Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 20.11.2006, sygn. 1473/725/KDO/423/3/06/EG, Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art 14 a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity: Dz U z 2005r. Nr 8 poz 60 z późn. zm ) po rozpatrzeniu wniosku XXXSpółka z o o z września.2006r żądającym udzielenia wyjaśnienia, czy różnice kursowe mają wpływ na przychód lub koszt podatkowy przy rozliczeniu należności i zobowiązań regulowanych na rzecz kontrahenta zagranicznego za pomocą przelewów lub kompensaty zobowiązań z należnościami za dostawy?

Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu

stwierdza, że

stanowisko wnioskodawcy podane we wniosku jest:

1.nieprawidłowe w zakresie możliwości skorygowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice kursowe powstałe w wyniku kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań,

2.prawidłowe w części dotyczącej różnic kursowych powstałych w wyniku wzajemnych rozliczeń należności i zobowiązań regulowanych za pomocą przelewów w banku.

UZASADNIENIE

Spółka przedstawiła we wniosku następujący stan faktyczny:

Spółka działa od kilku lat na polskim rynku dokonując z partnerem niemieckim transakcji wewnątrzwspólnotowych. Transakcje te dotyczą zarówno nabycia materiałów, jak również dostaw wyrobów do Niemiec. Wzajemne rozliczenia należności i zobowiązań regulowane są w zależności od potrzeb za pomocą przelewów lub poprzez kompensatę zobowiązań wobec kontrahenta z należnościami za dostawy. Dotychczas powstające w ten sposób różnice kursowe traktowane były przez Spółkę jako różnice kursowe zrealizowane i jako takie stanowiły przychód bądź koszty podatkowe.

Obecnie, w związku z faktem, że zobowiązania Spółki wobec kontrahenta niemieckiego pochodzą z okresu około 1 rok wstecz i były księgowane po wyższym kursie a należności bieżące są z nimi kompensowane po kursie niższym, powstają dodatnie różnice kursowe, które spółka traktuje jako rzeczywisty przychód finansowy dla potrzeb podatkowych. Na takiej samej zasadzie traktuje ujemne różnice kursowe, które zalicza do kosztów uzyskania przychodów. Zarachowanie po wyższym kursie zakupów spowodowało naliczanie w koszty materiałowe wyższych wartości.

Z powodu niższego kursu, Spółka zarachowuje w przychód mniejsze wartości, a następnie po tym niższym kursie rozlicza kompensatę. Różnice kursowe będące przychodem wynikające z rozliczenia transakcji korygują automatycznie wynik do poziomu, na jakim kształtuje się bieżący kurs, kiedy Spółka likwiduje rozrachunek z kontrahentem.

Zapytanie Spółki brzmi:

Czy różnice kursowe mają wpływ na przychód lub koszt podatkowy przy rozliczeniu należności i zobowiązań regulowanych na rzecz kontrahenta niemieckiego za pomocą przelewów lub kompensaty zobowiązań z należnościami za dostawy w rozumieniu art 12 i art 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Stanowisko wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w wyniku wzajemnych rozliczeń należności i zobowiązań regulowanych za pomocą przelewów lub poprzez ich kompensatę powstają dodatnie i ujemne różnice kursowe będące przychodem podatkowym i kosztem uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wyjaśnia co następuje:

Prawo podatników do korekty ( podwyższenia lub obniżenia ) przychodów i kosztów podatkowych o różnice wynikające z różnych kursów walut pomiędzy dniem otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych a dniem ich zarachowania wynika z przepisów art 12 ust 3 ( zdanie drugie ) oraz art 15 ust 1 ( zdanie trzecie ) ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych ( tekst jednolity Dz U z 2000r. Nr 54 poz 654 ze zm. ). Przepisy te nie dotyczą określenia różnicy kursowej. Wskazują jedynie na sposób liczenia różnicy korygującej przychód lub koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art 12 ust 1 pkt 1 w/w ustawy przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W art 12 ust 2 tej ustawy określono, że przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Do różnic kursowych od przychodów z działalności gospodarczej odnosi się przepis art 12 ust 3 w/w ustawy. Reguluje on sytuację, w której między dniem uzyskania przychodu należnego i dniem faktycznego otrzymania przychodów wyrażonych w walutach obcych występują różne kursy walut.

Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia uzyskania przychodu.

Jednocześnie przepis art 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art 16 ust 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy bank Polski z dnia zarachowania kosztów

Podatnik nabywa więc prawo do obniżenia lub podwyższenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut, ogłaszanych przez NBP i bank, z którego usług korzysta osoba uzyskująca przychód lub ponosząca koszt, w dniu otrzymania należności i odpowiednio zapłaty zobowiązania.

Jednak wskazane przepisy nie uzależniają prawa do takiej korekty jedynie od wystąpienia przychodu lub kosztu. Wskazują bowiem również na sposób liczenia różnic, powstających w wartości przychodu lub kosztu.

W szczególności przepisy wymieniają kursy banków, które mogą być podstawą obliczenia różnic kursowych.

W świetle regulacji zawartych w art 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r Kodeks cywilny ( Dz U z 1964r Nr 16 poz 93 z późn. zm. ), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Niewątpliwie, potrącenie ( kompensata ) jest formą likwidacji istniejącego stanu prawnego, prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Zarazem jednak, w wyniku potracenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Kompensata, pomimo iż dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej,co skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i pozwala osiągnąć cel zobowiązania.

Powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, iż Podatnik uprawniony jest do ujęcia w przychodach i kosztach uzyskania przychodów ekonomicznych skutków zmiany kursów walut, w stosunku do złotego, powstałych między dniem uzyskania przychodu, a dniem jego faktycznego otrzymania oraz między dniem zarachowania kosztu a dniem zapłaty, jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznego transferu środków pieniężnych.

Z uwagi na powyższe, różnice kursowe powstałe między dniem uzyskania przychodu bądź zarachowania kosztu, a dniem kompensaty należności ( zobowiązań ), jako różnice niezrealizowane mogą być uwzględnione wyłącznie w rachunku bilansowym, natomiast w świetle przepisów podatkowych nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bądź przychodów podatkowych.

Takie stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 16 kwietnia 2004r na interpelację poselską ( znak: PB 4/KGK-060-1445-44/04 ), w której podkreślono, że z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banków.

W związku z powyższym na dzień kompensaty ustala się, co prawda różnice kursowe, ale z uwagi na fakt, iż nie są one związane z operacjami polegającymi na faktycznym zakupie lub sprzedaży waluty obcej, nie stanowią różnic kursowych wpływających na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne, orzeczono jak w sentencji postanowienia.

Udzielona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.