Temat interpretacji

1. Czy otrzymanie przez Wnioskodawce srodkow pienieznych z tytulu likwidacji SPV, spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania?
2. Czy otrzymanie przez Wnioskodawce innych niz srodki pieniezne skladnikow majatku z tytulu likwidacji SPV, spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania?
3. Czy w razie otrzymania przez Wnioskodawce splaty Wierzytelnosci pozyczkowych otrzymanych przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV (pomijajac naliczone odsetki), Wnioskodawca osiagnie przychod podlegajacy opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
4. Czy w razie otrzymania przez Wnioskodawce splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy otrzymanych przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV, Wnioskodawca osiagnie przychod podlegajacy opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Na podstawie art. 14b ? 1 i ? 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz ? 6 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z ? 9 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dzialajac w imieniu Ministra Finansow, po uwzglednieniu wyroku Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 409/13 oraz Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3129/13 stwierdza, ze stanowisko Spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia, reprezentowanej przez pelnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2012 r. (data wplywu 3 wrzesnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisow prawa podatkowego dotyczacej podatku dochodowego od osob prawnych w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke:

• srodkow pienieznych z tytulu likwidacji spolki osobowej ? jest prawidlowe,
• skladnikow majatku w zwiazku z likwidacja spolki osobowej ? jest prawidlowe,
• splaty Wierzytelnosci pozyczkowych w wyniku likwidacji spolki osobowej ? jest prawidlowe,
• splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy w wyniku likwidacji spolki osobowej ? jest prawidlowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 wrzesnia 2012 r. zostal zlozony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisow prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczacej podatku dochodowego od osob prawnych w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke:

• srodkow pienieznych z tytulu likwidacji spolki osobowej,
• skladnikow majatku w zwiazku z likwidacja spolki osobowej,
• splaty Wierzytelnosci pozyczkowych w wyniku likwidacji spolki osobowej,
• splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy w wyniku likwidacji osobowej.

We wniosku zostalo przedstawione nastepujace zdarzenie przyszle.

Wnioskodawca jest spolka z ograniczona odpowiedzialnoscia ? polskim rezydentem podatkowym (dalej rowniez: ?Spolka?). W przyszlosci Wnioskodawca moze zostac wspolnikiem w spolce osobowej innej niz spolka komandytowo-akcyjna (dalej: ?SPV?).

W przyszlosci moze nastapic likwidacja SPV. W takim przypadku Wnioskodawca moze otrzymac srodki pieniezne lub inne skladniki majatku SPV. Posrod innych skladnikow majatku otrzymanych przez Wnioskodawce moga m.in. znajdowac sie wierzytelnosci pozyczkowe (dalej: ?Wierzytelnosci pozyczkowe?) oraz wierzytelnosci wynikajace ze sprzedazy aktywow przez SPV, w szczegolnosci ze sprzedazy nieruchomosci (dalej: ?Wierzytelnosci ze sprzedazy?).

W zwiazku z powyzszym mozliwe jest, ze po dokonaniu likwidacji SPV Wnioskodawca otrzyma zwrot pozyczek z tytulu Wierzytelnosci pozyczkowych lub splate Wierzytelnosci ze sprzedazy.

W zwiazku z powyzszym zadano nastepujace pytania.

1. Czy otrzymanie przez Wnioskodawce srodkow pienieznych z tytulu likwidacji SPV, spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania...
2. Czy otrzymanie przez Wnioskodawce innych niz srodki pieniezne skladnikow majatku z tytulu likwidacji SPV, spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania...
3. Czy w razie otrzymania przez Wnioskodawce splaty Wierzytelnosci pozyczkowych otrzymanych przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV (pomijajac naliczone odsetki), Wnioskodawca osiagnie przychod podlegajacy opodatkowaniu podatkiem dochodowym...
4. Czy w razie otrzymania przez Wnioskodawce splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy otrzymanych przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV, Wnioskodawca osiagnie przychod podlegajacy opodatkowaniu podatkiem dochodowym...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

SPV bedzie spolka osobowa niebedaca osoba prawna zgodnie z art. 4 ? 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 wrzesnia 2000 r. Kodeks spolek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: ?KSH?).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych do przychodow nie zalicza sie ?srodkow pienieznych otrzymanych przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu likwidacji takiej spolki?.

