączenia wierzyciela i dłużnika nie będzie skutkowało powstaniem po połączeniu po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Podsumowując, połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie będzie rodziło skutku w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, która to wierzytelność na skutek konfuzji wygaśnie. Przychód nie powstanie również w związku z przejęciem praw i obowiązków podatkowych Spółki Przejmowanej. Wygaśnięcie wierzytelności w wyniku konfuzji będzie bowiem neutralne podatkowo dla Spółki Przejmowanej jako dłużnika, a co za tym idzie również dla Spółki Przejmującej jako jej następcy podatkowego.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2024 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.232.2024.1.AJ:

„W świetle doktryny/nauki prawa cywilnego oraz wykładni regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), taka sytuacja będzie stanowić konfuzję.

Przez instytucję konfuzji (łac. confusio) rozumie się instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego na skutek połączenia w rękach tej samej osoby prawa i związanego z nim obowiązku. Konfuzja praw wynikających z zobowiązań i należności nie została explicite wskazana w prawie cywilnym jako instytucja, określająca sposób wygasania zobowiązań, ale wynika z doktryny i orzecznictwa sądowego, na gruncie prawa cywilnego. Stanowi ona przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

W związku z powyższym wskazać należy, że mająca miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym konfuzja wzajemnych zobowiązań i należności, zaistniała w związku z połączeniem podmiotów, nie została bezpośrednio wymieniona w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako skutkująca albo nie skutkująca powstaniem przychodu.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego stanu prawnego należy stwierdzić, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Nie można bowiem twierdzić, że w przypadku konfuzji dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, bowiem jak już wskazano, w związku z konfuzją, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z opisanych we wniosku spółek.

Ponadto, w wyniku połączenia nie dojdzie również do umorzenia zobowiązań, zatem w omawianym przypadku zastosowania nie może mieć również art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.

W wyniku konfuzji wygasną zarówno długi, jak i odpowiadające mu wartością ekonomiczną wierzytelności. W związku z połączeniem ten sam podmiot stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem.

Resumując, w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Przedmiotowe zdarzenie, tj. konfuzja nie stanowi zapłaty (spełnienia świadczenia), a zatem nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej ze Spółek.

Zatem, konfuzja wzajemnych zobowiązań i należności istniejących między Spółką Przejmującą i Spółką Przejmowaną, do której dojdzie w momencie połączenia Spółek, po stronie Spółki Przejmującej, jak i po stronie Spółki Przejmowanej, będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2024 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.153.2024.1.SP, który zgodził się z następującym stanowiskiem wnioskodawcy:

„w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z konfuzją wzajemnych zobowiązań i należności Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej, do której dojdzie wskutek planowanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej (działającej w swoim imieniu lub działającej jako następca prawny Spółki Przejmowanej) nie powstanie jakikolwiek przychód na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej „Ustawa o CIT”).

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie wzajemnych należności i zobowiązań w wyniku konfuzji nie będzie się wiązać się z jakimikolwiek skutkami podatkowymi w CIT po stronie Spółki Przejmującej, a w szczególności z powstaniem przychodu na gruncie Ustawy o CIT po stronie Spółki Przejmującej (działającej w swoim imieniu lub działającej jako następca prawny Spółki Przejmowanej).”

Analogiczny wniosek w odniesieniu do skutków podatkowych w zakresie konfuzji zobowiązań i wierzytelności wynika z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”). NSA w wyroku z dnia 15 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1493/18 wskazał, że „Organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji zdaje się utożsamiać konfuzję (wygaśnięcie zobowiązania) ze zbyciem składnika majątkowego. Tymczasem w istocie konfuzja nie jest czynnością, lecz konsekwencją likwidacji spółki osobowej polegającą na tym, że w rękach tej samej osoby (skarżącego) nastąpi połączenie prawa (wierzytelności spółki wobec skarżącego) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania skarżącego wobec spółki). Brak stosunku zobowiązaniowego pomiędzy odrębnymi podmiotami wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne. Nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 3 listopada 2022 r., sygn. akt III FSK 1182/21 uznając, że „Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych na gruncie innych ustaw podatkowych konsekwentnie przyjmuje się cywilistyczne rozumienie pojęcia „konfuzji”: „konfuzja jest neutralna podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zaistnienie konfuzji wyłącza możliwość dokonania czynności prawnej o charakterze rozporządzającym, bowiem w wyniku zaistnienia zdarzenia powodującego konfuzję, z mocy prawa przestoje istnieć zobowiązanie, z którego wynikają wierzytelność oraz dług. Z tą chwilą przestaje istnieć wierzytelność, która mogłaby być przedmiotem zbycia, zatem zaistnienie konfuzji wyłącza możliwość zbycia wierzytelności na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego, bowiem brak jest składnika majątkowego, który mógłby być przedmiotem obrotu”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania, że połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej:

• nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy – jest prawidłowe;
• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem wierzytelności na skutek konfuzji – jest prawidłowe;
• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem zobowiązania na skutek konfuzji – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 494 § 1 KSH:

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy połączeniu spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT:

Należy zauważyć, że dla określenia skutków opodatkowania spółki przejmującej kluczowe/zasadnicze znaczenie ma art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ww. ustawy, a art. 7b ww. ustawy ma charakter pomocniczy. Celem art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bowiem określenie rodzajów przychodów przypisywanych do źródła, jakim są zyski kapitałowe.

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT stanowi, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT:

Zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT:

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a w ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ww. ustawy:

W myśl art. 12 ust. 14 ustawy CIT:

W myśl art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że planowane jest połączenie Spółki ze Spółką Przejmowaną w myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH poprzez przejęcie przez Państwa (Spółkę Przejmującą) Spółki Przejmowanej. Łączenie się przez przejęcie nastąpi przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą. Jednocześnie połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Na moment połączenia wystąpi sytuacja, w której będą Państwo wierzycielem Spółki Przejmowanej z tytułu udzielonych pożyczek, które Spółka Przejmowana wydatkowała na różne cele (m. in. Spółka Przejmowana udzieliła pożyczki zależnej od siebie spółce kapitałowej). W takim przypadku w wyniku połączenia dojdzie do konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika, w związku z czym Państwa wierzytelność wobec Spółki Przejmowanej wygaśnie. Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej akcji Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej. Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Jednakże w następstwie przeprowadzonego połączenia, wartość tych składników majątkowych zostanie przyjęta przez Spółkę Przejmującą dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej na podstawie art. 16g ust. 9 i art. 16h ust. 3 ustawy o CIT (stosowanych wprost w przypadku aktywów trwałych oraz odpowiednio w przypadku pozostałych aktywów). Dodatkowo, Spółka Przejmująca przypisze wartość składników majątku Spółki Przejmowanej do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w związku z połączeniem przez przejęcie Spółki Przejmowanej po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) powstanie przychód podatkowy.

Ponownie wskazać należy, że dla określenia skutków opodatkowania spółki przejmującej kluczowe/zasadnicze znaczenie ma art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Wnioskodawcę będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT. Zatem nadwyżka wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej nad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku będzie stanowić przychód.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

• spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotów przejmowanych oraz
• spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem przyjmą Państwo składniki majątku Spółki Przejmowanej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tego podmiotu oraz przypiszą te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem ostatecznie z tego tytułu nie powstanie przychód podatkowy.

Podsumowując, po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Zgodzić się również należy z Państwem, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej;

Z treści wniosku wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Państwa (Spółkę Przejmująca) nie będzie przewyższać wartości emisyjnej akcji Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej.

Tym samym nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ww. ustawy.

Połączenie nie spowoduje również po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, gdyż z wniosku wynika, że Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej, zatem art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w niniejszej sytuacji.

Zatem, po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) w wyniku planowanego połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej:

• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po Państwa stronie jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem wierzytelności na skutek konfuzji;
• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po Państwa stronie jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem zobowiązania na skutek konfuzji.

Stosownie do art. 93 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Zasadę tę stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.innej osoby prawnej (osób prawnych);

2.osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy wskazać należy, iż spółka przejmująca staje się następcą prawnym spółki przejmowanej i wstępuje we wszelkie podatkowe prawa i obowiązki przejętego podmiotu. Oznacza to, że skutki podatkowe czynności (zdarzeń) wykonanych przez spółkę przejmowaną przed momentem połączenia, przypisane są podmiotowi przejmującemu. Innymi słowy, z dniem połączenia (przejęcia) spółka przejmująca staje się stroną wszystkich praw i obowiązków spółki przejmowanej. W konsekwencji, połączenie spółek przez przejęcie skutkuje tym, że ten sam podmiot staje się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem z tytułu tego samego stosunku zobowiązaniowego. W świetle doktryny/nauki prawa cywilnego oraz wykładni regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), taka sytuacja będzie stanowić konfuzję, która jest zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie stosunku prawnego, pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia. W przypadku konfuzji wygaśnięcie zobowiązań następuje z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika.

Ustawa CIT nie zawiera definicji przychodów podatkowych. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należą, co do zasady, wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym należy zauważyć, że o przysporzeniu można mówić nie tylko wtedy, gdy u podatnika następuje przyrost po stronie aktywów, ale także wówczas, gdy następuje trwałe zmniejszenie jego zobowiązań (pasywów).

Przykładowe wyliczenie wartości majątkowych „w szczególności” zaliczanych do przychodów zawiera art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Ponadto, użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT:

Należy również dodać, że w art. 12 ust. 4 tej ustawy, wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy CIT, tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy CIT:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na moment połączenia wystąpi sytuacja, w której Spółka Przejmująca będzie wierzycielem Spółki Przejmowanej z tytułu udzielonych pożyczek, które Spółka Przejmowana wydatkowała na różne cele (m. in. Spółka Przejmowana udzieliła pożyczki zależnej od siebie spółce kapitałowej). W takim przypadku w wyniku połączenia dojdzie do konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika, w związku z czym Państwa wierzytelność wobec Spółki Przejmowanej wygaśnie.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego do powołanych wyżej przepisów, w pierwszej kolejności wskazać należy, że mająca miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym konfuzja wzajemnych zobowiązań i wierzytelności, zaistniała w związku z połączeniem podmiotów, nie została bezpośrednio wymieniona w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako skutkująca albo nie skutkująca powstaniem przychodu. Jednocześnie zaistnienie tego zdarzenia prawnego nie wiązało się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, z otrzymaniem realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym.

Konfuzja (łac. confusio) jest instytucją prawa cywilnego, która prowadzi do wygaśnięcia prawa podmiotowego na skutek połączenia w rękach tego samego podmiotu prawa i związanego z nim obowiązku. Konfuzja praw wynikających z zobowiązań i należności nie została wyraźnie uregulowana w przepisach prawa cywilnego, ale jej funkcjonowanie znajduje szerokie potwierdzenie w dorobku doktryny prawa cywilnego oraz orzecznictwie polskich sądów powszechnych. Stanowi ona przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie zastosowania nie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Nie można bowiem twierdzić, że w przypadku konfuzji dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia. W związku z konfuzją nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek.

Wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji, do której dojdzie w następstwie połączenia przez przejęcie, nie będzie również stanowić umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy CIT.

Umorzenie zobowiązania, zgodnie z doktryną prawa cywilnego i podatkowego może przyjąć formę: potrącenia, odnowienia (nowacja), zwolnienia z długu. Zgodnie z art. 499 Kodeksu cywilnego „potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie (…)” z kolei nowacja następuje zgodnie z art. 506 ww. Kodeksu, gdy „(...) dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej (…)”. Żadna z wyżej wymienionych form umorzenia zobowiązania nie wystąpi w opisywanym zdarzeniu przyszłym.

O uznaniu zobowiązania za umorzone decyduje spełnienie dwóch warunków: w przypadku wierzyciela konieczne jest oświadczenie woli o zwolnieniu dłużnika z długu, natomiast w przypadku dłużnika oświadczenie, że zwolnienie to przyjmuje. W kontekście konfuzji, warto podkreślić, że wygaśnięcie zobowiązania w tym przypadku nie jest następstwem zawarcia między wierzycielem, a dłużnikiem umowy. Żaden z podmiotów uczestniczących w połączeniu nie składa względem drugiego oświadczenia w charakterze wierzyciela lub dłużnika (np. zobowiązanie do zwolnienia/umorzenia określonego zobowiązania). Wygaśnięcie zobowiązania jest bezpośrednio następstwem połączenia spółek. Konfuzja zobowiązania na skutek połączenia nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika, a nie w wyniku zwolnienia dłużnika z długu.

Podsumowując, stwierdzić należy, że efekt w postaci konfuzji wierzytelności i zobowiązania nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przychód podatkowy na gruncie ustawy CIT. W wyniku konfuzji wygaśnięciu ulega bowiem zarówno dług, jak i odpowiadająca mu wierzytelność. Konsekwentnie, zmniejszeniu ulegną zarówno aktywa, jak i pasywa spółek biorących udział w połączeniu.

Zatem połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie będzie rodziło skutku w postaci powstania przychodu po Państwa stronie jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, która to wierzytelność na skutek konfuzji wygaśnie. Przychód nie powstanie również w związku z przejęciem praw i obowiązków podatkowych Spółki Przejmowanej. Wygaśnięcie wierzytelności w wyniku konfuzji będzie bowiem neutralne podatkowo dla Spółki Przejmowanej jako dłużnika, a co za tym idzie również dla Państwa (Spółki Przejmującej) jako jej następcy podatkowego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie uznania, że połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej:

• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem wierzytelności na skutek konfuzji – jest prawidłowe;
• nie będzie rodziło skutków w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem zobowiązania na skutek konfuzji – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Wydana interpretacja dotyczy więc tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.