Temat interpretacji

Czy pierwsza rata wynagrodzenia w kwocie 13.503,75 zł może stanowić koszt podatkowy w momencie wystawienia faktury przez firmę leasingową?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2010r. (data wpływu do tut. BKIP 28 października 2010r.), uzupełnionym w dniu 26 stycznia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty wynagrodzenia z tytułu umowy leasingu jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2010r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty wynagrodzenia z tytułu umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego na zakup samochodu ciężarowego ciągnik siodłowy. Samochód jest własnością Finansującego, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych w czasie trwania umowy leasingu. W warunkach umowy leasingu operacyjnego znajduje się następujący zapis: Wynagrodzenie z tytułu umowy leasingu wynosi 126.883,23 zł netto i zawiera:

• pierwsza rata wynagrodzenia 13.503,75 zł,
• 36 rat wynagrodzenia po 113.379,48 zł.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, że:

• zawarta umowa leasingu spełnia warunki przewidziane w art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych,
• finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzystał ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 updop,
• zapłata pierwszej raty wynagrodzenia stanowiła warunek konieczny realizacji w/w umowy,
• Spółka pierwszą ratę leasingową ujmuje w księgach rachunkowych zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 5.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pierwsza rata wynagrodzenia w kwocie 13.503,75 zł może stanowić koszt podatkowy w momencie wystawienia faktury przez firmę leasingową...

Zdaniem Spółki, pierwsza rata wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy leasingowej na zakup samochodu ciężarowego może stanowić w pełnej wysokości koszt uzyskania przychodu w momencie wystawienia faktury przez firmę leasingową.

Przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać te rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego art. 709¹ k.c.

Zgodnie z art. 15 ustawy pdop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Rata wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy leasingu jako koszt nie została wymieniona w art. 16 ust. 1, ponadto jako koszty bezpośrednie, zgodnie z art. 15 ustawy o pdop, powinny być potrącane w danym roku podatkowym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwanej dalej updop). Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używaniai pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

1. Natomiast na podstawie art. 17b ust. 1 updop, (leasing operacyjny) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:
2. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
3. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli jednak zgodnie z art. 17b ust. 2 updop, finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6,
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178),

-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty,
2. jedna ze stron umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do używania albo pobierania pożytków, za co druga ze stron obowiązana jest zapłacić.

Zauważyć należy jednak, że cytowany powyżej przepis art. 17b ust. 1 updop, nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty (np. raty). W konsekwencji moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej należy rozstrzygnąć w oparciu o ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 updop.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Tym samym, jeżeli umowa, którą zawarła Spółka spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 updop, a finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 przytaczanego przepisu zwolnień, raty leasingowe będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy ciągnik siodłowy. Samochód jest własnością finansującego, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych w czasie trwania umowy leasingu. W umowie ustalono wysokość pierwszej raty wynagrodzenia oraz 36 rat wynagrodzenia płatnych przez cały okres trwania umowy leasingu. Zapłata pierwszej raty wynagrodzenia stanowiła warunek konieczny realizacji w/w umowy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wskazana pierwsza rata wynagrodzenia poniesiona przez Korzystającego (Spółkę), ustalona w treści umowy (spełniającej wymogi określone w art. 17b updop) w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może być w sposób bezpośredni przypisana do uzyskiwanych przez podatnika przychodów podatkowych. Tym samym uznać należy ją za koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej.

Na mocy przepisu art. 15 ust. 4d updop, tego rodzaju koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Odpowiednio do postanowień ust. 4e omawianego artykułu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Spółka pierwszą ratę leasingową ujmuje w księgach rachunkowych, zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 5, metodą liniową, w jednakowej wysokości i równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy objętych okresem leasingu.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, że pierwsza rata wynagrodzenia z tytułu zawarcia umowy leasingu ma charakter szczególny, gdyż jej zapłata warunkowała rozpoczęcie realizacji umowy leasingu; jej zapłata stanowiła zatem warunek konieczny do realizacji tej umowy. Wobec tego, odnosi się ona do pełnego okresu obowiązywania umowy leasingu, który w omawianym przypadku przekracza rok podatkowy.

Podkreślić należy, że bez względu na nazewnictwo (np. czynsz inicjalny, opłata wstępna, pierwsza rata) jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy, to z uwagi na tę właśnie rolę należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy. Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Dodatkowo wskazać należy, iż w związku z zawartą umową leasingu, dokonując stosownych zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych, Spółka stosuje Krajowy Standard rachunkowości nr 5, czyli dokonuje księgowań metodą liniową, w jednakowej wysokości i równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy objętych okresem leasingu.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach