Temat interpretacji

- powstanie zakładu Spółki w Polsce na podstawie przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, - ustalenia kiedy powstanie obowiązek wpłacania przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, - ustalenia za jaki okres Spółka powinna złożyć pierwsze zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób prawnych

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• powstania zakładu Spółki w Polsce na podstawie przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
• ustalenia kiedy powstanie obowiązek wpłacania przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych,
• ustalenia za jaki okres Spółka powinna złożyć pierwsze zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób prawnych

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• powstania zakładu Spółki w Polsce na podstawie przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
• ustalenia kiedy powstanie obowiązek wpłacania przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych,
• ustalenia za jaki okres Spółka powinna złożyć pierwsze zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) - jest hiszpańską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i hiszpańskim rezydentem podatkowym.

Spółka zawarła umowę ze spółką prawa niemieckiego (zwaną dalej: Głównym Wykonawcą) dotyczącą realizacji projektu przemysłowego na terenie Polski.

Główny Wykonawca zawarł ze spółką z siedzibą w Polsce (zwaną dalej: Zamawiającym) umowę, na podstawie której zobowiązał się dostarczyć i zamontować samochodową linię spawalniczą w fabryce samochodów. Przedmiotem świadczenia Głównego Wykonawcy jest dostawa urządzeń z montażem i uruchomieniem. Wskazana dostawa z montażem będzie miała miejsce w Polsce (linia spawalnicza zostanie zamontowana w fabryce znajdującej się w Polsce).

Linia spawalnicza będzie wykorzystywana w procesie produkcji samochodów. Zostanie ona zamontowana w budynku fabryki, ale nie stanie się ona częścią składową tego budynku. W szczególności, technicznie możliwe będzie zdemontowanie linii spawalniczej i jej odłączenie od budynku bez ich uszkodzenia. Wysoce prawdopodobne jest, że w przyszłości linia spawalnicza zostanie zdemontowana i na jej miejsce zostanie zamontowana nowa linia, służąca produkcji innego modelu samochodu. Zarówno zamontowanie, jak i zdemontowanie linii spawalniczej będzie wymagało użycia specjalistycznego sprzętu.

W celu wykonania dostawy linii spawalniczej wraz z jej montażem na rzecz Zamawiającego, Główny Wykonawca zawarł ze Spółką umowę, na podstawie której Spółka zobowiązała się do zrealizowania kompleksowych czynności z zakresu elektryki i automatyki przemysłowej.

Przedmiotem świadczenia Spółki na rzecz Głównego Wykonawcy jest:

• dostarczenie i zamontowanie elementów składających się na kompletną instalację elektryczną linii spawalniczej,
• dostarczenie, zamontowanie i zaprogramowanie sterowników X (programowalne sterowniki logiczne, ang. programmable logic controller) oraz zaprogramowanie robotów przeznaczonych do aktywowania i sterowania linią spawalniczą,
• uruchomienie linii spawalniczej.

Spółka realizuje zatem prace w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych oraz prace w zakresie automatyki przemysłowej przy użyciu dostarczanych przez siebie towarów.

Podsumowując, Spółka bierze udział w budowie linii spawalniczej poprzez dostarczenie i zamontowanie jej istotnych elementów, w tym oprogramowania (dla sterowników i robotów) niezbędnego do jej prawidłowego funkcjonowania, jak również wykonuje czynności związane z uruchomieniem linii. Czynności wykonywane przez Spółkę wymagają specjalistycznej wiedzy z zakresu inżynierii.

Powyższy projekt realizowany przez Spółkę na rzecz Głównego Wykonawcy trwać będzie około 18 miesięcy. W tym czasie, w Polsce obecne będą osoby działające w imieniu Spółki w ramach realizacji przedmiotowego projektu (w szczególności pracownicy Spółki). Spółka w tym okresie będzie również dysponować na terenie Polski zasobami technicznymi niezbędnymi do realizacji opisanego projektu, tj. będzie utrzymywać sprzęt służący wykonywaniu prac instalacyjnych oraz prac z zakresu automatyki przemysłowej. Spółka będzie korzystać z usług podwykonawców usług i dostawców towarów niezbędnych do realizacji projektu.

Spółka rozpoczęła w Polsce prace w ramach projektu w lutym 2019 r. Od tego czasu w Polsce przebywają pracownicy Spółki, którzy wykonują zadania związane z projektem. Pracownicy Spółki są hiszpańskimi rezydentami podatkowymi.