W zwiazku z powyzszym, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawce srodkow pienieznych z tytulu likwidacji SPV, ich wartosc nie bedzie stanowila dla Wnioskodawcy przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych do przychodow nie zalicza sie ?wartosci innych niz wymienione w pkt 3a skladnikow majatku otrzymanych przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu wystapienia z takiej spolki lub z tytulu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odplatnego zbycia tych skladnikow majatku ich wartosc wyrazona w cenie, za ktora wspolnik je zbywa (?)?.

W zwiazku z powyzszym, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawce skladnikow majatku innych niz srodki pieniezne z tytulu likwidacji SPV, przychod Wnioskodawcy powstanie dopiero z chwila ich zbycia. Na chwile otrzymania skladnikow majatku innych niz srodki pieniezne z tytulu likwidacji SPV, Wnioskodawca nie osiagnie wiec przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W przypadku otrzymania przez Wnioskodawce splaty Wierzytelnosci pozyczkowej, ktora przeszla na Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV, sytuacja jest analogiczna jak w przypadku otrzymania przez Wnioskodawce srodkow pienieznych z tytulu likwidacji SPV. Otrzymana w toku likwidacji SPV wierzytelnosc z chwila jej splaty przeksztalca sie bowiem w srodki pieniezne.

Innymi slowy otrzymujac w ramach likwidacji SPV wierzytelnosc pozyczkowa o wartosci nominalnej np. 100 zl, ktora to wartosc nie stanowi przychodu podatkowego Wnioskodawcy, w przypadku jej splaty przez dluznika, wierzytelnosc przeksztalca sie w srodki pieniezne o tej samej wartosci (100 zl).

Z perspektywy Wnioskodawcy bez znaczenia z podatkowego punktu widzenia pozostaje okolicznosc, czy na date likwidacji otrzymalby on srodki pieniezne ze splaconej juz Wnioskodawcy wierzytelnosci (100 zl), czy tez otrzyma on jedynie wierzytelnosc wzgledem dluznika, ktora zostanie uregulowana w okresie pozniejszym.

Ponadto niezaleznie od ww. argumentacji wskazac nalezy, ze zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych otrzymanie zwrotu pozyczki (kwota glowna swiadczenia) jest zdarzeniem neutralnym podatkowo z uwagi na okolicznosc, ze przedmiotowa transakcja nie prowadzi ani do przysporzenia majatkowego o trwalym charakterze (nie jest to przychod), ani do uszczuplenia majatku o trwalym charakterze (nie jest to koszt). Jedynie zaplacone/otrzymane badz skapitalizowane odsetki, badz ewentualne roznice kursowe stanowia odpowiednio koszt badz przychod podatkowy. Z tego wzgledu przy pozyczkach operacje dotyczace kwoty glownej sa neutralne podatkowo, tzn. kwota glowna udzielonej pozyczki nie jest kosztem uzyskania przychodu pozyczkodawcy (nie byla kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy rowniez w przedmiotowym przypadku ? gdy pozyczka byla udzielana przez SPV) ani przychodem dla pozyczkobiorcy. Z kolei przy splacie pozyczki, kwota glowna pozyczki nie stanowi kosztu uzyskania przychodu dla zwracajacego pozyczke ani przychodu dla otrzymujacego zwrot pozyczki.

Prezentowane przez Wnioskodawce stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, np. wydanej za posrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji z 2 lipca 2012 r. sygn. IPPB1/415-364/12-2/ES, w ktorej Minister Finansow na gruncie analogicznych przepisow podatku dochodowego od osob fizycznych potwierdzil brak powstania przychodu u otrzymujacego splate wierzytelnosci, gdy wierzytelnosc z tytulu pozyczki zostala otrzymana w zwiazku z likwidacja spolki osobowej.

Podsumowujac powyzsze, w opinii Wnioskodawcy, w razie splaty przez dluznikow na rzecz Wnioskodawcy Wierzytelnosci pozyczkowych (pomijajac naliczone odsetki) otrzymanych przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV, Wnioskodawca nie osiagnie przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Analogicznie jak w przypadku Wierzytelnosci pozyczkowych, splate Wierzytelnosci ze sprzedazy powinno sie traktowac tak jak otrzymanie srodkow z tytulu likwidacji SPV. Otrzymana w toku likwidacji SPV wierzytelnosc z chwila jej splaty przeksztalca sie bowiem w srodki pieniezne. Z perspektywy Wnioskodawcy bez znaczenia z podatkowego punktu widzenia powinna wiec pozostawac okolicznosc, czy na date likwidacji SPV otrzymalby on srodki pieniezne ze splaconej juz bezposrednio na rzecz SPV Wierzytelnosci ze sprzedazy, czy tez otrzyma on jedynie te wierzytelnosci, ktore nastepnie beda regulowane przez dluznika.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, ze zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych przychodami sa ?otrzymane pieniadze, wartosci pieniezne, w tym rowniez roznice kursowe wartosc otrzymanych nieodplatnie lub czesciowo odplatnie rzeczy lub praw, a takze wartosc innych nieodplatnych lub czesciowo odplatnych swiadczen?. Przepis art. 12 ust. 3 wskazuje jednak, ze ?za przychody zwiazane z dzialalnoscia gospodarcza i z dzialami specjalnymi produkcji rolnej, osiagniete w roku podatkowym, uwaza sie takze nalezne przychody, chocby nie zostaly jeszcze faktycznie otrzymane?. Przychod z tytulu Wierzytelnosci ze sprzedazy wynikac bedzie ze sprzedazy przez SPV aktywow, w szczegolnosci nieruchomosci, a w zwiazku z tym, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych, powstanie jako przychod nalezny zanim jeszcze Wierzytelnosci ze sprzedazy trafia do Wnioskodawcy w wyniku likwidacji SPV.

Poniewaz nie jest mozliwe, by jeden przychod byl opodatkowany wielokrotnie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych, pozniejsze splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy nie moga wiec generowac u Wnioskodawcy odrebnego przychodu podatkowego.

Innymi slowy zdarzeniem istotnym z punktu widzenia rozliczen w ramach podatku dochodowego bedzie umowa sprzedazy aktywow w postaci na przyklad nieruchomosci i powstanie naleznosci z tego tytulu (i co za tym idzie przychodu naleznego zgodnie z przepisami podatkowymi). Pozniejsze otrzymanie platnosci z tego tytulu nie jest zdarzeniem istotnym z punktu widzenia rozliczen w podatku dochodowym.

Podsumowujac powyzsze, w opinii Wnioskodawcy, w razie splaty przez dluznikow na rzecz Wnioskodawcy Wierzytelnosci ze sprzedazy (otrzymanych przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji SPV), Wnioskodawca nie osiagnie przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, dzialajacy z upowaznienia Ministra Finansow, wydal 30 listopada 2012 r. interpretacje indywidualna nr ILPB4/423-294/12-2/MC, w ktorej stanowisko Spolki uznal za:

• prawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke srodkow pienieznych z tytulu likwidacji spolki osobowej,
• prawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke skladnikow majatku w zwiazku z likwidacja spolki osobowej,
• nieprawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke splaty Wierzytelnosci pozyczkowych w wyniku likwidacji spolki osobowej,
• nieprawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy w wyniku likwidacji spolki osobowej.

W interpretacji indywidualnej Organ stwierdzil co nastepuje:

Odpowiedz na pytanie nr 1 i 2.

Srodki pieniezne oraz wartosc innych skladnikow majatku SPV, ktorej Wnioskodawca bedzie wspolnikiem, otrzymane przez Wnioskodawce z tytulu likwidacji tej SPV, nie beda stanowily dla Wnioskodawcy przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob prawnych.

Odpowiedz na pytanie nr 3 i 4.

Otrzymanie przez Wnioskodawce zarowno splaty Wierzytelnosci pozyczkowych (pomijajac naliczone odsetki), jak i Wierzytelnosci ze sprzedazy, ktore Wnioskodawca otrzyma w wyniku likwidacji SPV, spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Pismem z 14 grudnia 2012 r. (data wplywu 18 grudnia 2012 r.) Spolka z ograniczona odpowiedzialnoscia reprezentowana przez pelnomocnika wezwala Organ podatkowy do usuniecia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke:

• splaty Wierzytelnosci pozyczkowych w wyniku likwidacji spolki osobowej,
• splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy w wyniku likwidacji osobowej.

Jednak ? w wyniku ponownej analizy sprawy ? Organ stwierdzil brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedz z 14 stycznia 2013 r. nr ILPB4/423W-75/12-2/HS).

W zwiazku z tym Strona wystosowala 18 lutego 2013 r. (data nadania) skarge do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu za posrednictwem Organu. Odpowiedz na skarge zostala udzielona pismem z 20 marca 2013 r. nr ILPB4/4240-11/13-2/HS. W pismie tym Organ wniosl o jej oddalenie.

Sad ? po rozpoznaniu sprawy ? wydal 17 czerwca 2013 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 409/13, uchylajacy zaskarzona interpretacje indywidualna.

W wyroku tym Wojewodzki Sad Administracyjny we Wroclawiu uznal skarge za uzasadniona i uchylil zaskarzona interpretacje.

W uzasadnieniu wyroku Sad stwierdzil, ze interpretacja w zakresie pytania 3 i 4 narusza prawo.

Na wstepie Sad wskazal, ze podobna sprawa byla przedmiotem oceny WSA we Wroclawiu w wyroku z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 278/13 i stanowisko tam zawarte podziela sklad orzekajacy w rozpatrywanej sprawie. Dotyczyla jednej ze spolek osobowych, spolki komandytowo-akcyjnej.

Sad powolal przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3a oraz pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych i wskazal, ze w swietle definicji ?spolki niebedacej osoba prawna? sformulowanej w art. 4a ust. 14 tej ustawy, przepis art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a i pkt 3b ustawy znajduje zastosowanie do srodkow pienieznych i innych skladnikow majatku otrzymanych przez wspolnika spolki osobowej z tytulu likwidacji tej spolki.

Zdaniem Sadu racje ma Wnioskodawca, ze ww. przepisy sa sformulowane bardzo jednoznacznie i nie zawieraja pojec nieostrych, ktore moglyby byc przedmiotem rozbieznych interpretacji. Nie ustanawiaja takze ani nie odsylaja do zadnych dodatkowych warunkow ich stosowania. W swietle art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a jedynym warunkiem jego zastosowania jest okolicznosc, by wspolnik spolki niebedacej osoba prawna otrzymal z tytulu likwidacji takiej spolki ?srodki pieniezne?. Podobnie rzecz ma sie z innymi skladnikami majatku okreslonymi w art. 12 ust. 4 pkt 3b powolanej ustawy. W analizowanym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania czesc art. 12 ust. 4 pkt 3b ww. ustawy umieszczona po sredniku, poniewaz otrzymane przez Wnioskodawce z tytulu likwidacji spolki osobowej skladniki majatku inne niz srodki pieniezne nie beda nastepnie przedmiotem odplatnego zbycia. Odnosnie do skladnikow majatku innych niz srodki pieniezne uzyskanych przez wspolnika z tytulu likwidacji takiej spolki przychod podatkowy powstalby dopiero w przypadku odplatnego zbycia tych skladnikow majatku ? byloby to juz jednak odrebne zdarzenie podatkowe, ktore nie jest objete zdarzeniem przyszlym bedacym przedmiotem niniejszego wniosku o interpretacje.

W ocenie Sadu w zaskarzonej interpretacji indywidualnej Organ dokonal wykladni przepisow art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych, ktora pozostawala w oczywistej sprzecznosci z literalnym brzmieniem tych przepisow. Jak wykazano powyzej, wykladnia jezykowa tych przepisow prowadzi do jednoznacznego i niebudzacego watpliwosci wniosku, ze znajduja one zastosowanie do wspolnikow spolek niebedacych osobami prawnymi otrzymujacych wartosci innych skladnikow majatku z tytulu likwidacji takich spolek.

Sad wskazal, ze w orzecznictwie od dawna utrzymuje sie linia orzecznicza, zgodnie z ktora przepisy prawa podatkowego powinny byc interpretowane zgodnie z ich znaczeniem jezykowym, w szczegolnosci jesli dotycza ulg i zwolnien podatkowych. Sady wskazuja, ze ustanowione przez ustawodawce ulgi i zwolnienia nie powinny byc w procesie wykladni ani rozszerzane ani zawezane. Przykladem najnowszego orzeczenia wpisujacego sie w powyzsza linie jest wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2012 r. o sygn. II FSK 47/11, w ktorym Sad wskazal, ze ?Prymat wykladni jezykowej nad innymi rodzajami wykladni ma szczegolne znaczenie w przypadku wykladni przepisow prawa podatkowego wprowadzajacych ulgi i zwolnienia podatkowe?.

Nastepnie Sad podniosl, ze w niniejszej sprawie, w ocenie Organu, do otrzymanych pieniedzy z tytulu wyegzekwowania wierzytelnosci pozyczkowych nie znajda zastosowania przepisy art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy wylaczajace z podatkowych przychodow ?zwroconych pozyczek?, poniewaz brzmienie tego przepisu odwoluje sie do zwroconych, a nie do splaconych pozyczek i odnosi sie do podmiotu, ktory pozyczke udzielil i jest mu zwracana. Odnosnie wierzytelnosci ze sprzedazy Organ uznal, ze w takim przypadku nie mamy do czynienia ze splata wierzytelnosci wlasnej, ktora jako przychod nalezny zostala przez spolke opodatkowana, lecz sa to wierzytelnosci, ktore spolka nabyla w wyniku likwidacji SPV. W ocenie Sadu, w swietle literalnego brzmienia art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych stanowisko takie zaprezentowane przez Organ jest nieuprawnione.

Zdaniem Sadu ? na gruncie obowiazujacych przepisow ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych dotyczacych likwidacji spolki osobowej ? nie ma bowiem zadnych podstaw do wprowadzania dodatkowych warunkow zwolnienia podatkowego, oprocz wskazanego w ustawie, a mianowicie, ze przychodem jest w przypadku jedynie odplatnego zbycia tych skladnikow majatku ich wartosc wyrazona w cenie, za ktora wspolnik je zbywa. Odnosnie do skladnikow majatku innych niz srodki pieniezne uzyskanych przez wspolnika z tytulu likwidacji takiej spolki, przychod podatkowy powstalby zatem dopiero w przypadku odplatnego zbycia tych skladnikow majatku ? byloby to juz jednak odrebne zdarzenie podatkowe, ktore nie jest objete zdarzeniem przyszlym bedacym przedmiotem niniejszego wniosku o interpretacje. Spolka wskazala jedynie, ze moze otrzymac splate wierzytelnosci pozyczek badz splate innych skladnikow majatkowych. Nie wskazywala, ze bedzie te wierzytelnosci zbywac.

Podsumowujac Sad wskazal, ze wartosci innych skladnikow majatku spolki osobowej otrzymanych przez Wnioskodawce z tytulu likwidacji tej SPV, w szczegolnosci wierzytelnosci z tytulu udzielonych przez SPV pozyczek oraz splaty wierzytelnosci ze sprzedazy nieruchomosci, nie bedzie stanowila dla niego przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob prawnych.

W ocenie Sadu ? w ponownie wydawanej interpretacji indywidualnej Organ bedzie zobowiazany uwzglednic wykladnie dokonana przez Sad.

Pismem z 26 sierpnia 2013 r. nr ILRP-007-181/13-2/ES Minister Finansow ? przez organ upowazniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ? Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie ? zlozyl od ww. wyroku, za posrednictwem Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu, skarge kasacyjna do Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sad Administracyjny wyrokiem z 28 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3129/13 oddalil skarge kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dzialajacego z upowaznienia Ministra Finansow od wyroku Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu z 17 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 409/13.

W wyroku tym Naczelny Sad Administracyjny stwierdzil, ze skarga kasacyjna jest niezasadna.

Naczelny Sad Administracyjny wskazal, ze przedmiotem stanu faktycznego oraz spornych w postepowaniu sadowym pytan interpretacyjnych bylo otrzymanie przez wspolnika, bedacego osoba prawna, z likwidacji spolki osobowej, w ktorej osoba prawna ma uczestniczyc, wierzytelnosci z tytulu pozyczek oraz wierzytelnosci z tytulu sprzedazy aktywow, w szczegolnosci sprzedazy nieruchomosci. W przypadku likwidacji wymienionej spolki osobowej (innej anizeli spolka komandytowo-akcyjna) Wnioskodawca otrzyma wierzytelnosci, a w ich wykonaniu zwrot pozyczek oraz splate wierzytelnosci ze sprzedazy. We wniosku o wydanie interpretacji nie przedstawiono stanu faktycznego oraz zagadnien prawnych zwiazanych z odsetkami od wierzytelnosci, a wiec problematyka ta nie mogla stanowic przedmiotu postepowania interpretacyjnego, ktorego zakres wyznacza tresc wniosku wszczynajacego to postepowanie.

Nastepnie Sad podniosl, ze otrzymanie wierzytelnosci ?pozyczkowych? czy tez ?sprzedaznych? jest niewatpliwie otrzymaniem z likwidacji spolki wartosci wskazanych w art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych: jako z mocy ustawy niezaliczonych do przychodow. Wykonanie tych wierzytelnosci przez dluznikow zmienia tylko ich postac, nie stanowi natomiast uzyskania srodkow z innego tytulu ani tez sprzedazy wierzytelnosci. Brak jest wiec dostatecznych podstaw, aby wykonane wierzytelnosci ? uzyskane uprzednio z likwidacji spolki osobowej ? wylaczyc z zakresu uzasadnionego stosowania art. 12 ust. 4 pkt 3a i 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych. Wykonanie wierzytelnosci nie jest sprzedaza wierzytelnosci, z ktorej (dopiero) przychody podlegalyby opodatkowaniu. Jezeli wierzytelnosc zostanie natomiast wykonana, to zmieni sie tylko jej postac, na przyklad w srodki pieniezne, ktorymi zastanie splacona.

W ocenie Sadu ? powyzsza ocena wynika z jasnego, jednoznacznego, bez watpliwosci odtworzenia analizowanych regulacji prawnych. Zastosowana wykladnia jezykowa jest wystarczajaca do ustalenia ich tresci i znaczenia. Jezeli natomiast chodzi o odsetki od rozwazanych wierzytelnosci, ocena prawna w tym zakresie mozliwa bedzie wowczas, gdy zainteresowany wystapi w tym zakresie o wydanie indywidualnej interpretacji przepisow prawa podatkowego. Tego rodzaju, jak przedstawione, poglady prawne przedstawione zostaly w podobnym stanie faktycznym i prawnym w sprawie sygn. II FSK 2201/13.

W dniu 1 kwietnia 2016 r. do Organu wplynelo prawomocne ? od 28 stycznia 2016 r. ? orzeczenie Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu z 17 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 409/13.

Uwzgledniajac uzasadnienie wyroku WSA we Wroclawiu oraz wyroku NSA w Warszawie stwierdza sie co nastepuje.

W swietle obowiazujacego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego uznaje sie za:

• prawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke srodkow pienieznych z tytulu likwidacji spolki osobowej,
• prawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke skladnikow majatku w zwiazku z likwidacja spolki osobowej,
• prawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke splaty Wierzytelnosci pozyczkowych w wyniku likwidacji spolki osobowej,
• prawidlowe ? w zakresie skutkow podatkowych otrzymania przez Spolke splaty Wierzytelnosci ze sprzedazy w wyniku likwidacji spolki osobowej.

Odpowiedz na pytanie nr 1 i 2.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osob prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu, precyzujac, przez przykladowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3, rodzaje przychodow, a takze enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wplywy pieniezne podmiotu gospodarczego nie sa zaliczane do przychodow (ust. 4).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych: do przychodow nie zalicza sie:

• srodkow pienieznych otrzymanych przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu likwidacji takiej spolki (pkt 3a lit. a),
• wartosci innych niz wymienione w pkt 3a skladnikow majatku otrzymanych przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu wystapienia z takiej spolki lub z tytulu jej likwidacji, przychodem jest jednak w przypadku odplatnego zbycia tych skladnikow majatku ich wartosc wyrazona w cenie, za ktora wspolnik je zbywa ? art. 14 ust. 1-3 stosuje sie odpowiednio (pkt 3b).

Powyzsze przepisy zostaly wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych od 1 stycznia 2011 r. Ich celem bylo ? w przypadku przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a tej ustawy ? unikniecie podwojnego opodatkowania srodkow pienieznych otrzymywanych przez wspolnika spolki osobowej w zwiazku z jej likwidacja, natomiast w przypadku przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3b ww. ustawy ? odroczenie momentu wystapienia przychodu, uzyskanego ?w naturze? przez wspolnika likwidowanej spolki osobowej, bedacych skutkiem operacji gospodarczych, w wyniku ktorych wspolnik wykazal juz ? stosownie do tresci art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych ? przychody i koszty uzyskania tych przychodow, niezaleznie od faktu dokonania wyplaty na rzecz tego wspolnika uzyskanej przez spolke osobowa nadwyzki uzyskanych przychodow nad poniesionymi kosztami.

Jednoczesnie nalezy miec na uwadze, ze do takich ?innych niz wymienione w pkt 3a skladnikow majatku? zaliczyc nalezy rowniez otrzymane przez podatnika wierzytelnosci przyslugujace uprzednio SPV, w tym wierzytelnosci z tytulu pozyczek udzielonych przez SPV innym podmiotom (Wierzytelnosci pozyczkowe).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, ze Wnioskodawca, bedacy polskim rezydentem podatkowym, w przyszlosci moze zostac wspolnikiem w spolce osobowej innej niz spolka komandytowo-akcyjnej (dalej: ?SPV?). W przyszlosci moze nastapic likwidacja SPV. W takim przypadku Wnioskodawca otrzyma srodki pieniezne lub inne skladniki majatku SPV, tj. Wierzytelnosci pozyczkowe oraz Wierzytelnosci ze sprzedazy.

Majac na uwadze powyzsze wyjasnienia nalezy stwierdzic, ze art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a oraz pkt 3b ww. ustawy dotyczy dochodow wspolnika spolki osobowej otrzymanych w wyniku likwidacji tej spolki. Zatem w niniejszej sprawie otrzymanie srodkow pienieznych oraz innych niz srodki pieniezne skladnikow majatku SPV w wyniku likwidacji SPV nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Reasumujac ? srodki pieniezne oraz wartosc innych skladnikow majatku SPV, ktorej Wnioskodawca bedzie wspolnikiem, otrzymane przez Wnioskodawce z tytulu likwidacji tej SPV, nie beda stanowily dla Wnioskodawcy przychodu podlegajacego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob prawnych.

Odpowiedz na pytanie nr 3 i 4.

Z opisu zdarzenia przyszlego wynika rowniez, ze mozliwe jest, ze po dokonaniu likwidacji SPV Wnioskodawca otrzyma splate Wierzytelnosci pozyczkowych i Wierzytelnosci ze sprzedazy.

Wobec tego nalezy wskazac, ze otrzymanie splaty powyzszych wierzytelnosci jest niewatpliwie otrzymaniem z likwidacji spolki wartosci wskazanych w art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych, z mocy ustawy niezaliczonych do przychodow. Wykonanie tych wierzytelnosci przez dluznikow zmienia tylko ich postac, nie stanowi natomiast uzyskania srodkow z innego tytulu ani tez sprzedazy wierzytelnosci.

Nalezy wskazac, ze art. 12 ust. 4 stanowi katalog przysporzen, ktore moca ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych nie stanowia przychodow podatkowych. Takie przepisy, tj. dotyczace ulg i zwolnien podatkowych powinny byc zatem interpretowane zgodnie z ich znaczeniem jezykowym.

Tym samym, skoro w regulacji art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych jest mowa, ze przychod powstaje tylko w przypadku odplatnego zbycia skladnikow majatku otrzymanych w wyniku likwidacji spolki osobowej, co w niniejszej sprawie nie zisci sie (Spolka otrzyma splate Wierzytelnosci pozyczkowych oraz Wierzytelnosci ze sprzedazy), to splata tych wierzytelnosci na rzecz Spolki bedzie neutralna podatkowo.

Reasumujac ? otrzymanie przez Wnioskodawce zarowno splaty Wierzytelnosci pozyczkowych (pomijajac naliczone odsetki), jak i Wierzytelnosci ze sprzedazy, ktore Wnioskodawca otrzyma w wyniku likwidacji SPV, nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszlego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowiazujacego w dniu wydania interpretacji z 30 listopada 2012 r. nr ILPB4/423-294/12-2/MC.

Stronie przysluguje prawo do wniesienia skargi na niniejsza interpretacje przepisow prawa podatkowego z powodu jej niezgodnosci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu, ul. Sw. Mikolaja 78/79, 50-126 Wroclaw po uprzednim wezwaniu na pismie organu, ktory wydal interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w ktorym skarzacy dowiedzial sie lub mogl sie dowiedziec o jej wydaniu ? do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 ? 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skarge do WSA wnosi sie (w dwoch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a jezeli organ nie udzielil odpowiedzi na wezwanie, w terminie szescdziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 ? 2 ww. ustawy). Jednoczesnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretacje przepisow prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie moze byc oparta wylacznie na zarzucie naruszenia przepisow postepowania, dopuszczeniu sie bledu wykladni lub niewlasciwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sad administracyjny jest zwiazany zarzutami skargi oraz powolana podstawa prawna.

Skarge wnosi sie za posrednictwem organu, ktorego dzialanie lub bezczynnosc sa przedmiotem skargi (art. 54 ? 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

wyświetla dokument o sygnaturze ILPB4/423-294/12-2/MC, interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu