Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osob prawnych w zakresie ujmowania przychodow/kosztow ich uzyskania za rok podatkowy, w ktorym nastapilo polaczenie.

Na podstawie art. 14b ? 1 i ? 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z pozn. zm.) oraz ? 4 pkt 3 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dzialajacy w imieniu Ministra Finansow stwierdza, ze stanowisko Spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia przedstawione we wniosku z dnia 25 wrzesnia 2015 r. (data wplywu 9 pazdziernika 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego dotyczacej podatku dochodowego od osob prawnych w zakresie ujmowania przychodow/kosztow ich uzyskania za rok podatkowy, w ktorym nastapilo polaczenie ? jest prawidlowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 pazdziernika 2015 r. zostal zlozony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczacej podatku dochodowego od osob prawnych w zakresie:

• ujmowania przychodow/kosztow ich uzyskania za rok podatkowy, w ktorym nastapilo polaczenie,
• ujmowania odpisow amortyzacyjnych za miesiac, w ktorym nastapilo polaczenie.

We wniosku przedstawiono nastepujace zdarzenie przyszle.

Wnioskodawca nalezy do grupy spolek w Polsce (dalej: Grupa). Rozwazane sa mozliwosci rozwoju dzialalnosci spolek z Grupy, w tym Wnioskodawcy. Jednoczesnie planowane jest uproszenie aktualnej struktury Grupy.

Jednym z etapow uproszczenia aktualnej struktury Grupy bedzie polaczenie Spolki z innymi podmiotami Grupy ? spolkami komandytowymi, przy czym Wnioskodawca bedzie spolka przejmujaca, a spolki komandytowe Grupy beda spolkami przejmowanymi (dalej: Spolki przejmowane). Polaczenia zostanie dokonane w trybie art. 492 ? 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15 wrzesnia 2000 r. Kodeks spolek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: KSH) poprzez przejecie calego majatku Spolek przejmowanych przez Spolke.

Zgodnie z trescia art. 493 KSH polaczenie spolek nastepuje z dniem wpisania polaczenia do rejestru wlasciwego wedlug siedziby, odpowiednio spolki przejmujacej albo spolki nowo zawiazanej (dalej: Dzien polaczenia). Wpis ten wywoluje skutek wykreslenia spolki przejmowanej albo spolek laczacych sie przez zawiazanie nowej spolki. Spolka przejmowana albo spolki laczace sie przez zawiazanie nowej spolki zostaja rozwiazane, bez przeprowadzenia postepowania likwidacyjnego, w dniu wykreslenia z rejestru, przy czym wykreslenie z rejestru spolki przejmowanej nie moze nastapic przed dniem zarejestrowania podwyzszenia kapitalu zakladowego spolki przejmujacej, jezeli takie podwyzszenie ma nastapic, i przed dniem wpisania polaczenia do rejestru wlasciwego wedlug siedziby spolki przejmowanej. Wykreslenia z rejestru spolki przejmowanej, o ktorym mowa powyzej, nastepuje z urzedu.

W wyniku planowanego polaczenia Spolki przejmowane przestana zatem istniec. Z Dniem polaczenia Spolka przejmujaca przejmie skladniki niematerialne i materialne przedsiebiorstw Spolek przejmowanych i w ramach swojego przedsiebiorstwa bedzie kontynuowac ich dzialalnosc. W szczegolnosci w wyniku przeprowadzonego polaczenia do Spolki przejmujacej zostana przeniesione wszystkie pozycje aktywow i pasywow bilansu Spolek przejmowanych. W ramach polaczenia przejete zostana tez wszystkie srodki trwale i wartosci niematerialne i prawne, zwiazane z dzialalnoscia gospodarcza prowadzona przez jedna ze Spolek przejmowanych (pozostale Spolki przejmowane nie sa wlascicielami ani wspolwlascicielami srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych). Ponadto przeniesieniem do Spolki przejmujacej zostana objete takze umowy zawarte przez Spolki przejmowane oraz pracownicy i wspolpracownicy Spolek przejmowanych.

Odpisy amortyzacyjne od srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych sa zaliczane do kosztow uzyskania przychodow przez wspolnikow jednej ze Spolek przejmowanych na ostatni dzien kazdego miesiaca kalendarzowego.

Do dnia poprzedzajacego Dzien polaczenia podstawowym przychodem wspolnikow Spolek przejmowanych bedzie przychod ze sprzedazy detalicznej towarow handlowych. Ponadto dla potrzeb podatku dochodowego od osob prawnych (dalej: CIT) wspolnicy Spolek przejmowanych moga rozpoznawac takze m.in. przychody z uslug stanowiacych swiadczenia o charakterze ciaglym, dodatnie roznice kursowe, czy tez wplywy z odszkodowan i kar, oraz przychody finansowe z tytulu odsetek.

Jednoczesnie dzialalnosc Spolek przejmowanych jest zwiazana z ponoszeniem m.in. nastepujacych rodzajow kosztow:

• koszty nabycia towarow handlowych,
• koszty zuzycia materialow i energii, w tym energii elektrycznej, gazu i wody,
• koszty usuwania odpadow,
• koszty napraw i remontow,
• koszty ochrony,
• koszty reklamy,
• koszty pracownikow (wynagrodzenia, skladki na ubezpieczenia spoleczne, podroze sluzbowe), - koszty obslugi informatycznej
• koszy doradztwa i wsparcia,
• koszty ujemnych roznic kursowych,
• koszty kar i odszkodowan,
• koszty eksploatacji i amortyzacji majatku,
• czesc kosztow ogolnego zarzadu oraz kosztow o charakterze administracyjnym.

Wynagrodzenia dla pracownikow Spolek przejmowanych sa co do zasady wyplacane przez Spolki przejmowane w miesiacu, za ktory sa nalezne lub w miesiacu nastepnym, w terminach wynikajacych z przepisow prawa pracy. Po przejeciu pracownikow w ramach polaczenia Wnioskodawca bedzie kontynuowal powyzszy sposob wyplaty wynagrodzen.

Skladki na ubezpieczenie spoleczne pracownikow Spolek przejmowanych sa co do zasady wplacane w terminach wynikajacych z przepisow o ubezpieczeniach spolecznych, a wiec do 15 dnia nastepnego miesiaca. Zatem przykladowo do 15 listopada Spolki przejmowane bylyby zobowiazane do wplacenia skladek od wynagrodzen wyplaconych w pazdzierniku.

Ze Spolkami przejmowanymi zwiazane moga byc takze naleznosci rozpoznane wczesniej jako przychody nalezne, ktorych sciagalnosc jest watpliwa, a uprawdopodobnienie ich niesciagalnosci dla potrzeb podatkowych moze nastapic w terminie przed lub od Dnia polaczenia, a takze wierzytelnosci, ktore moga zostac odpisane jako niesciagalne, pod warunkiem ujecia ich wczesniej jako przychodow naleznych i nalezytego udokumentowania.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zaznaczyc, iz w odniesieniu do zdarzenia zaistnialego na wczesniejszym etapie procesu uproszczenia struktury Grupy, dotyczacego przejecia zorganizowanej czesci przedsiebiorstwa wydzielonej w ramach podzialu innego podmiotu, uzyskal on pozytywna interpretacje wydana przez tut. Organ w dniu 26 sierpnia 2015 r.

W zwiazku z powyzszym opisem zadano nastepujace pytania.

1. Czy w swietle wskazanych przepisow Ordynacji podatkowej i Ustawy o CIT, w wyniku planowanego polaczenia Spolka przejmujaca powinna rozpoznac w swoim rozliczeniu CIT za rok, w ktorym dojdzie do polaczenia, wylacznie te przychody i koszty uzyskania przychodow zwiazane z przejmowanymi skladnikami majatku, ktore nie zostana zgodnie z przepisami Ustawy o CIT rozpoznane do dnia poprzedzajacego Dzien polaczenia przez wspolnikow Spolek przejmowanych...
2. W swietle wskazanych przepisow Ordynacji podatkowej i Ustawy o CIT, ktory z podmiotow uczestniczacych w polaczeniu bedzie uprawniony do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu odpisow amortyzacyjnych za miesiac, w ktorym dojdzie do polaczenia, dotyczacych przejetych srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych jednej ze Spolek przejmowanych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedz na pytanie nr 1. Jednoczesnie wniosek Spolki w zakresie pytania nr 2 zostal rozpatrzony odrebna interpretacja z 4 grudnia 2015 r. nr ILPB4/4510-1-508/15-3/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, majac na uwadze tresc przepisow Ordynacji podatkowej i Ustawy o CIT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, ze to, ktora ze spolek uczestniczacych w polaczeniu bedzie uprawniona do ujecia jako kosztu podatkowego odpisow amortyzacyjnych od wartosci poczatkowej srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych przejetych razem z jedna ze Spolek przejmowanych za miesiac, w ktorych dojdzie do polaczenia, zalezy od daty Dnia polaczenia. W szczegolnosci, jesli Dzien polaczenia nastapi przed dniem ujecia odpisow amortyzacyjnych od przejmowanych skladnikow majatku w koszty uzyskania przychodow przez wspolnikow Spolki przejmowanej, wowczas odpisy amortyzacyjne od tych skladnikow majatkowych za miesiac polaczenia beda stanowic koszty uzyskania przychodow Spolki przejmujacej w pelnej wysokosci. W odmiennej sytuacji, gdy odpisy amortyzacyjne od przejmowanych skladnikow majatku za miesiac polaczenia Spolki przejmowanej zostana ujete jako koszt uzyskania przychodow przez wspolnikow Spolki przejmowanej przed Dniem polaczenia, wowczas Spolka przejmujaca nie bedzie uprawniona do rozpoznania tych odpisow jako wlasnych kosztow uzyskania przychodow.

W swietle przepisu art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodow sa odpisy z tytulu zuzycia srodkow trwalych oraz wartosci niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wylacznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzglednieniem art. 16. Jednoczesnie, zgodnie z art. 16g ust. 9 Ustawy o CIT, w razie przeksztalcenia formy prawnej, podzialu albo polaczenia podmiotow, z zastrzezeniem art. 16 ust. 19 Ustawy o CIT, dokonywanych na podstawie odrebnych przepisow ? wartosc poczatkowa srodkow trwalych oraz wartosci niematerialnych i prawnych ustala sie w wysokosci wartosci poczatkowej okreslonej w ewidencji srodkow trwalych oraz wartosci niematerialnych i prawnych, o ktorej mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przeksztalcanego, polaczonego albo podzielonego. W mysl art. 16 ust. 19 zdanie pierwsze Ustawy o CIT przepisu ust. 9 nie stosuje sie do podzialu podmiotow, jezeli majatek przejmowany na skutek podzialu, a przy podziale przez wydzielenie takze majatek pozostajacy w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej czesci przedsiebiorstwa.

Przepisy Ustawy o CIT przewiduja szczegolny sposob dokonywania odpisow amortyzacyjnych w odniesieniu do skladnikow majatku przejetych w skutek polaczenia podmiotow. W swietle art. 16h ust. 3 Ustawy o CIT podmioty powstale m.in. w wyniku polaczenia podmiotow oraz podmioty, ktore przejely calosc lub czesc innego podmiotu w wyniku polaczenia, dokonuja odpisow amortyzacyjnych z uwzglednieniem dotychczasowej wysokosci odpisow oraz kontynuuja metode amortyzacji przyjeta przez podmiot polaczony.

Zasade ogolna sposobu dokonywania odpisow amortyzacyjnych precyzuje zas art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, zgodnie z ktorym amortyzacja dla potrzeb CIT moze byc dokonywana poczawszy od miesiaca nastepujacego po miesiacu wprowadzenia srodka trwalego lub wartosci niematerialnej i prawnej do ewidencji.

Wnioskodawca pragnie podkreslic, ze w analizowanym zdarzeniu przyszlym w calosci zastosowanie znajduja uwagi dotyczace zasad sukcesji generalnej, opisane w uzasadnieniu stanowiska w zakresie Pytania nr 1. W konsekwencji, w efekcie polaczenia nie nastepuje wprowadzenie srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych do ewidencji Spolki przejmujacej po ich nabyciu w sposob wskazany w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Powyzsze jest skutkiem sukcesji stosunkow prawno-podatkowych, bowiem Spolka przejmujaca przejmie odpowiednie pozycje dotyczace skladnikow majatku Spolki przejmowanej z ewidencji srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych Spolki przejmowanej. Implikuje to takze dokonywanie przez Spolke przejmujaca odpisow amortyzacyjnych od wartosci poczatkowej srodkow trwalych i wartosci niematerialnych i prawnych ustalanej dla Spolki przejmowanej i pomniejszona o wartosc odpisow dokonanych przez wspolnikow Spolki przejmowanej.

Prezentowane przez Wnioskodawce stanowisko jest analogiczne do stanowiska w cytowanym powyzej wyroku WSA w Gdansku, a takze w rozstrzygnieciach organow podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 pazdziernika 2013 r. sygn. IPPB3/423-517/13-2/MS, gdzie wskazano, ze:

?Wobec calosci przedstawionych powyzej zasad, (...) Spolka Przejmujaca bedzie zobowiazana dokonywac odpisow amortyzacyjnych od przejetych aktywow od miesiaca podzialu z uwzglednieniem ich dotychczasowej amortyzacji oraz kontynuowac metode amortyzacji stosowana przez Spolki Dzielone?.

Stanowisko to potwierdza rowniez interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 sierpnia 2015 r., wydana dla Wnioskodawcy w analogicznej sytuacji przejecia zorganizowanej czesci przedsiebiorstwa wydzielonej w wyniku podzialu podmiotu z Grupy.

Majac powyzsze na uwadze, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, jesli w miesiacu, w ktorym nastapi Dzien polaczenia, wspolnicy Spolki przejmowanej nie ujma odpisow amortyzacyjnych skladnikow majatku Spolki przejmowanej jako swoich kosztow uzyskania przychodow, poniewaz ostatni dzien miesiaca przypadnie po Dniu polaczenia, wowczas te odpisy amortyzacyjne beda stanowic koszt uzyskania przychodow Spolki przejmujacej. Natomiast, jesli do dnia poprzedzajacego Dzien polaczenia odpisy amortyzacyjne od skladnikow majatkowych Spolki przejmowanej za miesiac, w ktorym dojdzie do polaczenia, zostana ujete przez wspolnikow Spolki przejmowanej jako koszt uzyskania przychodow, wowczas nie beda one stanowic kosztu uzyskania przychodow Spolki przejmujacej.

W tym stanie sprawy Wnioskodawca wnosi jak na wstepie.

Wnioskodawca jest swiadomy, ze przedstawione powyzej interpretacje indywidualne nie posiadaja waloru ochronnego w stosunku do Wnioskodawcy, jednak ze wzgledu na podobienstwo stosowanych regulacji prawa podatkowego, stanowia potwierdzenie ugruntowanej linii interpretacyjnej organow podatkowych i moga zostac potraktowane jako wskazowka interpretacyjna w zdarzeniu przyszlym przedstawionym w niniejszym wniosku.

W swietle obowiazujacego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego jest prawidlowe.

Majac powyzsze na wzgledzie, stosownie do art. 14c ? 1 Ordynacji podatkowej, odstapiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednoczesnie nalezy dodac, ze powolane w tresci wniosku orzeczenie sadu administracyjnego nie moze wplynac na ocene prawidlowosci niniejszej kwestii. Nie negujac tego orzeczenia, jako cennego zrodla w zakresie wskazywania kierunkow wykladni norm prawa podatkowego, nalezy stwierdzic, ze ? zdaniem Organu podatkowego ? teza badanego rozstrzygniecia nie ma zastosowania w tym postepowaniu. Natomiast w odniesieniu do powolanych przez Wnioskodawce interpretacji nalezy stwierdzic, ze zapadly one w indywidualnych sprawach i nie sa wiazace dla organu wydajacego niniejsza interpretacje.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszlego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowiazujacego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysluguje prawo do wniesienia skargi na niniejsza interpretacje przepisow prawa podatkowego z powodu jej niezgodnosci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznan, po uprzednim wezwaniu na pismie organu, ktory wydal interpretacje ? w terminie 14 dni od dnia, w ktorym skarzacy dowiedzial sie lub mogl sie dowiedziec o jej wydaniu ? do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 ? 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z pozn. zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwoch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a jezeli organ nie udzielil odpowiedzi na wezwanie, w terminie szescdziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 ? 2 ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za posrednictwem organu, ktorego dzialanie lub bezczynnosc sa przedmiotem skargi (art. 54 ? 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu