Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka powinna zastosować do dochodów osiągniętych w ramach Inwestycji Greenfield § 5 pkt 1 Rozporządzenia, tj. mogła rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z CIT począwszy od miesiąca, w którym poniosła wydatki inwestycyjne?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT w zw. z § 5 ust. 1 Rozporządzenia, w odniesieniu do Inwestycji Greenfield przysługuje już od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne.

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do dochodów pochodzących z Inwestycji Greenfield, zastosowanie zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, stosownie do § 5 ust. 1 Rozporządzenia przysługiwało mu począwszy od miesiąca, w którym poniósł on pierwsze wydatki inwestycyjne po uzyskaniu Zezwoleń.

Aktem prawnym regulującym podstawowe kwestie związane z funkcjonowaniem specjalnych stref ekonomicznych jest ustawa o SSE. Ustawa ta w art. 12 ust. 1 stanowi, że dochody uzyskiwane przez przedsiębiorców - osoby prawne lub fizyczne - prowadzących działalności gospodarczą na terenie specjalnych stref ekonomicznych na podstawie zezwolenia, są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach ustawy o CIT lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, a wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o SSE.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku CIT w związku z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Zezwolenie określa indywidualne warunki korzystania z pomocy publicznej przez danego przedsiębiorcę. Zamieszczane są w nim przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy przez dany podmiot, oraz warunki dotyczące realizacji inwestycji, obejmujące: (i) zobowiązanie przedsiębiorcy do poniesienia w wyznaczonym terminie określonego poziomu wydatków inwestycyjnych (ii) osiągnięcia określonego poziomu zatrudnienia oraz (iii) utrzymanie inwestycji w wyznaczonym okresie.

Do powyższych regulacji odwołuje się art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, który stanowi, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy SSE. Przepis ten stosuje się z zastrzeżeniem m.in. art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, przysługuje podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że aby móc skorzystać ze zwolnienia z CIT uregulowanego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, niezbędne jest spełnienie następujących warunków:

-dysponowanie zezwoleniem na prowadzenie określonego rodzaju działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

-uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej objętej zakresem zezwolenia i prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jednak zarówno przepisy ustawy o CIT, jak i ustawy o SSE nie precyzują momentu, od którego podatnik uzyskujący dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego. Kwestia ta została natomiast uregulowana w Rozporządzeniu, które określa reguły korzystania z pomocy publicznej z tytułu działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Zgodnie z § 5 ust. 1 Rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Z literalnej wykładni tego przepisu wynika, że w przypadku realizacji nowej inwestycji przez przedsiębiorcę działającego już w strefie, który realizuje kolejne inwestycje (inwestycje typu greenfield) w oparciu o uzyskane zezwolenia, zwolnienie z CIT przysługuje już w miesiącu, w którym poniesione zostały pierwsze wydatki inwestycyjne, związane z inwestycjami greenfield, po uzyskaniu zezwolenia.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl § 3 ust. 4 Rozporządzenia przez nową inwestycję rozumie się inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. W nawiązaniu do przywołanego przepisu, za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą.

Inaczej ustawodawca uregulował natomiast moment zastosowania zwolnienia z CIT w przypadku, gdy granicami specjalnej strefy ekonomicznej w związku z realizacją nowej inwestycji na podstawie zezwolenia obejmowane jest funkcjonujące już przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (inwestycja typu brownfield). W takiej sytuacji zastosowanie znajduje § 5 ust. 4 Rozporządzenia, który stanowi, że w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienie przysługuje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia określone w zezwoleniu. Oznacza to, że w odniesieniu do dochodu uzyskanego z inwestycji typu brownfield zastosowanie zwolnienia z CIT jest możliwe dopiero od miesiąca, w którym przedsiębiorca wypełnił warunki określone zezwoleniem.

Z powyższego wynika, że ustawodawca w sposób odmienny określił moment, od którego możliwe jest zastosowanie zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT w zależności od tego, czy dana inwestycja jest kolejną inwestycją realizowaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (inwestycją typu greenfield), czy też pierwszą tego typu inwestycją, powstałą wskutek objęcia istniejącego zakładu regulacjami strefowymi (inwestycja typu brownfield). „Odroczenie” prawa do zwolnienia ma miejsce w sytuacji gdy zezwolenie zostało wydane na realizację takiej nowej inwestycji, która bazuje na już istniejących aktywach włączonych w granice i regulacje strefowe. Jak przyjmuje się w doktrynie, rozróżnienie to promuje tworzenie nowych inwestycji typu greenfield, poprzez wyrównywanie szans przedsiębiorców prowadzących działalność w tej formie.

Inwestycje typu brownfield, z uwagi na już istniejącą bazę produkcyjno-wytwórczą, mogą teoretycznie przynosić zyski już od dnia wydania zezwolenia. W efekcie, uzyskiwane przez podatnika dochody objęte zezwoleniem mogłyby nie wynikać z elementów nowej inwestycji (np. nowych środków trwałych czy nowych pracowników). Do takiej sytuacji nie dojdzie w przypadku inwestycji typu greenfield. Pewne opóźnienie stosowania zwolnienia wynikającego z zezwolenia dla inwestycji typu brownfield pozwala zatem na „oddzielenie” zwolnionych dochodów z nowej inwestycji od tych z już istniejących na dzień wydania zezwolenia aktywów.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego, należy wskazać, że Wnioskodawca prowadził działalność w istniejącym zakładzie przed objęciem go granicami SSE. W związku z czym inwestycja, na którą Wnioskodawca uzyskał zezwolenie nr 116/2013 z 27 lutego 2013 r. spowodowała objęcie terenu zakładu Wnioskodawcy granicami SSE i stanowiła pierwszą inwestycję realizowaną w SSE, a zatem była to inwestycja typu brownfield. W konsekwencji, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu Inwestycji Brownfield korzystał ze zwolnienia z CIT zgodnie z zasadami określonymi w § 5 ust. 4 Rozporządzenia, a zatem dopiero od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w tym zezwoleniu. W związku z tym, że Spółka przekroczyła minimalny próg nakładów inwestycyjnych w czerwcu 2014 r., zwiększyła zatrudnienie do 31 grudnia 2014 r. i utrzymała je do 31 grudnia 2016 r. Do 31 grudnia 2014 r. zakończyła inwestycję, w odniesieniu do dochodów uzyskanych z Inwestycji Brownfield Wnioskodawca zastosował zwolnienie z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT od stycznia 2015 r.

Kolejne inwestycje, na które Wnioskodawca uzyskiwał Zezwolenia, stanowiły nowe inwestycje w rozumieniu § 3 ust. 4 Rozporządzenia i były realizowane na terenie, który już został wcześniej objęty granicami SSE, w związku z czym należy uznać, że inwestycje te stanowiły inwestycje typu greenfield. Skoro zatem Inwestycje Greenfield realizowane były przez Wnioskodawcę w tym samym miejscu (terenie, fabryce), co Inwestycja Brownfield, a więc na terenie objętym już granicami SSE, to w odniesieniu do dochodu pochodzącego z Inwestycji Greenfield zwolnienie z CIT powinno znaleźć zastosowanie już od miesiąca, w którym Spółka poniosła pierwsze wydatki inwestycyjne, stosownie do treści § 5 ust. 1 Rozporządzenia.

Powyższe stanowisko znalazło wyraz w piśmie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: „Szef KAS”) z 28 grudnia 2022 r. nr DOP4.9221.39.2022, którym zmienił on interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 2 sierpnia 2017 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.159.2017.1.JKT. Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdził, że w odniesieniu do podmiotów, których przedsiębiorstwo z racji prowadzonej na podstawie zezwolenia inwestycji objęto strefą, które prowadzą kolejne inwestycje na podstawie nowych zezwoleń na terenie objętym wcześniej strefą, nie znajdzie już zastosowania § 5 ust. 4 rozporządzenia.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika bowiem, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku inwestycji, w związku z którą przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa objęto strefą.

W związku z tym, w przypadku kolejnych nowych inwestycji, na które Spółka uzyska nowe zezwolenia i będą one prowadzone w przedsiębiorstwie, już po objęciu granicami strefy, do ustalenia momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego zastosowanie znajdzie § 5 ust. 1 rozporządzenia, zgodnie z którym zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że dotychczas w sposób błędny uzależniał moment zastosowania zwolnienia z CIT w odniesieniu do dochodów pochodzących z Inwestycji Greenfield, gdyż stosował zwolnienie stosownie do § 5 ust. 4 Rozporządzenia, dopiero od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniach. Tymczasem, w odniesieniu do Inwestycji Greenfield zastosowanie powinien znaleźć § 5 ust. 1 Rozporządzenia, który pozwala na zastosowanie zwolnienia z CIT do dochodu uzyskanego z Inwestycji Greenfield od miesiąca, w którym poniesione zostały pierwsze wydatki inwestycyjne.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, w tym m.in.:

-wspomniane powyżej pismo Szefa KAS z 28 grudnia 2022 r., nr DOP4.9221.39.2022,

-interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 maja 2022 r.,  nr 0111-KDIB1-3.4010.125.2022.1.IM,

-interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 30 grudnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.532.2020.1.JKT,

-interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 24 lutego 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.543.2019.1.JKU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz.U. 2023 r., poz. 91 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”):

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE:

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.; dalej: „updop”).

W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 updop:

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop:

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej fizycznie na terenie strefy. Podstawą do korzystania ze zwolnienia jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki jej prowadzenia.

Stosownie § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 21, dalej: „Rozporządzenia SSE”),

W § 5 ust. 4 Rozporządzenia SSE zawarto natomiast wyjątek od tej reguły,

W myśl § 3 ust. 4 Rozporządzenia SSE,

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka od dłuższego czasu prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Pierwszą inwestycję (dalej: „Inwestycje Brownfield”) na terenie SSE Spółka rozpoczęła w oparciu o zezwolenie nr (…) z (…) roku. Wnioskodawca prowadził działalność przed wydaniem zezwolenia nr (…), w konsekwencji zasady obowiązujące w SSE zostały niejako rozciągnięte na już istniejący poza terenem SSE zakład (tzw. inwestycja typu brownfield). Poza Inwestycją Brownfield Wnioskodawca realizował na terenie SSE szereg innych inwestycji, dla których występował o nowe zezwolenia (dalej: „Inwestycje Greenfield”). Inwestycje te realizowane były w tym samym miejscu (terenie, fabryce), co Inwestycja Brownfield - a więc stanowiły nową inwestycję na terenie SSE. Jednocześnie, Spółka traktowała Inwestycje Greenfield analogicznie jak Inwestycję Brownfield, tj. stosowała do nich regulacje § 5 pkt 4 Rozporządzenia. W efekcie, Spółka każdorazowo uznawała za moment „aktywacji” zezwolenia (moment od którego Spółka była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z CIT) miesiąc następujący po miesiącu, w którym poniesiono przewidzianą w danym zezwoleniu kwotę wydatków inwestycyjnych oraz osiągano określony w danym zezwoleniu poziom zatrudnienia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że co do zasady kluczowym i najważniejszym z warunków koniecznych do skorzystania ze zwolnienia podatkowego jest otrzymanie zezwolenia na działalność w SSE.

Przedmiotowe zezwolenie precyzuje indywidualne warunki korzystania z pomocy publicznej przez danego przedsiębiorcę. Określa ono przede wszystkim przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot na terenie strefy oraz warunki dotyczące realizacji inwestycji, obejmujące zobowiązanie przedsiębiorcy do poniesienia w wyznaczonym terminie określonego poziomu wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnienia na określony czas ustalonej liczby pracowników (art. 16 ustawy o SSE).

Podkreślenia wymaga, że zezwolenie wydawane jest na prowadzenie ściśle określonej działalności na określonym obszarze SSE.

Ustawodawca w § 5 ust. 1 i 4 Rozporządzenia, odmiennie określił moment, od którego zwolnienie to przysługuje. W przypadku nowej inwestycji jest nią miesiąc poniesienia wydatków inwestycyjnych, o których mowa w zezwoleniu na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Natomiast, przy objęciu przedsiębiorstwa granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji - miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu.

Rozróżnienie to promuje tworzenie nowych inwestycji typu greenfield, poprzez wyrównywanie szans przedsiębiorców prowadzących działalność w tej formie. Stąd w przypadku, gdy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, na podstawie zezwolenia, które ściśle określa obszar strefy, to zwolnienie od podatku dochodowego nowej inwestycji należy odroczyć do momentu, aż zostaną spełnione warunki określone w zezwoleniu (§ 5 ust. 4 Rozporządzenia).

W odniesieniu do podmiotów, których przedsiębiorstwo z racji prowadzonej na podstawie zezwolenia inwestycji objęto strefą, które prowadzą kolejne inwestycje na podstawie nowych zezwoleń na terenie objętym wcześniej strefą, nie znajdzie już zastosowania § 5 ust. 4 Rozporządzenia. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika bowiem, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku inwestycji, w związku z którą przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa objęto strefą.

W związku z tym, w przypadku kolejnej nowej inwestycji, na która Spółka uzyskała nowe zezwolenie i prowadzi ją w przedsiębiorstwie, już po objęciu granicami strefy, do ustalenia momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego zastosowanie znajdzie § 5 ust. 1 Rozporządzenia, zgodnie z którym zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zatem zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Spółka powinna zastosować do dochodów osiągniętych w ramach Inwestycji Greenfield § 5 pkt 1 Rozporządzenia, tj. mogła rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z CIT począwszy od miesiąca, w którym poniosła wydatki inwestycyjne. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).