Wskazany projekt jest jedynym projektem realizowanym przez Spółkę na terenie Polski. Nigdy wcześniej Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej w Polsce. Również w przyszłości Spółka nie zamierza realizować żadnych innych projektów na terenie Polski. Nie można wykluczyć, że plany w tym zakresie ulegną zmianie, ale w tym momencie nie są planowane (ani tym bardziej zakontraktowane) żadne dostawy lub usługi, które Spółka miałaby wykonywać w Polsce.

W związku z realizacją projektu, Spółka nie podejmuje działań mających ułatwić jej prowadzenie innych projektów w Polsce. W szczególności, Spółka nie gromadzi materiałów lub sprzętu, które miałyby zostać wykorzystane w przyszłości przy realizacji innych transakcji. Czynności podejmowane w Polsce przez Spółkę służą tylko realizacji opisywanego projektu wykonywanego na rzecz Głównego Wykonawcy.

Wszystkie decyzje biznesowe dotyczące analizowanego projektu podejmowane są przez centralę znajdującą się w Hiszpanii. W Polsce nie działają osoby upoważnione do zawierania umów w imieniu Spółki. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy w związku z realizacją opisanego projektu, w Polsce powstanie zakład Spółki w rozumieniu przepisów Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz.U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127, dalej: UPO) z uwagi na budowę albo montaż trwające dłużej niż przez okres 12 miesięcy?
2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka zwraca się z pytaniem, kiedy powstanie obowiązek wpłacania przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych?
3. Za jaki okres Spółka powinna złożyć pierwsze zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób prawnych?

Ad 1

Zdaniem Spółki, w związku z realizacją projektu, w Polsce powstanie zakład Spółki w rozumieniu przepisów UPO z uwagi na budowę albo montaż trwające dłużej niż 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, w rozumieniu przedmiotowej konwencji określenie zakład oznacza stałą placówkę, poprzez którą całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5 ust. 1 lit. g) UPO, określenie zakład obejmuje w szczególności budowę albo montaż, które trwają przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.

W analizowanym przypadku Spółka wykonuje roboty montażowe i instalacyjne oraz prace w zakresie automatyki przemysłowej. Spółka bierze udział w budowie linii spawalniczej, a wykonywane przez nią prace są niezbędne dla prawidłowego wykonania i funkcjonowania linii. Czynności, za które odpowiedzialna jest Spółka, w istotnej mierze polegają na montowaniu elementów, które stają się częścią składową linii.

Projekt realizowany przez Spółkę można zatem uznać za budowę albo montaż. Nie rozstrzygając, czy prace wykonywane przez Spółkę są bliższe budowie czy montażowi, można stwierdzić, że z pewnością odpowiadają one co najmniej jednemu z powyższych określeń. Spółka bierze udział w konstrukcji (budowie) i składaniu (montażu) linii spawalniczej, a prace w tym zakresie trwać będą ponad 12 miesięcy.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Spółki, realizowany przez nią projekt skutkować będzie powstaniem zakładu w Polsce w rozumieniu przepisów UPO, z uwagi na istnienie budowy albo montażu przez okres przekraczający 12 miesięcy.

Ad 2

W ocenie Spółki, pierwsza zaliczka na podatek dochodowy od osób prawnych powinna zostać zapłacona w terminie płatności zaliczki za miesiąc, w którym upłynie 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy albo montażu i zaliczka ta powinna obejmować dochód uzyskany przez zakład w okresie od dnia, w którym rozpoczęto prace w ramach budowy albo montażu do końca miesiąca, w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia tych prac.

Zgodnie z przepisami UPO, zakład w postaci budowy albo montażu powstaje pod warunkiem, że budowa (montaż) trwa dłużej niż 12 miesięcy. Zakład powstaje zatem dopiero po upływie 12 miesięcy, ale trzeba zauważyć, że powstaje on z mocą wsteczną, tj. ze skutkiem od dnia rozpoczęcia prac. Innymi słowy, dopóki nie upłynie okres 12 miesięcy, zakład nie powstaje, ale z chwilą upływu owego okresu uznaje się, że zakład istnieje od dnia, w którym rozpoczęto prace.

Mając powyższe na uwadze, należy ustalić, kiedy powstaje obowiązek zapłaty pierwszej zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych.

Spółka zauważa, że do momentu powstania zakładu nie może powstać obowiązek zapłaty zaliczek od dochodu wygenerowanego przez ten zakład. Skoro bowiem nie istnieje zakład, nie istnieje również dochód podlegający opodatkowaniu w Polsce, a co za tym idzie nie powstaje obowiązek zapłaty podatku. Tym samym, przed upływem okresu 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy (montażu), nie powstaje obowiązek zapłaty zaliczek. Pierwsza zaliczka powinna więc zostać zapłacona w ustawowym terminie płatności zaliczki za miesiąc, w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy (montażu).

Jednocześnie, należy zauważyć, że zakład powstaje ze skutkiem wstecznym, czyli od dnia rozpoczęcia prac. W efekcie, pierwsza zaliczka na podatek dochodowy od osób prawnych powinna objąć dochód uzyskany w okresie od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy (montażu) do końca miesiąca, w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia tych prac.

Tym samym, skoro prace w ramach budowy (montażu) rozpoczęły się w lutym 2019 r., to pierwsza zaliczka na podatek z tytułu dochodów uzyskanych przez zakład powinna zostać zapłacona w terminie do 20 marca 2020 r. i powinna obejmować podatek od dochodu uzyskanego w okresie od dnia rozpoczęcia prac w lutym 2019 r. do 29 lutego 2020 r. Taki pogląd pozostaje w zgodzie z przepisami UPO dotyczącymi powstania zakładu oraz z regulacjami w zakresie płatności zaliczek na podatek w ciągu roku.

Zaprezentowane powyższej podejście do problematyki zaliczek na podatek dochodowy z tytułu dochodów uzyskiwanych przez zakład znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, na przykład w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 stycznia 2012 r., nr IPPB5/423-1058/11-2/PS.

Podsumowując, w ocenie Spółki, pierwsza zaliczka na podatek dochodowy od osób prawnych powinna zostać zapłacona w terminie płatności zaliczki za miesiąc, w którym upłynie 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy albo montażu i zaliczka ta powinna obejmować dochód uzyskany przez zakład w okresie od dnia, w którym rozpoczęto prace w ramach budowy albo montażu do końca miesiąca, w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia tych prac.

Ad 3

Zdaniem Spółki, pierwsze zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób prawnych powinno obejmować okres od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy (montażu) do ostatniego dnia roku, w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia powyższych prac.

Za stanowiskiem przedstawionym przez Spółkę przemawiają analogiczne argumenty do zaprezentowanych w zakresie pytania nr 2. Spółka uważa zatem, że obowiązek złożenia zeznania rocznego nie może wystąpić, jeżeli nie powstał jeszcze zakład, tj. nie upłynęło jeszcze 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy (montażu). Jednocześnie należy pamiętać, że pierwsze zeznanie powinno obejmować okres od dnia rozpoczęcia prac (montażu). Tym samym, jako że prace w ramach budowy (montażu) rozpoczęły się w lutym 2019 r., pierwsze zeznanie roczne powinno zostać złożone do 31 marca 2021 r. i powinno obejmować okres od dnia rozpoczęcia prac w lutym 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, pojęcie to oznacza:

1. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego
2. państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
3. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
4. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest hiszpańską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i hiszpańskim rezydentem podatkowym (Spółka). Spółka zawarła umowę ze spółką prawa niemieckiego (Główny Wykonawca) dotyczącą realizacji projektu przemysłowego na terenie Polski. Główny Wykonawca zawarł ze spółką z siedzibą w Polsce (Zamawiający) umowę, na podstawie której zobowiązał się dostarczyć i zamontować samochodową linię spawalniczą w fabryce samochodów w Polsce.

W celu wykonania dostawy linii spawalniczej wraz z jej montażem na rzecz Zamawiającego, Główny Wykonawca zawarł ze Spółką umowę, na podstawie której Spółka zobowiązała się do zrealizowania kompleksowych czynności z zakresu elektryki i automatyki przemysłowej. Spółka bierze udział w budowie linii spawalniczej poprzez dostarczenie i zamontowanie jej istotnych elementów, w tym oprogramowania (dla sterowników i robotów) niezbędnego do jej prawidłowego funkcjonowania, jak również wykonuje czynności związane z uruchomieniem linii. Czynności wykonywane przez Spółkę wymagają specjalistycznej wiedzy z zakresu inżynierii.

Powyższy projekt realizowany przez Spółkę na rzecz Głównego Wykonawcy trwać będzie około 18 miesięcy. W tym czasie, w Polsce obecne będą osoby działające w imieniu Spółki w ramach realizacji przedmiotowego projektu (w szczególności pracownicy Spółki). Spółka w tym okresie będzie również dysponować na terenie Polski zasobami technicznymi niezbędnymi do realizacji opisanego projektu, tj. będzie utrzymywać sprzęt służący wykonywaniu prac instalacyjnych oraz prac z zakresu automatyki przemysłowej. Spółka będzie korzystać z usług podwykonawców usług i dostawców towarów niezbędnych do realizacji projektu.

Spółka rozpoczęła w Polsce prace w ramach projektu w lutym 2019 r. Od tego czasu w Polsce przebywają pracownicy Spółki, którzy wykonują zadania związane z projektem. Pracownicy Spółki są hiszpańskimi rezydentami podatkowymi.

Wskazany projekt jest jedynym projektem realizowanym przez Spółkę na terenie Polski. Nigdy wcześniej Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej w Polsce. Również w przyszłości Spółka nie zamierza realizować żadnych innych projektów na terenie Polski. Wszystkie decyzje biznesowe dotyczące analizowanego projektu podejmowane są przez centralę znajdującą się w Hiszpanii. W Polsce nie działają osoby upoważnione do zawierania umów w imieniu Spółki. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W sprawie zastosowanie znajdzie Umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz.U. z 1982 r. Nr 17 poz. 127, dalej: UPO, umowa polsko-hiszpańska).

Stosownie do art. 7 ust. 1 umowy polsko-hiszpańskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z zastrzeżeniem postanowień ust. 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem (art. 7 ust. 2 ww. UPO).

Zgodnie z art. 7 ust. 3 umowy polsko-hiszpańskiej, przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym zakład jest położony, czy gdzie indziej.

Zakład został zdefiniowany w art. 5 ust. 1 umowy polsko-hiszpańskiej jako stała placówka, poprzez którą całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 umowy polsko-hiszpańskiej, określenie zakład obejmuje w szczególności:

1. miejsce zarządu,
2. filię,
3. biuro,
4. zakład fabryczny,
5. warsztat,
6. kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
7. budowę albo montaż, które trwają przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.

Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje szereg wyłączeń.

Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy polsko-hiszpańskiej, określenie zakład nie będzie uważane za obejmujące:

1. placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa.
2. zapasy dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,
3. zapasy dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4. stałe placówki, utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstwa.
5. stałe placówki utrzymywane przez przedsiębiorstwo wyłącznie w celu reklamy, dostarczenia informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze dla przedsiębiorstwa.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-hiszpańskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 pkt 16-19 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (z dnia 22 lipca 2010 r. ABC a Wolters Kluwer business, Warszawa 2011) stwierdzono, że plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż 12 miesięcy. ()

Określenie plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe obejmuje nie tylko budowę budynków, lecz również budowę dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmująca ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem i dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie prace montażowe nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń, na przykład maszyn wewnątrz budynku lub na zewnątrz. Ustęp 3 ma zastosowanie do planowania i nadzorowania na placu budowy danego budynku. ()

Kryterium 12 miesięcy ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt, nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku. Plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą prac jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, ze stanowi on całość w sensie handlowym i geograficznym. ()

Plac budowy istnieje od dnia, w którym przedsiębiorca rozpoczyna swoją działalność, co obejmuje wszelkie prace przygotowawcze wykonane w państwie, w którym ma być wzniesiona budowla. () W zasadzie plac budowy istnieje do czasu zakończenia budowy lub całkowitego jej zaniechania. Nie można uważać, że plac budowy przestaje istnieć, jeżeli prace są przerwane czasowo. Sezonowe lub inne czasowe przerwy powinny wchodzić w okres liczony jako trwanie placu budowy. Sezonowe przerwy mogą być spowodowane złą pogodą. Czasowe przerwy mogą być spowodowane np. brakiem materiałów lub brakiem siły roboczej. ()

() Istota projektu budowlanego lub instalacyjnego może polegać na tym, że działalność wykonawcy może być przemieszczana od czasu do czasu w miarę postępu prac. () W takim przypadku nie ma znaczenia, że siła robocza nie znajduje się w konkretnym miejscu przez 12 miesięcy. Działalność prowadzona w poszczególnych miejscach stanowi integralną część jednego projektu i taki projekt musi być traktowany jako zakład, jeżeli w całości istnieje dłużej niż 12 miesięcy.

Zasadnym jest przyjęcie, że zakres użytego pojęcia montaż, instalacja rozciąga się na różnego rodzaju prace montażowe, instalacyjne wykonywane w państwie źródła w określonym miejscu i przez określony czas. Pojęcia te jako szczególna forma działalności uznawanej za zakład oznacza zatem działalność o charakterze usługowym, polegającą na wykonywaniu czynności montażowych, instalacyjnych, a zatem zyski z tych usług mogą być przypisane przedsiębiorstwu zagranicznemu jako uzyskane przez prowadzony w drugim państwie zakład przez okres przekraczający określony umową czas. Sezonowe lub inne czasowe przerwy powinny wchodzić w okres liczony jako trwanie prac montażowych, instalacyjnych.

Aby rozpocząć liczenie długości trwania prac montażowych, instalacyjnych muszą być rozpoczęte jakikolwiek prace. Pojawienie się pierwszych pracowników wykonujących te prace z pewnością oznacza rozpoczęcie liczenia terminu 12 miesięcy dotyczącego danej usługi. Wspomniane powyżej kryterium czasowe, którego spełnienie sprawia, że prace montażowe, instalacyjne mogą konstytuować zakład ma zastosowanie oddzielenie do każdej umowy pod warunkiem, że nie stanowi ona całości w sensie ekonomicznym (handlowym) i geograficznym.

Zakończenie biegu dwunastomiesięcznego okresu prowadzenia prac montażowych lub instalacyjnych następuje wraz z całkowitym ukończeniem tych prac. Ukończenie przedmiotowych prac następuje wraz z formalnym przyjęciem prac przez zamawiającego.

Zdarzeniem, z którego zaistnieniem wiąże się powstanie obowiązku podatkowego, jest upływ czasu określonego w danej umowie bilateralnej, prowadzący do powstania zakładu. Nawet jeżeli w kontrakcie przewidziany jest dłuższy okres prac niż 12 miesięcy, zakład nie powstanie w momencie faktycznego rozpoczęcia budowy (prac budowlanych/prac montażowych), lecz w dacie przekroczenia okresu przewidzianego w art. 5 ust. 2 lit. g umowy polsko-hiszpańskiej. Dopiero przekroczenie tego okresu, które powoduje powstanie zakładu, rodzi w rezultacie ograniczony obowiązek podatkowy dla przedsiębiorstwa w państwie źródła, rozciągający się na dochody osiągnięte od dnia rozpoczęcia prowadzenia prac budowlanych lub montażowych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż z chwilą przekroczenia 12 miesięcy powstanie dla Wnioskodawcy ograniczony obowiązek podatkowy z tytułu dochodów osiągniętych od czasu rozpoczęcia prowadzenia prac budowlanych/montażowych. Wówczas to prowadzone prace instalacyjne ukonstytuują zakład Wnioskodawcy na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24d i art. 24f, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Stosownie do art. 25 ust. 1a ustawy o CIT, zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Mając na uwadze fakt, iż zakład Spółki w Polsce powstanie w dniu, w którym upłynie 12 miesięczny okres od dnia rozpoczęcia przez Spółkę prowadzenia prac montażowych na terytorium Polski powodując tym samym powstanie dla Spółki ograniczonego obowiązku podatkowego, od tego dnia powinna ona rozpocząć rozliczanie dla celów podatku dochodowego od osób prawych dochodów osiąganych poprzez położony na terytoriom Polski zakład. W konsekwencji, co do zasady od tego dnia Spółka zobowiązana będzie do obliczania i wpłacania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. Pierwsza zaliczka powinna więc zostać zapłacona w ustawowym terminie płatności zaliczki za miesiąc, w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac w ramach budowy (montażu). Ponadto, Spółka będzie zobowiązana w terminie do końca trzeciego miesiąca następnego roku podatkowego, złożyć do właściwego organu podatkowego zeznanie CIT-8, które, ze względu na powstanie w Polsce zakładu w związku z upływem okresu 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia przez Spółkę prac montażowych na terytorium Polski, będzie obejmowało rozliczenie roczne dochodów osiągniętych poprzez położony na terytorium Polski zakład za okres od dnia rozpoczęcia ww. prac na terytorium Polski do ostatniego dnia roku w którym upłynęło 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prac.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym jeżeli prace w ramach budowy (montażu) rozpoczęły się w lutym 2019 r., to pierwsza zaliczka na podatek z tytułu dochodów uzyskanych przez zakład powinna zostać zapłacona w terminie do 20 marca 2020 r. i powinna obejmować podatek od dochodu uzyskanego w okresie od dnia rozpoczęcia prac w lutym 2019 r. do 29 lutego 2020 r. jest słuszne. Z kolei pierwsze zeznanie roczne powinno zostać złożone do 31 marca 2021 r. i powinno obejmować okres od dnia rozpoczęcia prac w lutym 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie :

• powstania zakładu Spółki w Polsce na podstawie przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
• ustalenia kiedy powstanie obowiązek wpłacania przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych,
• ustalenia za jaki okres Spółka powinna złożyć pierwsze zeznanie roczne w podatku dochodowym od osób prawnych

należało uznać za jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej