Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 27.10.2005, sygn. 1473/290/WD/423/90/05/TC, Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustany z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku XXX Sp. z o.o. z sierpnia 2005r., żądającego udzielenia pisemnej interpretacji zastosowania prawa podatkowego w zakresie, czy:

1. Umowa dzierżawy samochodów osobowych zawarta na okres 36 miesięcy pozwala na zaliczenie samochodów do aktywów trwałych finansującego, jeżeli umowa nie spełnia żadnego z 7 warunków wymienionych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości ?
2. Czy koszty używania samochodów osobowych nie stanowiących składników majątku, będą kosztem uzyskania bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu ?

Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy podane w wniosku:

• w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, kosztów używania samochodów osobowych, nie stanowiących składników majątku wnioskodawcy, bez bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu - jest prawidłowe, w odniesieniu do samochodów używanych na podstawie umów leasingu operacyjnego w rozumieniu ustawy podatkowej.
• oraz na podstawie art. 165a § 1 w/w ustawy Ordynacja podatkowa

postanawia odmówić

wszczęcia postępowania w sprawie i udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej zapytania czy umowa dzierżawy samochodów osobowych zawarta na okres 36 miesięcy pozwala na zaliczenie samochodów do aktywów trwałych finansującego, jeżeli umowa nie spełnia żadnego z 7 warunków wymienionych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 04.08.2005r. (data wpływu do III MUS), uzupełnionym w dniu 26.08.2005r, Spółka wystąpiła do III MUS w Radomiu o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie zastosowania prawa podatkowego, podając następujący stan faktyczny:

Firma posiada zakłady produkcyjne na terenie województw: mazowieckiego, warmińsko-mazurskiego, pomorskiego, łódzkiego oraz śląskiego. Na cele prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zawrzeć umowy dzierżawy samochodów osobowych na okres 36 miesięcy oraz umowy o świadczenie usług kompleksowej obsługi serwisowej.

Pytanie Podatnika :

• czy umowa dzierżawy samochodów osobowych zawarta na okres 36 miesięcy pozwala na zaliczenie samochodów do aktywów trwałych finansującego, jeżeli umowa nie spełnia żadnego z 7 warunków wymienionych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości.
• czy koszty używania samochodów osobowych nie stanowiących składników majątku, będą kosztem uzyskania bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Stanowisko Podatnika :

Opłaty wynikające z umowy dzierżawy będą stanowiły koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomimo, że art. 16 ust. 1 pkt 51 wymienionej ustawy mówi o konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla samochodów osobowych nie stanowiących składników majątku podatnika, to art. 16 ust. 3b znosi to ograniczenie w stosunku do umów kwalifikujących się na podstawie art. 17 ustawy.

Koszty wynikające z umowy o świadczenie usług obsługi serwisowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1, gdyż będą to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

W ocenie Spółki umowa nie spełnia żadnego z warunków wymienionych w art. 4 ust. 3 ustawy o rachunkowości, tak więc samochody zaliczone będą do aktywów trwałych finansującego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, jak niżej:

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie umowy leasingu zostało zdefiniowane w art. 17a pkt 1, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustaw: o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 106, póz. 1150), która z dniem 1 października 2001 r. wprowadziła m.in. do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje leasingu. Regulacja ta ma zastosowanie do umów leasingu zawartych po dniu 1.10.2001 r. Do umów zawartych do tej daty stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem 1.10.2001r. (art. 4 ustawy z 6.09.2001r. o zmianie ... Dz.U. Nr 106, poz. 1150).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop przez umowę leasingu w tej ustawie rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym"" oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Nazwana umowa leasingu, unormowana w kodeksie cywilnym, jest więc tylko jedną z wielu umów, które mieszczą się w tym katalogu. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 - niezależnie od nazwy. Skutkiem tego, strony takiej umowy będą zobowiązane do odpowiedniego wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego. Odnosić się to może, np. do umów licencyjnych, umów najmu, umów dzierżawy czy ograniczonego prawa rzeczowego jakim jest odpłatne użytkowanie.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują następujące cechy, które muszą być spełnione łącznie:

• przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji "podatkowej", a także grunty.
• świadczenie polega na tym, że jedna strona umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do używania albo pobieranie pożytków, zaś druga strona zobowiązana jest z to zapłacić. Może to nastąpić w wyniku ustanowienia ograniczonych praw rzeczowych, a także w wyniku stosunku zobowiązaniowego.
• Warunki szczególne:

1. gdy przedmiotem umowy są grunty: umowa musi być zawarta na czas oznaczony; suma opłat ustalonych w umowie musi odpowiadać co najmniej wartości gruntów równej wydatkom na ich nabycie,
2. gdy przedmiotem umowy są podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne: A. (tzw. Leasing finansowy): umowa musi być zawarta na czas oznaczony; suma opłat ustalonych w umowie, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy; umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy dokonuje korzystający, albo B. (tzw. Leasing operacyjny): umowa musi być zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo musi być zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są nieruchomości; suma opłat ustalonych w umowie, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy.

Dla stwierdzenia, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia z umową leasingu w rozumieniu art. 17a i następne - ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. nr 54, póz. 654 z późn.zm.), czy też innym rodzajem umowy, istotna jest treść tej umowy, a nie jej nazwa. Na podstawie przepisów normujących umowę leasingu w rozdziale 4 a updop stwierdzić można, że istotnymi warunkami, które determinują fakt zawarcia umowy leasingu w rozumieniu tej ustawy, są:

• zawarcie umowy na czas oznaczony,
• ustalenie w umowie, że suma opłat pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług (jeżeli on towarzyszy umowie) musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy.

Jeżeli którykolwiek z tych warunków nie jest spełniony - umowa nie ma charakteru podatkowej umowy leasingu, a wywołuje skutki podatkowe przewidziane dla umów najmu i dzierżawy (art. 17l). Oznacza to, że każda umowa o oddaniu rzeczy (praw) do używania zawarta na czas nieoznaczony, nie może być uznawaną za podatkową umowę leasingu, a jedynie za umowę wywołującą skutki umowy najmu i dzierżawy.

Regulacja art. 17l oznacza, że w czasie trwania umowy, która nie spełnia wymogu umowy leasingu tzw. operacyjnego, finansowego lub gruntów stosuje się do niej przepisy, o których mowa w art. 12-16, dla umów najmu i dzierżawy.

Uregulowanie to powoduje, że w każdym przypadku strony umowy powinny zbadać, czy ich umowa uznawana przez nie za umowę leasingu, faktycznie spełnia wszystkie kryteria tej umowy, gdyż rzutuje to na zasady opodatkowania stron tych umów.

Odnosząc się do przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego oraz mając na względzie wskazane wyżej uregulowania prawne, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu podziela stanowisko Spółki i stwierdza, że :

1. zgodnie z art. 17 b ust. 1 opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodu korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki: została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości; suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
2. Ustawą z dnia 06.09.2001r. (Dz.U. Nr 106, póz. 1150) dodano do art. 16 nowy ustęp 3b, zgodnie z którym przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych (zdefiniowanych w art. 16 ust. 3a updop) używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa wart. 17a pkt 1. Przepis wszedł w życie od 01.10.2001 r., zatem od tej daty koszty używania samochodów osobowych na podstawie umowy zakwalifikowanej jako leasing operacyjny, nie będą uwzględniane w limicie wynikającym z ewidencji przebiegu pojazdu. Podkreślić należy, że zniesienie obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu uwarunkowane jest jednak, zawarciem po dniu 01.10.2001 r. takiej umowy, która ma charakter umowy leasingu w rozumieniu rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
3. z brzmienia art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zasada, iż podatnik może odliczyć od przychodów wszelkie koszty ich uzyskania, pod warunkiem, że miały one bezpośredni związek z prowadzoną działalności gospodarczą, a ich poniesienie miało bądź mogło mieć wpływ na wysokość osiągniętego przychodu. W sytuacji, gdy ponoszone przez korzystającego wydatki wynikające z umowy o świadczenie usług obsługi serwisowej posiadają taki związek z przychodem i stanowią koszt używania samochodu osobowego stanowiącego przedmiot podatkowej umowy leasingu operacyjnego - które od 1 października 2001 r. nie są limitowane - mogą obciążać koszty uzyskania przychodu bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Nadmienia się, że jeżeli zawarta umowa, nie ma charakteru podatkowej umowy leasingu, to zgodnie z brzmieniem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 w.w ustawy podatkowej, nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków z tytułu używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Przytoczona regulacja, uprawnia podatników do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, udokumentowanych wydatków z tytułu używania dla potrzeb ich działalności samochodów osobowych niestanowiących składników ich majątku, jedynie do wysokości określonego limitu. Warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodu w/w wydatków jest bowiem prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu. W celu ustalenia wielkości kosztów uzyskania przychodów z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego niezbędne jest porównanie faktycznych wydatków ujętych w ewidencji z kwotęi będącą iloczynem liczby kilometrów przebiegu pojazdu oraz stawki za kilometr. Jeżeli wydatki rzeczywiście poniesione przez podatnika będą wyższe, niż normatywnie określona granica, to nadwyżka nie podlega uwzględnieniu jako koszt przychodu.

Ograniczenie zaliczenia całości wydatków z tytułu używania samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika do kosztów uzyskania przychodów ma zastosowanie nie tylko do umowy najmu, ale również do umowy dzierżawy i użyczenia.

W świetle powyższego, należy zauważyć, że w przedmiotowej sytuacji kluczowe znaczenie ma prawidłowa kwalifikacja zawartych umów, w tym przypadku Spółka jako zainteresowana strona umowy powinna zbadać, czy przedmiotowa umowa może być uznawana za podatkową umowę leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 updop i czy faktycznie spełnia wszystkie kryteria tej umowy, gdyż rzutuje to na zasady opodatkowania stron tych umów.

Zaznaczyć należy, iż organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sfery swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast wyłącznie oceniają ich skutki prawnopodatkowe, a te przedstawiają się jak wyżej opisano.

Natomiast w odniesieniu do zapytania Spółki dotyczącego umowy dzierżawy samochodów osobowych zawartej na okres 36 miesięcy i możliwości zaliczenia samochodów do aktywów trwałych finansującego jeżeli umowa nie spełnia żadnego z 7 warunków wymienionych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu odmawia wszczęcia postępowania w sprawie i udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, bowiem przedmiotem niniejszego zapytania nie jest interpretacja przepisów prawa podatkowego, lecz przepisów ustawy o rachunkowości.

W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne, orzeczono jak w sentencji postanowienia.

Informuję, że przy udzielaniu niniejszej interpretacji nie były brane pod uwagę i oceniane załączniki do wniosku Spółki.