Czy Wnioskodawca miał prawo stosować stawkę 9% CIT już w roku w którym doszło do przekształcenia w spółkę jawną.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca miał prawo stosować stawkę 9 % CIT już w roku w którym doszło do przekształcenia w spółkę jawną.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na mocy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: dalej jako podatek CIT) posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca powstał w trybie art. 551 § 1 kodeksu spółek handlowych poprzez przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w spółkę jawną. Przekształcenie miało miejsce 15 kwietnia 2021 r.

Przed tą datą Wnioskodawca działając jeszcze jako spółka komandytowa podjął decyzję w formie uchwały, że stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych dopiero z dniem 1 maja 2021 r. na podstawie art. 12 ustawy nowelizacyjnej (ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2020 poz. 2123). Konsekwencją powyższego było odroczenie do 1 maja 2021 r uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT. W momencie przekształcenia Wnioskodawca nie był zatem jeszcze podatnikiem CIT.

W dniu 15 kwietnia 2021 r. nastąpiła rejestracja spółki jawnej w KRS i jest to dzień, w którym powstała spółka będąca Wnioskodawcą. Wspólnikami spółki jawnej - Wnioskodawcy były: jedna osoba fizyczna oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka nie złożyła na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1a lit c) ustawy o CIT w ustawowym terminie we właściwym urzędzie skarbowym informacji CIT-15J i CIT-JW dotyczącej spółki i wspólników. Na skutek nie złożenia tych dokumentów Spółka jawna, która powstała wcześniej na skutek przekształcenia - do tej pory transparentna podatkowo - stała się podatnikiem podatku CIT, który do chwili obecnej reguluje. Wnioskodawca nie należy do podatkowej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca spełniał przesłanki do uznania go za tzw. małego podatnika CIT na moment przekształcenia (na podstawie art. 19 ust. 1d ustawy o CIT). Wnioskodawca spełniał również wymóg osiągnięcia w roku podatkowym przychodów nieprzekraczających równowartości 2 000 000 euro (art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.).

Z ostrożności, Wnioskodawca zaznacza, że nie zachodziła żadna z przestanek z art. 19 ust. 1a pkt 3-5 ustawy o CIT.

Pytanie

Czy Wnioskodawca miał prawo stosować stawkę 9% CIT już w roku w którym doszło do przekształcenia w spółkę jawną?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, miał prawo stosować stawkę 9% już w roku, w którym doszło do przekształcenia bez zachowania okresu karencji, o którym mowa w art. 19a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o CIT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do :

a) spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

-- przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), lub

- aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, lub,

-- informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zarejestrowania spółki jawnej - w przypadku nowo utworzonej spółki jawnej oraz spółki jawnej powstałej z przekształcenia innej spółki

-- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Zgodnie z ust. 4 w/w przepisu informacja, o której mowa w ust. 3 pkt 1a, zawiera:

1)imię i nazwisko albo firmę (nazwę), adres miejsca zamieszkania albo adres siedziby, numer identyfikacji podatkowej oraz wielkość prawa do udziału w zysku spółki jawnej:

a)wspólnika będącego podatnikiem osiągającym dochody ze spółki jawnej,

b)podatnika niebędącego wspólnikiem spółki jawnej osiągającego dochody z tej spółki;

2)nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej podmiotu niebędącego podatnikiem podatku dochodowego, za pośrednictwem którego podatnik osiąga dochody ze spółki jawnej, oraz wielkość posiadanego przez podatnika prawa do udziału w zysku tego podmiotu.

Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), spółki komandytowe mogły postanowić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą miały do nich zastosowanie od dnia 1 maja 2021 r.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy o CIT podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.19% podstawy opodatkowania;

2.9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych

 - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł.

Na podstawie art. 19 ust. 1a ustawy o CIT podatnik, który został utworzony:

1.w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo

2.w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo

3.przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo

4.przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

5.przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14 - nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Stosownie do art. 19 ust. 1b ustawy o CIT przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych.

W myśl art. 19 ust. 1c ustawy o CIT przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1.spółki dzielonej,

2.podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

a.uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

b.składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników - w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym. podatnik, który został utworzony.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d ustawy o CIT podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Stosownie do art. 19 ust. 1e ustawy o CIT warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.); przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, podatek dochodowy od osób prawnych jest obliczany według stawki 19% na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Niektórzy podatnicy mogą jednak korzystać z opodatkowania podatkiem dochodowym według stawki 9%. Jest tak w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2 000 000 euro (art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.), o ile podatnicy ci posiadają status małego podatnika (art. 19 ust. 1d ustawy o CIT.) lub rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej (art. 19 ust. 1e ustawy o CIT.). Z możliwości tej nie mogą jednak korzystać wszyscy podatnicy. Wyłączenia stosowania stawki 9% określa art. 19 ust. 1a-1d ustawy o CIT. Nie ma możliwości zastosowania przepisu art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wprowadzającego obniżoną stawkę 9% podatku przez podatników utworzonych w wyniku działań restrukturyzacyjnych określonych w art. 19 ust. 1a pkt 1-5.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - spółka jawna - został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 15 kwietnia 2021 r. Spółka ta powstała z przekształcenia spółki komandytowej w której jednym ze wspólników była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca nie złożył w ustawowym terminie oświadczenia, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o CIT. Na skutek nie złożenia tego dokumentu Wnioskodawca będący spółką jawną a zatem transparentną podatkową stał się podatnikiem CIT.

Z literalnego brzmienia art. 19 ust. 1a ustawy o CIT wynika, że odnosi się on do nowo utworzonych podatników, przy czym ustawodawca uznaje za „rozpoczynającego działalność” także podatnika, który powstał w wyniku przekształcenia, połączenia czy podziału, pomimo że nie zawsze taka działalność faktycznie jest rozpoczynana, gdyż podatnik powstały w wyniku przekształcenia, połączenia czy podziału podatników kontynuuje działalność swojego poprzednika. W katalogu sytuacji powodujących wyłączenie możliwości stosowania obniżonej stawki podatku (pomimo spełnienia pozostałych wymogów tj. nieprzekroczenia wysokości przychodów w roku podatkowym w kwocie 2.000.000 euro i posiadania statusu małego podatnika) znajduje się m.in. przekształcenie spółki niebędącej osobą prawną - zgodnie z cytowanym powyżej art. 19 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy w tej sytuacji nie doszło do utworzenia podatnika CIT w wyniku przekształcenia o jakiej to sytuacji jest mowa w art. 19 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem stawka 9% nie będzie mogła być zastosowana, przez okres karencji gdy podatnik CIT został utworzony w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną. Przepis jest zatem jasny i precyzyjny: jeśli dochodzi do utworzenia podatnika CIT w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną wówczas ma zastosowanie okres karencji. Tymczasem w przedmiotowym przypadku w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną doszło do powstania spółki jawnej - a zatem również spółki niebędącej osobą prawną. Dopiero na skutek niezłożenia wspomnianego oświadczenia spółka której wspólnikami nie są wyłączenie osoby fizyczne staje się podatnikiem CIT. Samo przekształcenie nie spowodowało jeszcze powstania podatnika CIT. Gdyby spółka złożyła odpowiednio oświadczenie wówczas nie stałaby się podatnikiem CIT i pozostałaby nadal transparentna podatkowo. W tym przypadku decydujące dla powstania podatnika CIT jest zatem oświadczenie, a nie zaś samo przekształcenie. W wyniku samego przekształcenia spółki komandytowej w spółkę jawną powstała spółka niebędąca jeszcze podatnikiem CIT. Aby powstał podatnik CIT koniecznie było niezłożenie oświadczenia. Powyższy przepis mówiący o karencji miałby zatem zastosowanie do sytuacji gdyby przykładowo spółka jawna została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W takiej sytuacji w wyniku przekształcenia powstaje podatnik CIT - spółka z o.o. Nie jest do tego wymagana żadna dodatkowa czynność, czy aktywność spółki - powstanie podatnika CIT następuje tutaj bezsprzecznie w wyniku przekształcenia i to z mocy prawa - przepisów ustawy kodeks spółek handlowych w powiązanych z przepisami ustawy o CIT.

Niezależnie od powyższego z ostrożności procesowej gdyby organ nie uznał powyższej argumentacji za prawidłową (i uznał, że spółka jawna była podatnikiem CIT powstałym w wyniku przekształcenia) wskazać dodatkowo należy, że zgodnie z art. 19 ust. 1a pkt 1 ustawy o CIT podatnik, który został utworzony m.in. w wyniku przekształcenia nie stosuje przepisu umożliwiającego stosowanie 9% stawki podatkowej w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym. Przy czym nie dotyczy to sytuacji „przekształcenia spółki w inną spółkę”. Pojęcie „spółki” zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 21 ustawy o CIT i rozumie się przez nią spółkę posiadającą osobowość prawną (np. spółkę z o.o.), ale także m.in. spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a ustawy o CIT mającą siedzibę lub zarząd na terytorium RP, czyli także spółce komandytowej.

W ocenie Wnioskodawcy nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o. (winno być: spółkę jawną) w kwietniu 2021 r. spełnia dyspozycję zwrotu "przekształcenie spółki w inną spółkę", albowiem doszło do tego w czasie obowiązywania art. 4a pkt 21 ustawy o CIT.

Powyższego wniosku nie podważa przepis przejściowy, tj. art. 12 ust. 2 ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2123). Na podstawie tego przepisu spółki komandytowe uzyskały możliwość - na podstawie ich własnej decyzji - odroczenia poddania opodatkowaniu CIT do 1 maja 2021 r. Jednocześnie jednak żaden przepis przejściowy nie wyłączył stosowania słowniczka ustawowego w stosunku do spółki komandytowej, do której ma zastosowanie wspomniane odroczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy decydujące znaczenie ma tutaj bowiem fakt, iż efekt opodatkowania takiej spółki jest identyczny z efektem jaki wystąpiłby gdyby w ogóle nie doszło do przekształcenia, tj. gdyby spółka komandytowa zachowała swoją podmiotowość co najmniej do 1 maja 2021 r. Stałaby się wówczas podatnikiem CIT, a żaden przepis nie wyłącza możliwości stosowania przez takie spółki z 9% stawki podatkowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.