Interpretacja indywidualna z dnia 29.09.2011, sygn. IBPBI/2/423-1017/11/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Temat interpretacji
Czy z tytułu wniesienia aportów (aportu) w postaci praw (prawa) do znaków towarowych, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za ww. aporty (aport)?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. BKIP 09 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 09 sierpnia 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca rozważa wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadanych przez Niego praw (prawa) do znaków towarowych (tzw. aporty pojedyncze). Prawdopodobnym jest objęcie udziałów w sp. z o.o. przez Wnioskodawcę powyżej ich wartości nominalnej. Nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartości obejmowanych udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy, stosownie do treści art. 154 § 3 kodeksu spółek handlowych (tj. zastosowana zostanie instytucja tzw. agio).
Aport zostanie wniesiony do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością według wartości rynkowej, ustalonej na podstawie sporządzonej wyceny.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy z tytułu wniesienia aportów (aportu) w postaci praw (prawa) do znaków towarowych, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za ww. aporty (aport)...
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.
W opinii Wnioskodawcy z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, iż w sytuacji gdy tzw. pojedynczy aport - wkład niepieniężny, np. w postaci praw do znaków towarowych, niebędący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, jest wnoszony po wartości rynkowej, to wówczas przychodem dla wnoszącego wkład jest nominalna wartość udziałów/akcji w spółce kapitałowej objętych w zamian za ten aport. Takiej kwalifikacji nie zmienia fakt, iż objęcie udziałów/akcji następuje powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka trafia na kapitał zapasowy. Instytucja tzw. agio jest przewidziana expressis verbis w art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. W tym miejscu należy podkreślić, że wnoszony przez Wnioskodawcę aport będzie wyceniony zgodnie z wartością rynkową. W opinii Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym art. 14 ust. 1 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania, nie da się go bowiem pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym, tj. art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Kluczowe znaczenie ma zwrot nominalna wartość udziałów (akcji)". Użycie przez ustawodawcę określenia nominalna - zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy - wyklucza możliwość ustalania wartości udziału wg cen rynkowych. Przychodem jest więc wyłącznie wartość nominalna ustalona przez wspólników w umowie spółki. Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę z dnia 5 lipca 2010 r., Znak: IBPBII/2/4160-26/10/MM, użycie przez
prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia
Prawidłowość zaprezentowanej przez Wnioskodawcę wykładni ww. przepisów potwierdza szereg orzeczeń sądów administracyjnych, zapadłych co prawda na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale nie tracących na aktualności z uwagi na tożsamość brzmienia regulacji prawnych. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 558/05), czy wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 lutego 2008 r. (sygn. akt: I SA/Kr 1326/06; prawomocny), Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 kwietnia 2008 r. (sygn. akt I SA/Gd 917/07; prawomocny) oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 września 2010 r. (sygn. akt I SA/Rz 419/10; prawomocny). Trafność przedstawionego stanowiska została ponadto potwierdzona w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2011 r., nr IBPBI/2/423-1546/10/MS. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w ww. piśmie, podzielił pogląd Podatnika sformułowany na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie tego, że osoba fizyczna wnosząca do spółki mającej osobowość prawną wkład niepieniężny, osiąga w związku z tą operacją przychód równy wartości nominalnej udziałów/akcji objętych w zamian za aport. Poza powyższym za prawidłowością przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska przemawia dodatkowo argument natury logicznej i zasada racjonalności ustawodawcy. W przypadku bowiem gdy dojdzie w przyszłości do odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wnoszony aport, kosztem uzyskania przychodu będzie właśnie nominalna wartość objętych udziałów z dnia ich objęcia, nie zaś wartość rynkowa tych udziałów/akcji (art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Pojęcie aport oznacza wkład niepieniężny wniesiony do spółki w celu pokrycia udziału (w całości lub części). Przedmiotem aportu mogą być wszelkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą one być wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów. Według art. 14 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług.
Skutki podatkowe wynikające z wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).
Zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Według omawianej regulacji, z chwilą objęcia udziałów (akcji) podmiot wnoszący wkład niepieniężny (aport) w innej postaci niż przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część uzyskuje przychód podlegający opodatkowaniu.
Z kolei art. 12 ust. 1b ww. ustawy wskazuje, że przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:
- zarejestrowania spółki kapitałowej albo
- wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
- wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
W świetle przedstawionych uwarunkowań prawnych stwierdzić należy, że jeśli aport zostaje wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składników majątku niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, to u udziałowca wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy, w wysokości nominalnej wartości objętych w zamian za taki wkład udziałów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Okoliczności tej nie zmienia fakt, że Wnioskodawca obejmuje udziały o wartości nominalnej niższej od wartości wnoszonych do spółki kapitałowej składników majątku, a wartość stanowiąca nadwyżkę ponad wartość nominalną otrzymanych udziałów przekazana zostanie na kapitał zapasowy. Istotnym jest bowiem, czy aport do spółki z o.o. zostanie wniesiony w jego wartości rynkowej, w przeciwnej bowiem sytuacji do ustalenia przychodu, na podstawie cytowanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą mieć odpowiednie zastosowanie postanowienia art. 14 ust. 1-3 omawianej ustawy, dające podstawę jego weryfikacji przez organy podatkowe, jeżeli bez uzasadnionych przyczyn wartość wniesionego aportu odbiegałaby od wartości rynkowej.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadanych przez Niego praw (prawa) do znaków towarowych (tzw. aporty pojedyncze). Prawdopodobnym jest objęcie udziałów w sp. z o.o. przez Wnioskodawcę powyżej ich wartości nominalnej. Nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów zostanie przelana na kapitał zapasowy, stosownie do treści art. 154 § 3 kodeksu spółek handlowych (tj. zastosowana zostanie instytucja tzw. agio). Aport zostanie wniesiony do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością według wartości rynkowej, ustalonej na podstawie sporządzonej wyceny.
Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w którym przedmiot aportu zostanie wyceniony w wartości rynkowej, należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem podatkowym dla Spółki będzie wartość nominalna objętych udziałów w spółce z o.o., a wskazany art. 14 ust. 1 tej ustawy nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania.
Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.
Ponadto należy podkreślić, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego (organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie, umożliwiałoby rozstrzygnięcie, czy ustalona przez strony cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie nie odbiega od wartości rynkowej).
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach