Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 22.08.2006, sygn. ZD/406-112/CIT/06 ZD/406-113/CIT/06, Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu

Temat interpretacji

W dniu 23.05.2006r. Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka ponosi koszty związane z reprezentacją i reklamą (RR). Jak wskazuje Podatnik, wydatki te w części mają charakter reprezentacji i reklamy prowadzonej w sposób publiczny, a częściowo w sposób niepubliczny. Wątpliwość Spółki dotyczy VAT naliczonego od wydatków na reprezentację i reklamę prowadzoną w sposób niepubliczny. Są to przeważnie koszty zakupionych usług gastronomicznych i hotelowych, koszty upominków dla klientów itp. Wnioskująca podnosi, iż od usług gastronomicznych i hotelowych, podatek VAT nie podlega odliczeniu, natomiast od zakupionych innych materiałów i usług przeznaczonych na RR przysługuje odliczenie naliczonego VAT.

W związku z powyższym, po stronie Podatnika powstały następujące wątpliwości:

1. Czy w przypadku przekroczenia limitu w podatku dochodowym od osób prawnych, wydatków na reklamę i reprezentację niepubliczną, a więc braku możliwości odliczenia podatku naliczonego, podatek naliczony należy uznać bezpośrednio za koszt uzyskania przychodu, czy też należy powiększyć wartość wydatków limitowanych wraz z wartością netto zakupionych towarów i usług?

2. Czy w przypadku zakupionych usług hotelowych i gastronomicznych, od których nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, podatek naliczony należy uznać bezpośrednio za koszt uzyskania przychodu, czy też wartość brutto faktury stanowi wydatek limitowany na reprezentację i reklamę?

Zdaniem Wnioskującej, w przypadku przekroczenia limitu w podatku dochodowym od osób prawnych, wydatków na reprezentację i reklamę niepubliczną i braku możliwości odliczenia podatku naliczonego podatek ten należy uznać bezpośrednio za koszt uzyskania przychodów. Jednocześnie, Podatnik stanął na stanowisku, że faktury za usługi hotelowe i gastronomiczne na cele reprezentacji i reklamy należy zarachować w wartości netto jako wydatek limitowany.

W opinii Podatnika, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co do zasady, uniemożliwiają zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów zarówno należnego, jak i naliczonego podatku od towarów i usług. Jako wyjątek od wskazanej reguły należy traktować regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, które w enumeratywnie wskazanych sytuacjach zezwalają na odniesienie w ciężar kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT.

Zgodnie z przywołaną regulacją nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony - w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. A zatem - w opinii Wnioskodawcy - podatek naliczony, którego nie można odliczyć od podatku należnego, powiększa bezpośrednio koszty uzyskania przychodów i nie wpływa na ustalenie limitu kosztów reprezentacji i reklamy niepublicznej.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Warunkiem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest występowanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem. Obowiązkiem Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem każdego kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego ust. 1 art. 15 ustawy podatkowej.

Zauważyć należy, iż o przysługującym Podatnikowi prawie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony lub zwrocie różnicy podatku należnego decydują przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Natomiast (co do zasady), przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uniemożliwiają zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów, zarówno należnego jak i naliczonego podatku od towarów i usług. Zatem, jako wyjątek od wskazanej reguły należy traktować regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ww. ustawy, które w enumeratywnie wskazanych sytuacjach zezwalają na odniesienie w ciężar kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT. Zgodnie z przywołaną regulacją nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony - w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z kolei, stosownie do regulacji wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Limit powyższy liczony jest odpowiednią wielkością od przychodów podatkowych. Zaś stosownie do przepisów art. 12 ust. 4 pkt 9, do przychodów podatkowych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Biorąc więc pod uwagę powyższe, a także regulacje art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy podatkowej (wcześniej przytoczone), uznać należy, iż skoro limit liczony jest w wartościach netto (bez podatku VAT należnego), to również wydatki rozliczone w ramach tego limitu winny być brane pod uwagę bez podatku VAT naliczonego. Tym samym okoliczność, iż podatek naliczony VAT, w stosunku do którego, z uwagi na regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługiwało Podatnikowi odliczenie, odniesiony został w ciężar kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy podatkowej, nie ma wpływu na wysokość limitu wydatków na reprezentację i reklamę uznawanych za koszt podatkowy.

Zauważyć także należy, iż również w przypadku nabywania usług noclegowych i gastronomicznych dla celów reprezentacji i reklamy, mieszczących się w limicie 0,25% przychodów, podatek naliczony VAT zaistniały w związku z ich nabyciem (jako część składowa wartości brutto tych usług), w opinii organu podatkowego, nie powinien wpływać na wysokość tego limitu.

Jak podkreśla we wniosku Spółka, naliczony podatek VAT od usług gastronomicznych i hotelowych nie podlega odliczeniu od podatku należnego. Zatem zasadnym będzie uznanie, iż podatek naliczony VAT od nabywanych usług noclegowych i gastronomicznych, mieszczących się w limitowanej reprezentacji i reklamie, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy podatkowej. Przeszkodą w odniesieniu VAT naliczonego w koszty uzyskania przychodu nie jest okoliczność tego rodzaju, iż powodem zaliczenia tego VAT-u do kosztów uzyskania przychodu nie będzie przekroczenie limitu wydatków na reprezentację i reklamę uznawanych za koszty podatkowe (stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.