Temat interpretacji
1. Czy koszty różnic kursowych, którymi została obciążona Spółka za rok 2008, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów?
2. Jeśli odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca, w którym momencie należy zaliczyć koszty różnic kursowych do kosztów uzyskania przychodów?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 07 września 2009 r. (data wpływu 23.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów i momentu ich potrącalności jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 23 września 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem w dniu 06 października 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
- kosztów uzyskania przychodów i momentu ich potrącalności,
- przychodów i ich ujęcia podatkowego.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.
Spółka zawarła z W GmbH z siedzibą w N umowę, na podstawie której Spółka wykonuje bezpośrednio na zlecenie W GmbH dachy i akcesoria samochodowe (dalej: umowa). Spółka nabywa surowce, materiały i komponenty potrzebne do wykonania zamówienia zarówno po cenach ustalonych w walutach obcych, jak i w PLN. Działalność gospodarcza Spółki ogranicza się do wykonywania zleceń produkcyjnych na rzecz W GmbH.
Spółka wytwarza produkty pod konkretne zamówienie W GmbH, które W GmbH otrzymuje od klientów zewnętrznych, zgodnie procesem produkcji, instrukcjami i wymogami techniczno -jakościowymi określonymi przez W GmbH. Wykonane produkty Spółka pakuje i wysyła do miejsca wskazanego przez W GmbH. Koszty transportu ponosi W GmbH lub klient zewnętrzny. Spółka ponosi odpowiedzialność za wykonane przez Nią produkty. Intencją stron umowy jest przekazanie Spółce funkcji produkcyjnych i obciążenie Ją wyłącznie kosztami produkcji. Spółka ponosi część wydatków i uzyskuje część przychodów w walutach obcych. Wydatki ponoszone w walutach obcych są w znacznej części związane z transakcjami z dostawcami Spółki innymi niż W GmbH.
Różnice kursowe zarówno w zakresie kosztów i przychodów wpływają na rentowność Spółki, która jest obciążona ryzykiem kursowym. Ze względu na ograniczenie funkcji Spółki do produkcji, strony umowy postanowiły wbudować w umowę instrument finansowy pozwalający na uzyskanie przez Spółkę rentowności na określonym poziomie adekwatnym do wykonywanych przez Spółkę funkcji produkcyjnych. Ponieważ wahania rentowności Spółki związane są głównie z rozliczaniem transakcji w walutach obcych w umowie postanowiono, że wszelkie różnice kursowe powstałe w Spółce rozliczane będą na koniec roku podatkowego (którym jest rok kalendarzowy) w ten sposób, że jeżeli Spółka w danym roku podatkowym poniesie straty z tytułu różnic kursowych, tzn. gdy zrealizowane przez Spółkę ujemne różnice kursowe przekroczą dodatnie różnice kursowe, Spółka obciąży W GmbH tymi stratami. w sytuacji odwrotnej, w przypadku gdy w danym roku podatkowym Spółka zrealizuje zyski z tytułu różnic kursowych, jest Ona zobowiązana zapłacić spółce W GmbH kwotę odpowiadającą równowartości tych zysków kursowych. Płatności te nie są związane z żadną transakcją usługową, czy towarową Spółki, ani nie są związane z konkretnym zakupem lub sprzedażą. o tym, czy Spółka uzyska od W GmbH płatność, czy też sama będzie musiała dokonać płatności na rzecz W GmbH, decydują faktyczne straty lub zyski Spółki na transakcjach, których wartość wyrażona jest w walucie obcej. W GmbH jest zatem obciążana ryzykami kursowymi Spółki i jest beneficjentem ewentualnych zysków kursowych Spółki. Ewentualne zyski z tytułu różnic kursowych zrealizowane przez Spółkę w danym roku podatkowym, które Spółka wypłaca na rzecz W GmbH, stanowią wynagrodzenie W GmbH z tytułu przejęcia ryzyk kursowych, tj. wynagrodzenie za gotowość pokrycia przez W GmbH ewentualnych strat kursowych zrealizowanych przez Spółkę. Podkreślić należy, że te zyski i straty z tytułu różnic kursowych są związane również z transakcjami Spółki z innymi kontrahentami niż W GmbH, dlatego nie można ich przypisać do transakcji dostawy wyrobów produkowanych przez Spółkę do W GmbH, czy do dostaw dokonywanych przez W GmbH. w umowie postanowiono, że rozliczeniu pomiędzy stronami będą podlegały faktycznie zrealizowane różnice kursowe Spółki.
Z dniem 31 grudnia 2008 r. W GmbH wystawiła na Spółkę fakturę, którą obciążyła kwotą nadwyżki wykazanych i zrealizowanych przez Spółkę w 2008 r. dodatnich różnic kursowych nad różnicami ujemnymi. Spółka W GmbH jest zarejestrowanym w Niemczech czynnym podatnikiem niemieckiego podatku od wartości dodanej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy koszty różnic kursowych, którymi została obciążona Spółka za rok 2008, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów...
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i 2 obejmujące stan faktyczny. Wniosek w części dotyczącej pytania nr 3 obejmującego opis zdarzenia przyszłego rozpatrzony został odrębną interpretacją z dnia 15 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-822/09-4/HS.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.
Zyski zrealizowane przez Spółkę na transakcjach rozliczanych w walutach obcych wypłacane są W GmbH w zamian za gotowość W GmbH do pokrycia ewentualnych strat z tytułu różnic kursowych, które Spółka może ponieść w innych latach podatkowych. Wynagrodzenie to jest zatem związane z zabezpieczeniem Spółki przed niekorzystną zmianą różnic kursowych i stanowi, zdaniem Spółki, pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zyski z tytułu różnic kursowych przekazywane przez Spółkę na rzecz W GmbH są bowiem pośrednio związane ze wszystkimi przychodami, jakie Spółka osiąga z prowadzonej działalności gospodarczej oraz zabezpieczają przyszłe źródła przychodów Spółki. Brak zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym mógłby doprowadzić do trudności płatniczych oraz do obniżenia przychodów.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Katalog kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 jest katalogiem zamkniętym, w którym niewymienione są wydatki na zabezpieczenie przed ryzykiem kursowym. Zdaniem Spółki, wydatki na rzecz W GmbH z tytułu zrealizowanych zysków na transakcjach rozliczanych w walutach obcych spełniają zatem przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym mogą być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.
Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2008 r. nr IP-PB3/423-564/08-3/MK dotyczącej analogicznego stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że w pełni zasadne jest stwierdzenie, że wydatki jakie Wnioskodawca ponosi z tytułu Umowy (umowy hedgingu, której celem jest zabezpieczenie Wnioskodawcy przed ryzykiem kursowym wynikającym ze zmian kursów walut i wyeliminowanie możliwości poniesienia przez Wnioskodawcę strat z tego tytułu - przyp. Spółki) służą jego zabezpieczeniu przed stratami kursowymi, a zatem powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych.
Do wydatków z tytułu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym odniósł się również WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 10 grudnia 2008 r. sygn. akt l SA/Ol 470/08. w myśl wyroku wydatki z tytułu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym mające związek przyczynowo - skutkowy z osiąganymi przez podatnika przychodami stanowią koszty uzyskania przychodów. Jako uzasadnienie Sąd dodał: W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. (...) koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. Cechy te, uprawniające podatnika do zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów posiadają, zdaniem Spółki, przedmiotowe koszty różnic kursowych związane z zabezpieczeniem się przed ryzykiem kursowym i zapewnieniem Spółce określonego poziomu przychodów. Wydatki ponoszone przez Spółkę na zabezpieczenie przed ryzykiem kursowym w danym roku podatkowym mają związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami w tym roku podatkowym. Zabezpieczenie się przed ryzykiem kursowym wynika z racjonalności działania Spółki. Celem działalności Spółki jest produkcja pod konkretne zamówienie z materiałów i komponentów dostarczonych przez W GmbH oraz sprzedaż gotowych produktów z zyskiem. w przypadku znacznych i nieprzewidywalnych wahań kursów walutowych istnieje bardzo duże prawdopodobieństwo, że Spółka nie osiągnie planowanych przychodów i zysków.
Mając powyższe na względzie, zyski z tytułu różnic kursowych przekazywane na rzecz W GmbH stanowią, zdaniem Spółki, koszty uzyskania przychodów Spółki, jako koszty pośrednio związane z osiąganymi w danym roku podatkowym przychodami, bowiem nie da się ich przyporządkować do konkretnych przychodów.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.
Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.
W analizowanym przypadku koszty różnic kursowych dotyczą okresu nieprzekraczającego roku podatkowego, dlatego potrącane są w dacie ich poniesienia. w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku otrzymania faktury uważa się dzień, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.
W związku z tym, Spółka powinna zaliczyć wydatki z tytułu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym w dniu zaksięgowania faktury z dnia 31 grudnia 2008 r. wystawionej przez W GmbH.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism (tj. interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz orzeczenia sądowego) stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Referencje
ILPB3/423-822/09-4/HS, interpretacja indywidualna
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu