Czy w przedstawionym zdarzeniu po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej jako: „C”, „Spółka” lub „Wnioskodawca") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest również podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zakładane jest, że C stanie się wyłącznym udziałowcem (...) sp. z o.o. (dalej jako: „P” lub „Spółka Dzielona”) na skutek nabycia wszystkich udziałów P w ramach umowy sprzedaży. Mając na uwadze powyższe, udziały P nie będą nabyte lub objęte przez Wnioskodawcę w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Spółka Dzielona jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka Dzielona jest również podatnikiem podatku od towarów i usług. P nie jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.

P i C należą do międzynarodowej grupy podmiotów zagranicznych i krajowych (dalej jako: „M” lub „Grupa”).

A.M globalnie

M jest dużą, (...) firmą (...), która działa w dziedzinie …, …, … i … M jest obecna w (...) krajach.

M podzieliła swoją globalną działalność na cztery tzw. Grupy Biznesowe („GB”):

1.B;

2.T;

3.K;

4.O (dalej również jako: „ O”).

Wszystkie produkty i usługi oferowane przez M są zgrupowane w czterech GB. Grupy Biznesowe składają się z Działów łączących wspólne lub powiązane technologie M.

Z funkcjonalnego punktu widzenia, Grupy Biznesowe ponoszą globalną odpowiedzialność za linie produktów M poprzez opracowywanie globalnej strategii i funkcji handlowych dla produktów w ramach każdej GB. W szczególności GB są zasadniczo odpowiedzialne za funkcje badawczo-rozwojowe, produkcyjne, sprzedażowe i marketingowe w odniesieniu do swoich produktów.

B.P

P została założona w (...) roku i ma swoją siedzibę (...). Spółka Dzielona funkcjonuje przede wszystkim jako producent kontraktowy Grupy M.

Spółka Dzielona prowadzi działalność produkcyjną, która realizowana jest w oddziałach produkcyjnych P zlokalizowanych we (...) (ponad (...) pracowników zgodnie ze sprawozdaniem finansowym za (...) rok), Y (około (...) pracowników w (...) roku) oraz Z (ponad (...) pracowników w (...) roku), dotyczącą głównie wyrobów …, artykułów … oraz ….

(Wartości liczbowe wskazane we wniosku mają charakter ilustracyjny i mogą różnić się od rzeczywistych, aktualnych danych z uwagi na działalność biznesu).

W P produkowane są między innymi następujące kategorie produktów:

·X: produkty do …(dalej jako: „Zakład na K”).

·Oddział w Y: …(dalej jako: „Zakład Y”).

·Oddział Z: … (dalej jako: „Zakład Z”).

Grupa podjęła decyzję o zaprzestaniu działalności produkcyjnej w zakładzie w Y i przewiduje się, że zakład zostanie zamknięty. Obecnie planowane jest, że odbędzie się to do końca (...) roku, jednak rzeczywisty termin może ulec zmianie w zależności od okoliczności biznesowych.

C.Globalne wydzielenie Biznesu O

(...) roku M ogłosiło zamiar podziału na dwie spółki notowane na rynku regulowanym, poprzez wydzielenie Biznesu O na rzecz swoich akcjonariuszy (dalej jako: „Globalne wydzielenie Biznesu O”).

Biznes O projektuje i wytwarza produkty, które służą globalnej branży ochrony …. W szczególności Biznes O produkuje artykuły (…), rozwiązania z zakresu (...). Biznes O nie obejmuje: działalności związanej z produktami konsumenckimi w zakresie ochrony …, która stanowi część Grupy Biznesowej K która w przypadku P obejmuje w szczególności działalność związaną z produkcją … i … (dalej jako: „Działalność CHC”; „CHC”), działalności związanej z (...), która stanowi część Grupy Biznesowej B i D, ani działalności związanej z (…).

Pracownicy zaangażowani w Biznes O, prowadzą działalność operacyjną w zakresie ww. działalności, w tym m.in. (...) oraz ogólnego zarządzania tą działalnością.

W wyniku Globalnego wydzielenia Biznesu O, powstaną dwie globalne spółki, notowane na rynku regulowanym, które będą miały dobrą pozycję do realizowania swoich planów rozwojowych. Działalność, która będzie kontynuowana po przeprowadzeniu procesu Globalnego wydzielenia Biznesu O (dalej również jako: „Biznes P" lub „Działalność Pozostała”), nadal będzie (...). Natomiast Biznes O stanie się (...) przedsiębiorstwem z zakresu (...), koncentrującym się na (...).

Biznes O rozwinął odmienny, w porównaniu do Biznesu P, rodzaj działalności. W rezultacie, zarówno Biznes O, jak i Biznes Pozostający (dalej łącznie jako: „Obie Działalności") zyskają na możliwości działania pod dwiema różnymi spółkami, notowanymi na rynku regulowanym.

Oczekuje się, że Globalne wydzielenie Biznesu O przyczyni się do:

1.zwiększenia nacisku na zarządzanie, przy czym każda z Obu Działalności będzie posiadać odrębną kadrę zarządzającą, w szczególności odrębny Zarząd, dysponujący odpowiednią wiedzą fachową, umożliwiającą skoncentrowanie się na danej działalności;

2.poprawy sprawności operacyjnej oraz zorientowania na własnym zakresie działalności, poprzez umożliwienie każdej z Obu Działalności realizowania odrębnych priorytetów i strategii operacyjnych z większą elastycznością działania, w oparciu o jej unikalne cechy, co zapewni każdej z nich lepszą pozycję do osiągnięcia długoterminowego sukcesu;

3.poprawy zdolności Obu Działalności do realizacji dopasowanych do siebie strategii alokacji kapitału i podejmowania zindywidualizowanych decyzji inwestycyjnych, w celu stymulowania innowacji i wzrostu;

4.ułatwienia każdej z Obu Działalności dostępu do kapitału poprzez stworzenie odrębnych i atrakcyjnych profili inwestycyjnych, przemawiających do różnych, długoterminowych baz inwestorów;

5.umożliwienia każdej z Działalności wykorzystania własnego kapitału, związanego z daną branżą, w celu realizacji przyszłych przejęć lub innych transakcji; oraz

6.wsparcia rekrutacji i utrzymania pracowników, w tym poprzez dostosowanie systemów motywacyjnych pracowników, kadry kierowniczej i zarządu do wyników.

Innymi słowy, oczekuje się, że dzięki temu, iż każda z Obu Działalności będzie osobną spółką, Obie Działalności skorzystają na:

1.poprawie sprawności oraz polepszeniu pozycji obu spółek w celu długoterminowego sukcesu;

2.zdolności do dostosowania strategii alokacji kapitału i podejmowania decyzji inwestycyjnych na rzecz innowacji i wzrostu;

3.atrakcyjnych profilach inwestycyjnych, które będą w stanie zainteresować różne grupy inwestorów;

4.odrębności zespołów zarządzających, składających się ze światowej klasy liderów, posiadających specjalistyczną wiedzę i doświadczenie w zwiększaniu wartości firmy.

D.Reorganizacja M w Polsce

Globalne wydzielenie Biznesu O będzie również obejmowało podział P (dalej jako: „Podział”).

W ramach Podziału, część majątku (aktywów i pasywów) oraz praw i obowiązków Spółki Dzielonej obejmujących Biznes O oraz określone prawa i zobowiązania (wiążące się z działalnością CHC) związane z działalnością produkcyjną prowadzoną w Zakładzie na K alokowane specyficznie do (...) H sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka Przejmująca”) na podstawie planu podziału (które łącznie z Biznesem O nazywane dalej: „Działalnością Wydzielaną”) zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą w zamian za wydanie przez Spółkę Przejmującą udziałów swojemu jedynemu udziałowcowi, tj. C. Podział wejdzie w życie z dniem jego rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej jako: „Dzień Podziału”).

Spółką Przejmującą jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem: … Przewiduje się, że w Dniu Podziału jej jedynym udziałowcem będzie C.

Podział zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.; dalej jako: „KSH").

Podział zostanie przeprowadzony na mocy uchwały Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Dzielonej oraz Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Przejmującej.

Zgodnie z art. 536 § 1 KSH, zarząd Spółki Dzielonej oraz zarząd Spółki Przejmującej sporządzili pisemne sprawozdanie określające m.in. przyczyny podziału, jego podstawy prawne i ekonomiczne, stosunek wymiany udziałów oraz kryteria ich podziału.

Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.

Spółka Przejmująca przypisze zespół składników materialnych i niematerialnych otrzymanych od Spółki Dzielonej w ramach Podziału do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą zostanie przyjęta dla celów podatkowych przez Spółkę w wartości nie wyższej niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez C dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału.

Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, opisanych powyżej, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

E.Wyodrębnienie organizacyjne

Działalność Wydzielana, jak również działalność pozostająca (po Podziale) w Spółce Dzielonej są wydzielone w obrębie Spółki Dzielonej głównie z uwagi na to, że są one związane z różnymi zakładami produkcyjnymi (w szczególności, Działalność Wydzielana związana jest z Zakładem na K). Ponadto, Działalność Wydzielana jest głównie związana z Biznesem O. Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej posiadają swój własny personel, kadrę zarządzającą, cele biznesowe oraz finanse. Powyższy podział organizacyjny zostanie uwzględniony w strukturze organizacyjnej, która zostanie wprowadzona przed Dniem Podziału.

Wszystkie funkcje, niezbędne do prowadzenia Biznesu O („BOZ”) w obrębie Działalności Wydzielanej, zostaną przypisane Spółce Przejmującej.

Z dniem Podziału zespół składników materialnych i niematerialnych, związanych z Działalnością Wydzielaną, zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, w tym m.in.:

1.personel związany z działalnością BOZ, posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, wraz z prawami, obowiązkami, należnościami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (w tym świadczeń pracowniczych związanych z przenoszonym personelem), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z działalnością BOZ w Spółce. Pracownicy ci, będą nadal wykonywać zadania związane z (...) (obecnie szacuje się, że około (...) pracowników (tj. większość pracowników Zakładu na K) zostanie przeniesionych z P do Spółki Przejmującej, z których (...) pełni funkcje kierownicze, w tym m.in. Manager Zakładu, Manager HR, Manager Jakości, Manager Produkcji oraz Manager Działalności Operacyjnej i Ciągłego Doskonalenia);

2.środki trwałe znajdujące się na terenie Zakładu na K, inne niż aktywa rzeczowe związane wyłącznie z Działalnością CHC, środki trwałe, które nie znajdują się na terenie Zakładu na K, ale są wykorzystywane głównie w związku z działalnością BOZ, a także środki trwałe, które są głównie związane z przenoszonymi pracownikami;

3.zapasy BOZ oraz CHC związane z produkcją prowadzoną w Zakładzie na K, np. materiały, półprodukty, wyroby gotowe;

4.wartości niematerialne i prawne (jeżeli są w głównym zakresie wykorzystywane w ramach działalności BOZ);

5.tytuł prawny (prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności) do nieruchomości, jeżeli są związane z Działalnością Wydzielaną (tj. Zakład na K);

6.wystarczająca ilość środków pieniężnych przydzielonych działalności BOZ według stanu na Dzień Podziału, odpowiadająca potrzebom działalności Spółki Przejmującej na okres 12 miesięcy po Dniu Podziału;

7.wszystkie prawa i zobowiązania wynikające z umów lub zamówień zakupu (sporządzonych pisemnie lub w innej formie) związanych z aktywami produkcyjnymi, które dotyczą wyłącznie działalności BOZ lub są dzielone wyłącznie między działalność BOZ i CHC, które są zlokalizowane w Zakładzie na K, w tym prawa i zobowiązania wynikające z umów lub zamówień dotyczących zakupu takich aktywów produkcyjnych oraz umów nabycia maszyn i umów o świadczenie usług związanych z maszynami (oraz zamówień zakupu), jeżeli dotyczą one maszyn wykorzystywanych na potrzeby działalności BOZ lub maszyn dzielonych wyłącznie pomiędzy działalnością BOZ a CHC; - Żadne umowy ani zamówienia zakupu związane wyłącznie z aktywami produkcyjnymi Działalności CHC (w tym, umowy o świadczenie usług) nie zostaną przeniesione na rzecz Spółki Przejmującej w wyniku Podziału.

8.wszystkie należności i zobowiązania powstałe przed Dniem Podziału w stosunku do działalności BOZ, które nie zostały zaspokojone do tego dnia, w zakresie w jakim dotyczą działalności BOZ, przenoszonej w wyniku Podziału do Spółki Przejmującej; należności i zobowiązania związane z aktywami Działalności CHC, przypisane Spółce Przejmującej w ramach planu podziału (np. umowy dostaw surowców dla Działalności CHC do Zakładu na K) również zostaną przeniesione;

9.zobowiązania z tytułu odpowiedzialności za produkty wynikające z roszczeń dotyczących produktów działalności BOZ i roszczeń z tytułu gwarancji produktowych udzielonych lub uzyskanych przez Spółkę Dzieloną i związanych z działalnością BOZ;

10.kopie ksiąg i dokumentów, instrukcji, raportów audytowych związanych z Zakładem na K;

11.decyzje i zezwolenia udzielone Spółce Dzielonej związane z działalnością BOZ wymienione w planie podziału (w zakresie, w jakim możliwe jest ich przeniesienie na podstawie obowiązujących przepisów prawa).

Z kolei na Dzień Podziału, w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością Pozostałą, w tym m.in:

1.personel związany z Działalnością Pozostałą, posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, wraz z prawami, zobowiązaniami, należnościami i obowiązkami wynikającymi z umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (w tym świadczeniami pracowniczymi związanymi z przenoszonym personelem), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z Działalnością Pozostałą w Spółce. Pracownicy ci, będą nadal wykonywać zadania związane z (...) (obecnie szacuje się, że w P pozostanie około (...) (tj. większość pracowników Zakładu Z) pracowników, z których 4 pełni funkcje kierownicze, w tym m.in. Dyrektor Techniczny, Manager Zakładu i Manager Działalności Operacyjnej);

2.środki trwałe związane z Działalnością Pozostałą, związane przede wszystkim z Zakładem Z;

3.zapasy związane z Działalnością Pozostałą, np. materiały, półprodukty, wyroby gotowe (z wyjątkiem zapasów związanych z CHC);

4.wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością Pozostałą;

5.tytuł prawny do nieruchomości, jeżeli są związane z Działalnością Pozostałą;

6.prawa i obowiązki oraz należności wynikające z umów zawartych z klientami Spółki Dzielonej (wewnątrzgrupowymi), które dotyczą Działalności Pozostałej (np. umowa o produkcję kontraktową);

7.prawa i obowiązki oraz zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami Spółki Dzielonej, jak również innych umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, które dotyczą Działalności Pozostałej;

8.rezerwy i zobowiązania (jeżeli takowe będą istnieć w Dniu Podziału), które są związane z Działalnością Pozostałą, np. zobowiązania wynikające z pożyczek wewnątrzgrupowych związanych z działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej;

9.środki pieniężne przypisane do Działalności Pozostałej;

10.księgi i dokumenty dotyczące Działalności Pozostałej;

11.decyzje, zezwolenia, koncesje, oceny techniczne, atesty i certyfikacje dotyczące Działalności Pozostałej.

Na Dzień Podziału, w zakresie, w jakim Spółka Dzielona wymaga dostępu do pomieszczeń Zakładu na K w związku z okresem przejściowym opisanym w sekcji H, wspomniany dostęp zostanie uregulowany pomiędzy podmiotami na warunkach rynkowych.

Wyżej wymieniony podział składników materialnych i niematerialnych pomiędzy Działalnością Wydzielaną a działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej jest odzwierciedlony w planie podziału, który stanowi podstawę prawną dla przeprowadzenia Podziału.

Składniki materialne i niematerialne wykorzystywane obecnie do prowadzenia Działalności Wydzielanej zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.

Wszystkie składniki majątkowe, które zostaną przypisane do Działalności Wydzielanej, jak również wszystkie te, które pozostaną w Spółce Dzielonej, będą wystarczające do prowadzenia bieżącej działalności zarówno Spółki Przejmującej, jak i Spółki Dzielonej.

Planowane jest, że Spółka Przejmująca nabędzie dodatkowy zespół składników materialnych i niematerialnych od (...)X Sp. z o. o. Niniejszy zespół składników materialnych i niematerialnych jest obecnie wykorzystywany przez ten podmiot w związku z działalnością BOZ. W wyniku tej transakcji, po okresie przejściowym, w którym Spółka Przejmująca oraz (...) X sp. z o.o. będą współpracować w zakresie produkcji niektórych produktów BOZ (obecnie produkowanych przez (...) X sp. z o.o.), produkcja BOZ zostanie skonsolidowana w jednym dedykowanym podmiocie prawnym w Polsce (w Spółce Przejmującej). Nie zmienia to faktu, że Spółka Przejmująca może kontynuować działalność BOZ, wchodzącą w skład Działalności Wydzielanej, wyłącznie na podstawie zespołu składników materialnych i niematerialnych przeniesionych w ramach Podziału.

Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą dysponować odrębnymi zespołami pracowników, jako że przewiduje się, iż około (...) pracowników zostanie przeniesionych z P do Spółki Przejmującej, a ponad (...) pracowników pozostanie w Spółce Dzielonej. Planuje się, że w wyniku Podziału, pracownicy świadczący prace związane z działalnością BOZ zostaną przejęci przez Spółkę Przejmującą.

F.Wyodrębnienie finansowe

Na Dzień Podziału, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Jednakże już w chwili obecnej, w oparciu o wewnętrzną sprawozdawczość finansową (np. przy zastosowaniu kluczy alokacyjnych), możliwe jest przypisane np. przychodów, kosztów sprzedanych towarów i niektórych wydatków operacyjnych do każdej z Grup Biznesowych.

Cele i strategie finansowe są opracowywane odrębnie dla kadr zarządzających poszczególnych Grup Biznesowych, a następnie są przekazywane do lokalnej kadry zarządzającej.

Przychody generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmowały m.in. przychody ze sprzedaży wyprodukowanych produktów Biznesu O, natomiast przychody generowane przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmowały m.in. przychody ze sprzedaży (...).

Koszty generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmowały m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów BOZ oraz koszty pracownicze, natomiast koszty, które zostaną poniesione przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmowały m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów innych niż produkty BOZ oraz koszty pracownicze.

Mogą wystąpić przypadki przychodów/kosztów wspólnych, tj. przychodów/kosztów związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną oraz działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej, niemniej na Dzień Podziału będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności dzięki zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacyjnych.

Usługi ogólne, takie jak np. usługi serwisu sprzątającego, są księgowane w ogólnym centrum kosztowym, a następnie alokowane do wszystkich Grup Biznesowych, w tym do Biznesu O.

Koszty specyficzne, jak np. wydatki na kampanie reklamowe i marketingowe, są ponoszone przez poszczególne Grupy Biznesowe. Koszty obsługi prawnej związane z określoną Grupą Biznesową są pokrywane przez daną Grupę Biznesową. Usługi logistyczne są księgowane przez ogólne centra kosztowe, a następnie przypisywane poszczególnym Grupom Biznesowym według ich działalności, tj. według zajmowanej powierzchni w metrach kwadratowych, otwartych/otrzymanych linii produktowych, etc.

Analogicznie, na Dzień Podziału będzie możliwe przypisanie aktywów/zobowiązań do danej działalności. W przypadku aktywów/zobowiązań związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną, jak i działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej, również możliwe będzie przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu właściwych kluczy alokacyjnych.

Po Dniu Podziału Spółka Przejmująca będzie posiadać rachunek bankowy dedykowany wyłącznie Działalności Wydzielanej, natomiast Spółka Dzielona zachowa dotychczasowo wykorzystywany rachunek bankowy, na potrzeby działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jak i Działalność Wydzielana, otrzymają środki pieniężne wystarczające na prowadzenie bieżących działań biznesowych (i dalsze potencjalne inwestycje).

Spółka Przejmująca, w wyniku Podziału nabędzie jako część Działalności Wydzielanej wystarczający kapitał obrotowy oraz potencjalnie dodatkową znaczną kwotę (w porównaniu do wartości Działalności Wydzielanej) środków pieniężnych, co może w szczególności pozwolić jej na rozwijanie działalności biznesowej związanej z BOZ poprzez potencjalne przyszłe inwestycje oraz poprzez nabycia.

G.Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej stanowią dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, realizujące różne zadania gospodarcze.

Działalność Wydzielana wytwarza produkty, które służą szerokiej gamie dyscyplin (...). Z kolei działalność pozostająca w Spółce Dzielonej zajmuje się produkcją szerokiej gamy produktów konsumenckich (...), a także produktów (...).

Na skutek Podziału, Działalność Wydzielana skupi się na produktach z zakresu (...), podczas gdy Działalność Pozostała nadal będzie (...).

Do każdej z działalności zostanie przypisany niezależny zespół składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie danego rodzaju działalności. Te zespoły składników materialnych i niematerialnych przypisane do danej działalności, powinny być wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Działalność Wydzielaną oraz działalność pozostającą w Spółce Dzielonej. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała odpowiednią zdolność do samodzielnego zarządzania przydzielonym jej majątkiem, jak również do samodzielnego nabywania towarów i usług na własne potrzeby (z uwzględnieniem ustaleń podjętych w tzw. okresie przejściowym, o których mowa w sekcji H).

Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w ramach P pełnią funkcję tzw. producentów kontraktowych dla innych spółek M. Jako producent kontraktowy M, zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Pozostała produkują i dostarczają wyroby gotowe na podstawie umowy z tzw. głównym zleceniodawcą Grupy M (tzn. podmiotem, który zapewnia kierownictwo dla wszystkich funkcji związanych z produkcją materiałów i łańcuchem dostaw w odniesieniu do transakcji z producentami kontraktowymi). Na Dzień Podziału, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą miały dwie oddzielne umowy o produkcję kontraktową z odpowiednimi głównymi zleceniodawcami. Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jako producenci kontraktowi, kupują surowce, półprodukty i inne materiały od dostawców zatwierdzonych przez głównego zleceniodawcę, zgodnie z ustalonymi przez niego warunkami z takimi dostawcami.

Wobec powyższego, po przeprowadzeniu Podziału, zarówno Działalność Wydzielana jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą w stanie niezależnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje zadania biznesowe. W szczególności, będą one w stanie zawierać i wykonywać umowy z partnerami biznesowymi (tj. (wewnątrzgrupowymi) klientami i dostawcami), korzystając z przydzielonych im składników materialnych i niematerialnych oraz polegając na swoich pracownikach i kierownictwie.

Po Podziale, Spółka Dzielona będzie kontynuować swoją działalność związaną z Działalnością Pozostałą, podczas gdy Spółka Przejmująca będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Wydzielaną, w zakresie w jakim ta działalność była prowadzona przez Spółkę Dzieloną przed Podziałem.

H.Środki, które zostaną podjęte w tzw. okresie przejściowym po Podziale

Jak wskazano powyżej, Działalność Wydzielana obejmuje Zakład na K, którego działalność jest przede wszystkim związana z działalnością BOZ. Produkcja w Zakładzie na K dotyczy również (w mniejszej części) produktów związanych z Działalnością CHC. Ostatecznie jednak działalność Spółki Przejmującej będzie dotyczyć wyłącznie działalności BOZ, zgodnie z założeniami Globalnego wydzielenia Biznesu O.

Do tego momentu (tj. w tzw. okresie przejściowym), Spółka Przejmująca i Spółka Dzielona będą współpracować w zakresie produkcji związanej z Działalnością CHC w Zakładzie na K.

W okresie przejściowym przewiduje się, że Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca zawrą następujące umowy przejściowe:

1.Odwrotna przejściowa umowa o produkcję kontraktową (...):

·To ustalenie jest konieczne ze względu na ograniczenia systemów, które nie umożliwiają rozróżnienia administracji produkcji i raportowania dla dwóch różnych podmiotów prawnych, korzystających z tego samego zakładu (tj. systemy księgowe M nie pozwalają na oddzielne raportowanie informacji o działalności w jednym zakładzie, dlatego działalność danego zakładu - tu Zakład na K - musiała zostać uwzględniona w systemach księgowych jednego podmiotu - tu Spółki Przejmującej). W związku z tym, to ustalenie przejściowe było potrzebne w celu niezakłóconej kontynuacji działalności Zakładu na K i jest zgodne z globalną metodologią stosowaną wobec zakładów produkcyjnych, które posiadają pewne działalności związane z działalnością BOZ i niezwiązane z działalnością BOZ.

·P przeniesie wszystkie zapasy (zarówno surowce, jak i produkty gotowe) związane z Zakładem na K do Spółki Przejmującej. Zapasy będą obejmować zarówno produkty związane z działalnością BOZ, jak i Działalnością CHC. Od momentu Podziału, Spółka Przejmująca będzie wytwarzać i sprzedawać zarówno produkty związane z działalnością BOZ, jak i Działalnością CHC, zarówno dla tzw. głównego zleceniodawcy grupy BOZ, jak i Grupy Biznesowej Konsumenci. Ponadto w zakresie produkcji związanej z Działalnością CHC, pracownicy Spółki Dzielonej będą planować i zamawiać materiały oraz raportować zapasy i produkcję za pomocą systemów Spółki Przejmującej.

2.W ramach umowy (...), będzie miało miejsce udostępnienie powierzchni potrzebnej dla części majątku oraz pracowników pozostających w Spółce Dzielonej, głównie odpowiedzialnych za Grupę Biznesową K którzy pozostaną na terenie Zakładu na K przez okres przejściowy, który ma trwać do (...) roku.

Obecnie szacuje się, że powyższe umowy przejściowe obejmą mniej niż 20% całkowitej wartości sprzedaży Spółki Dzielonej w Zakładzie na K. Pomimo powyższych ustaleń w okresie przejściowym, w Spółce Dzielonej będą pełnione istotne funkcje w Zakładzie Z, w ramach którego będą wykonywane działania biznesowe, w odniesieniu do których nie będzie żadnej interakcji ze Spółką Przejmującą.

(...) ma obowiązywać do (...) roku. Jest to najwcześniejszy moment, kiedy aktywa i pracownicy niezwiązani z działalnością BOZ, a związani z Działalnością CHC, mogą zostać przeniesieni (ze Spółki Przejmującej i Spółki Dzielonej) do innego zakładu produkcyjnego w Polsce, należącego i obsługiwanego przez dedykowany podmiot prawny niezwiązany z działalnością BOZ.

Dodatkowo, przewiduje się, że zostanie zawarta Umowa Dostawy („UD”) między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą, na mocy której Spółka Przejmująca dostarcza określone środki do produkcji i/lub półprodukty z Zakładu na K do określonych członków grupy Spółki Dzielonej. Umowa ta powinna mieć niewielkie znaczenie i obecnie szacuje się, że jej wartość roczna nie przekroczy 1 miliona dolarów amerykańskich.

Wynagrodzenie za powyższe usługi między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą zostanie ustalone na zasadach rynkowych.

Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w związku z Podziałem po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wspólnika spółki dzielonej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m) ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się również przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Ponadto zgodnie z art. 7b ust. 1a) (winno być: art. 7b ust. 1 pkt 1a) ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Należy przy tym zaznaczyć, że powołany przepis art. 7b ustawy o CIT nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o CIT.

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT wynika, że przychód po stronie wspólnika spółki dzielonej powstanie w przypadku, gdy:

-majątek przejmowany na skutek podziału nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub

-majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, przy podziale przez wydzielenie, w przypadku gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT, po stronie udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód do opodatkowania na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT. Powyższe rozumienie przepisu znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.136.2022.1.AK).

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest między innymi ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Przy czym, w świetle art. 12 ust. 13 ustawy CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Dodatkowo, w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wskazuje treść art. 12 ust. 15 ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b) mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w celu prawidłowego określenia skutków podatkowych Podziału dla Spółki, w pierwszej kolejności należy ustalić czy przenoszone składniki majątkowe (obejmujące m.in. aktywa, zobowiązania, umowy, pracowników) w ramach Podziału na rzecz Spółki Przejmującej będą stanowiły dwie odrębne ZCP.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zarówno przenoszona w ramach Podziału Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły dwie odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym, w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Spółki przychód, który podlegałby opodatkowaniu CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych regulacji, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, pracowników i umów) za ZCP są:

1.istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2.wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników,

3.wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników,

4.wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią ZCP konieczne jest odniesienie się do każdej z ww. przesłanek osobno.

Należy także zauważyć, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których może być prowadzona dana działalność, lecz jest to pewien określony zespół tych składników przeznaczony do prowadzenia tej działalności. Tym samym, podstawowym wymogiem dla rozpoznania ZCP jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w przeszłości. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „Dyrektor”) w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r., nr: 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko zostało także zaprezentowane przez Dyrektora m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

1.z 12 czerwca 2017 r., nr: 0111-KDIB1-3.4010.38.2017.2.JKT,

2.z 8 czerwca 2018 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS,

3.z 20 lutego 2018 r., nr: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

4.z 9 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Ponadto, podobne stanowisko zostało również wyrażone przez sądy administracyjne w następujących wyrokach:

1.wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16,

2.wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17,

3.wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 6/17,

4.wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (...) z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, składniki majątkowe (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy) alokowane do Działalności Wydzielanej oraz składniki majątkowe (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy) alokowane do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej będą, na Dzień Podziału, stanowiły wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach P zespoły składników, które będą mogły stanowić dwa niezależne, autonomicznie działające przedsiębiorstwa, zdolne do samodzielnego wykonywania swoich zadań gospodarczych. Tym samym, na moment Podziału będą one stanowiły ZCP w rozumieniu ustawy o CIT.

W szczególności, Wnioskodawca wskazuje na:

A.Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego - aby uznać dany zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) za ZCP, składniki te powinny pozostawać między sobą w takich wzajemnych interakcjach, by można było traktować je jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) powiązanych funkcjonalnie, nie zaś za zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że pozostają własnością jednego podmiotu. Dodatkowo, ZCP obejmująca te składniki powinna stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, poprzez którą możliwe jest wykonywanie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2018 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.207.2017.1.MG, gdzie Dyrektor wskazał, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonujące obecnie w strukturze P Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej realizują określone zadania biznesowe, tj. są odpowiedzialne za różne linie produktów M. Ten podział na odrębne linie produktów M wynika z globalnego podziału działalności Grupy na cztery odrębne Grupy Biznesowe, tj. Działalność Wydzielana obejmuje głównie działalność prowadzoną w ramach Grupy Biznesowej Biznesu O, zaś działalność pozostająca w Spółce Dzielonej obejmuje działalność prowadzoną w ramach pozostałych Grup Biznesowych.

Jak podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, już teraz te działalności, a więc Działalność Wydzielana oraz działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, skupiają się na odrębnych liniach biznesowych, które funkcjonują niezależnie od siebie. Stanowią one na poziomie globalnym M dwie różne działalności biznesowe, których realizacja wymaga wypełniania różnych zadań ekonomicznych - w ramach Działalności Wydzielanej projektuje się i wytwarza głównie produkty dla (...) przemysłu O, natomiast Biznes Pozostający jest (...) obsługującym szereg klientów, (...).

Powyższe jest widoczne w towarach produkowanych przez poszczególne działalności. Produkty M produkowane przez Działalność Wydzielaną, obejmują m.in. produkty do (...) oraz rozwiązania dla (...), podczas gdy działalność pozostająca w Spółce Dzielonej jest odpowiedzialna za produkcję towarów należących do linii produktów pozostałych trzech Grup Biznesowych, tj. B i D P, T i E oraz K, jak np. … Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego (por. część C. Globalne wydzielenie Biznes O), celem podziału jest wyodrębnienie Biznesu O od innych Grup Biznesowych działających w Spółce Dzielonej, nie tylko z powodu różnych przedmiotów działalności, ale także z powodu różnic w zakresie modeli operacyjnych i strategii biznesowych.

Zarówno do Działalności Wydzielanej, jak i do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej zostały przypisane dedykowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywane w celu realizacji zadań gospodarczych poszczególnych działalności. Zespoły składników przypisane do poszczególnych działalności, tj. Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, obejmują m.in. środki trwałe (np. urządzenia produkcyjne i sprzęt biurowy używany przez pracowników), wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z danym rodzajem działalności, zapasy, należności, zobowiązania, a także odpowiednio wykwalifikowane zasoby ludzkie niezbędne do realizacji swoich funkcji.

Wyodrębnienie poszczególnych działalności, tj. Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, jest odzwierciedlone w działalności operacyjnej i ewidencji księgowej Spółki Dzielonej, gdzie można zidentyfikować odrębne przychody i koszty oraz przypisać je do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej świadczyć będą zatem oddzielne produkty i związane z nimi zadania biznesowe, personel oraz dedykowane materialne i niematerialne składniki majątkowe, w tym aktywa, zobowiązania i umowy przypisane wyłącznie do ww. działalności, które umożliwią im osiągnięcie wyznaczonych celów biznesowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, dedykowany zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) przypisanych do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zbiorem elementów powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, pozostających we wzajemnych relacjach. Także dedykowany zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników), przypisany do Działalności Wydzielanej nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zbiorem elementów pozostających we wzajemnych relacjach i powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te będą wydzielane jako w pełni wyodrębniona jednostka w ramach P. Co więcej, będą one stanowić funkcjonalną całość, która jest zdolna do podejmowania samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności Wydzielanej potwierdza fakt, że Działalność Wydzielana podlega globalnej strukturze Grupy w ramach Grupy Biznesowej - Biznes O. Tak więc zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinny być traktowane jako wyodrębnione funkcjonalnie w ramach P.

B.Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. W doktrynie podkreśla się, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu (które - przyp.) może przybrać formę m.in. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Także struktura zarządzania oraz podległość służbowa mogą wskazywać na wyodrębnienie organizacyjne (por. interpretacja indywidualna z dnia 13 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.333.2020.1.BS).

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą spełniały wymogi do uznania ich za wyodrębnione organizacyjnie w ramach P. W szczególności struktura organizacyjna, która będzie obowiązywać przed Dniem Podziału, będzie odzwierciedlać wydzielenie organizacyjne danej działalności. Na wydzielenie organizacyjne Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, powinien także wskazywać fakt, że Obie Działalności posiadają własne kadry zarządzające odpowiedzialne za daną działalność, tzn. zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej mają osobne kierownictwo.

Każda z działalności ma przypisane dedykowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywanych w celu realizacji zadań gospodarczych poszczególnych działalności. Zespoły składników przypisane do poszczególnych działalności, obejmują m.in. środki trwałe (np. urządzenia produkcyjne i sprzęt biurowy używany przez pracowników), wartości niematerialne, prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z danym rodzajem działalności, zapasy, należności, zobowiązania, a także odpowiednio wykwalifikowane zasoby ludzkie niezbędne do realizacji swoich funkcji.

Dodatkowo, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej samodzielnie opracowują własne strategie biznesowe i finansowe, które są zbieżne z ich celami biznesowymi. Autonomia Działalności Wydzielanej w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w procesach, które są przeprowadzane niezależnie dla każdej działalności (np. w budżetach i prognozach sporządzanych odrębnie dla Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej).

Odnosząc się do wyodrębnienia organizacyjnego należy wskazać, że ze względu na różną specyfikę produkcji poszczególnych produktów M w zależności od danej działalności, zakup surowców i półproduktów przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będzie uregulowany odrębnymi umowami z dostawcami, natomiast Działalność Wydzielana zawrze niezależne umowy, tj. są to odrębne umowy od umów związanych z działalnością prowadzoną przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej.

Mając na uwadze powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielone powinny być traktowane jako wyodrębnione organizacyjnie w ramach P.

C.Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o CIT nie zdefiniowano również pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W literaturze poświęconej prawu podatkowemu podkreśla się, że: „w zakresie wyodrębnienia finansowego, warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (por. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że ta przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do ZCP.

Stanowisko takie wyraził Dyrektor m.in. w interpretacji indywidualnej z 19 kwietnia 2018 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.49.2018.2.NL, w której potwierdził, że: „wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

1.z 10 stycznia 2014 r., nr: ILPP2/443-1044/12-4/EN,

2.z 20 sierpnia 2013 r., nr: IBPBl/2/423-557/13/PH,

3.z 3 lipca 2012 r., nr: IPTPP2/443-303/12-5/IR,

4.z 9 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Pojęcia „wyodrębnienie finansowe” nie należy jednak utożsamiać z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od osoby prawnej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 9 lutego 2018 r., nr: 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF Dyrektor stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinny być traktowane jako odrębne finansowo jednostki funkcjonujące w ramach P.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Dzień Podziału, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i pasywów do Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Ponadto, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej samodzielnie opracowują własne strategie biznesowe i finansowe, które są zbieżne z ich celami biznesowymi. Autonomia Działalności Wydzielanej w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w procesach, które są przeprowadzane niezależnie dla każdej działalności (np. w budżetach i prognozach sporządzanych odrębnie dla Działalności Wydzielanej i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej).

Zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej będą generować różne przychody oraz koszty, co jest związane z podziałem działalności P na cztery różne Grupy Biznesowe. Przychody generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmować m.in. przychody ze sprzedaży produktów BOZ, np. (...), natomiast przychody generowane przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmować m.in. przychody z produkcji (...).

Koszty generowane przez Działalność Wydzielaną będą obejmowały m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów, niezbędnych do wytworzenia produktów BOZ, natomiast koszty generowane przez działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będą obejmowały m.in. wydatki na zakup surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów innych niż produkty BOZ.

W przypadku przychodów/kosztów/aktywów/zobowiązań wspólnych, a więc przychodów /kosztów/aktywów/zobowiązań związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną oraz działalnością pozostającą w Spółce Dzielonej, na Dzień Podziału będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacyjnych.

Przy czym koszty ogólne, np. za usługi ogólne, takie jak np. usługi serwisu sprzątającego, są rozdzielane pomiędzy Działalność Wydzielaną a pozostałe Grupy Biznesowe, poprzez księgowanie tych kosztów w ogólnym centrum kosztowym, a następnie alokowane do wszystkich Grup Biznesowych.

Ponadto Spółka Przejmująca będzie posiadać własny rachunek bankowy, przypisany wyłącznie Działalności Wydzielanej po Dniu Podziału, natomiast Spółka Dzielona zachowa dotychczasowy rachunek bankowy, który był wcześniej wykorzystywany na potrzeby Działalności dotychczasowej.

Ponadto zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, jak i Działalność Wydzielana będą dysponować wystarczającymi środkami pieniężnymi na prowadzenie bieżącej działalności biznesowej i dalsze inwestycje.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinny być uznane za wyodrębnione finansowo w ramach P.

D.Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W opinii Wnioskodawcy, dedykowane zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy), przypisane do Działalności Wydzielanej lub działalności pozostającej w Spółce Dzielonej, będą miały możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, Dyrektor w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2018 r., nr: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP stwierdził, że: „Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko potwierdzają również m.in. następujące interpretacje indywidualne:

1.z 20 lutego 2018 r., nr: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

2.z 16 maja 2016 r., nr: ILPB3/4510-1-42/16-4/EK oraz

3.z 9 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

W ocenie Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej stanowią wyodrębnione części przedsiębiorstwa (tj. Spółki Dzielonej), które samodzielnie będą mogły realizować określone zadania gospodarcze wykorzystując przypisany im zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym aktywów, pasywów, umów i pracowników).

Działalność Wydzielana i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej działają w odrębnych sektorach rynkowych, tj. Działalność Wydzielana służy szerokiej gamie dyscyplin (...) przemysłu O, podczas gdy działalność pozostająca w Spółce Dzielonej obsługuje szereg klientów, zarówno w przemyśle, jak i na rynku konsumentów końcowych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, rozdzielenie Działalności Wydzielanej oraz działalności pozostającej w Spółce Dzielonej jest i będzie widoczne w działalności operacyjnej i ewidencji księgowej Spółki Dzielonej.

Ponadto, zespół składników wykorzystywanych do prowadzenia zarówno Działalności Wydzielanej, jak i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej spełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.). W szczególności, zespoły materialnych i niematerialnych składników majątkowych przydzielonych zarówno do Działalności Wydzielanej, jak i do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej są wystarczające do samodzielnego kontynuowania przez P oraz Spółkę Przejmującą działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio w ramach Spółki Dzielonej.

Ustalenia/usługi świadczone w okresie przejściowym między Spółką Przejmującą a Spółką Dzieloną po Podziale będą ograniczone w czasie, związane jedynie z częścią ich działalności i realizowane na zasadach rynkowych.

Wnioskodawca wskazuje również na fakt, że obie działalności już teraz - na poziomie Grupy oraz na lokalnym poziomie, w Polsce - niezależnie opracowują własne strategie biznesowe i finansowe, które są zgodne z celami biznesowymi odpowiednich globalnych Grup Biznesowych. Ponadto, Obu Działalnościom przydzielono dedykowany zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym dedykowany personel) oraz na Dzień Podziału Obie Działalności będą korzystały z dedykowanych przestrzeni.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej fakty powinny potwierdzać, że zarówno działalność pozostająca w Spółce Dzielonej jak i Działalność Wydzielana powinny być zdolne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

E.Podsumowanie

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawca wskazuje, że Działalność Wydzielana przenoszona na skutek Podziału będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

1.do Działalności Wydzielanej zostanie przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywa, zobowiązania i umowy) oraz personel,

2.Działalność Wydzielana powinna zostać uznana za funkcjonalnie wyodrębnioną,

3.Działalność Wydzielana powinna zostać uznana za organizacyjnie wyodrębnioną,

4.Działalność Wydzielana powinna zostać uznana za finansowo wyodrębnioną,

5.zespół składników przypisanych do Działalności Wydzielanej jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od działalności pozostającej funkcjonującej w ramach Spółki Dzielonej oraz

6.Działalność Wydzielana może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, działalność pozostającą w Spółce Dzielonej będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

1.do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej zostanie przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywa, zobowiązania i umowy) oraz personel,

2.działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinna zostać uznana za funkcjonalnie wyodrębnioną,

3.działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinna zostać uznana za organizacyjnie wyodrębnioną,

4.działalność pozostająca w Spółce Dzielonej powinna zostać uznana za finansowo wyodrębnioną,

5.zespół składników przypisanych do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od Działalności Wyodrębnianej funkcjonującej w ramach Spółki Dzielonej oraz

6.działalność pozostająca w Spółce Dzielonej może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na funkcjonalne, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie działalności pozostającej w P oraz Działalności Wydzielanej, która zostanie przejęta przez Spółkę Przejmującą w wyniku Podziału, zarówno Działalność Wydzielana, jak i działalność pozostająca w P będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy analizowany Podział nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT.

W zakresie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, Wnioskodawca wskazuje, że mimo, iż wskutek Podziału otrzyma on udziały w Spółce Przejmującej, w jego ocenie Podział nie będzie skutkował powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie tego przepisu, gdyż w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione będą warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.288.2022.1.ŚS:, „z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału”.

Analizując powyższe przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT na gruncie analizowanego zdarzenia przyszłego należy zaznaczyć, że udziały Wnioskodawcy w Spółce Dzielonej nie zostały nabyte lub objęte (i na moment Podziału nie zostaną nabyte lub objęte) w wyniku transakcji wymiany udziałów lub przydzielone w wyniku łączenia bądź podziału podmiotów.

W szczególności, odnosząc się do perspektywy na dzień Podziału, Wnioskodawca wskazuje, że obejmie on udziały w Spółce Dzielonej poprzez umowę sprzedaży. Tym samym, warunek do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 litera a ustawy o CIT będzie spełniony.

W zakresie art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b) ustawy o CIT, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, oczekuje się, że przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmująca nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału. Tym samym, przesłanka z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b) ustawy o CIT również będzie spełniona w analizowanym zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy analizowany Podział nie będzie skutkował powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, gdyż spełnione będą warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym w związku z podziałem przez wydzielenie oraz objęciem przez udziałowca spółki dzielonej udziałów w spółce przejmującej po stronie udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT w sytuacji, gdy spełnione będą warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.136.2022.1.AK), w której Dyrektor uznał, że „przychód nie powstanie również na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, gdyż z wniosku wynika, że spełnione będą warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT”.

Dla kompletności, należy podkreślić, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT (wyłączające możliwość skorzystania z normy określonej w art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy) nie znajdzie zastosowania przy analizowanym Podziale.

Jednocześnie zarówno Spółka Dzielona, Spółka Przejmująca, jak również Spółka są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Tym samym spełniony będzie również warunek określony w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT.

Zgodnie z powyższym, planowany Podział nie będzie skutkował powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych:

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wspólnika spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy CIT:

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT:

Natomiast zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

Przepis art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT, ze względu na swoje umiejscowienie w ramach art. 7b ust. 1 pkt 1, odnosi się do przychodów faktycznie uzyskanych z udziału w zyskach osób prawnych.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego źródła przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT:

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy CIT:

Neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy.

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT:

Z powołanego przepisu wynika, że aby nie wystąpił dla wspólnika spółki dzielonej przychód podatkowy obie przesłanki muczą być spełnione łącznie.

Jednocześnie zauważyć należy, że cel planowanych zmian organizacyjnych musi być ekonomicznie uzasadniony a ich celem nie może być unikanie lub uchylanie się od opodatkowania.

W myśl bowiem art. 12 ust. 13 ustawy CIT:

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy CIT:

Jednocześnie jak stanowi art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

W myśl z art. 4a pkt 4 ustawy CIT:

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

-stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

-jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

-jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy analizowany Podział będzie skutkował powstaniem po stronie wspólnika Spółki Dzielonej przychodu, który podlegałby opodaktowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskazać należy, że opisana we wniosku w ramach zdarzenia przyszłego Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, albowiem w opisie sprawy wskazali Państwo, że:

1.Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała są wydzielone w ramach Spółki Dzielonej z uwagi na to że są związane z różnymi zakładami produkcyjnymi ze swoim własnym personelem, kadrą zarządzającą, celami biznesowymi oraz finansami. Powyższy podział organizacyjny zostanie uwzględniony w strukturze organizacyjnej, która zostanie wprowadzona przed Dniem Podziału.

Wszystkie składniki majątkowe, które zostaną przypisane do Działalności Wydzielanej oraz które pozostaną w Spółce Dzielonej, będą wystarczające do prowadzenia bieżącej, działalności odpowiednio Spółki Przejmującej, jak i Spółki Dzielonej.

2.Na Dzień Podziału, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do Działalności Wydzielanej oraz Działalności Pozostałej.

Na Dzień Podziału będzie możliwe przypisanie aktywów/zobowiązań (przychodów/ kosztów) do danej działalności. W przypadku aktywów/zobowiązań (przychodów kosztów) związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną, jak i Działalnością Pozostałą, również możliwe będzie przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu właściwych kluczy alokacji.

3.Do każdej z działalności zostanie przypisany niezależny zespół składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie danego rodzaju działalności. Te zespoły składników materialnych i niematerialnych przypisanych do danej działalności powinny być wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Działalność Wydzielaną oraz Działalność Pozostałą. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała odpowiednią zdolność do samodzielnego zarządzania przydzielonym jej majątkiem, jak również do samodzielnego nabywania towarów i usług na własne potrzeby.

Zatem z opisu sprawy wynika, że wydzielony, jak i pozostały w Spółce Dzielonej zespół składników materialnych oraz niematerialnych, w tym zobowiązań, będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Ponadto, jak Państwo wskazali w opisie sprawy, analizowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Tym samym, zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Pozostała stanowią w Spółce Dzielonej zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, skoro zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Pozostała w Spółce Dzielonej, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie wspólnika Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca stanie się wyłącznym udziałowcem Spółki Dzielonej na skutek nabycia wszystkich jej udziałów w ramach umowy sprzedaży. Mając na uwadze powyższe, udziały Spółki Dzielonej nie będą nabyte lub objęte przez Wnioskodawcę w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą zostanie przyjęta dla celów podatkowych przez Wnioskodawcę w wartości nie wyższej niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału.

Powyższe oznacza, że w niniejszej sprawie spełnione zostaną przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie, po stronie Wnioskodawcy – jako wspólnika Spółki Dzielonej – nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Jednocześnie wskazać należy, że ustalenie, czy podział przez wydzielanie o którym mowa we wniosku zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Informacja w tym zakresie została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...).  Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).