Temat interpretacji

Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w odpowiedzi na pisemne zapytanie Spółki w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnia:

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę leasingu samochodu ciężarowego na okres trzech lat. Czynsz inicjacyjny rozliczony został przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów w momencie zawarcia umowy leasingowej. Po upływie trzyletniego okresu, na jaki zawarta została umowa leasingowa, Spółka odkupiła samochód ciężarowy będący przedmiotem tej umowy. W wyniku zawartej umowy samochód został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Spółki z wartością odpowiadającą określonej w fakturze kwocie jego nabycia. Jako środek trwały stanowiący własność Spółki zakupiony samochód podlega amortyzacji. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy samochód ma ponad 3 lata i przebieg ponad 30.000 km potraktowano go jako samochód używany i przyjęto stawkę z przyspieszoną amortyzacją (2,5 roku).

Spółka zwraca się o potwierdzenie zasadności przyjęcia jako wartości początkowej zakupionego samochodu ciężarowego ceny jego nabycia wynikającej z faktury i zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h - 16m w/w ustawy, gdy wartość początkowa środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500,00 zł. W razie odpłatnego nabycia, stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 -14, uważa się cenę ich nabycia. Ceną nabycia, w myśl art. art. 16g ust. 3, jest kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów i systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszona o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Obecnie kwestię ustalania ceny sprzedaży przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy regulują wprost przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 17c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustaw: o podatku dochodowym od osób fizycznych, o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2003 r. Nr 106, poz. 1150) - jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy:
1)przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości rynkowej według zasad określonych w art. 14;
2)kosztem uzyskania przychodu, przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży, jest rzeczywista wartość netto.
Poprzez hipotetyczną wartość netto należy rozumieć wartość początkową środka trwałego pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne, obliczone według zasad określonych w art. 16k ust. 1, z uwzględnieniem współczynnika 3.
Odpowiednio kwota stanowiąca przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych u finansującego (sprzedającego) jest kosztem uzyskania przychodu u korzystającego (nabywcy).

Powołane powyżej przepisy mają jednak zastosowanie jedynie do umów leasingu zawartych począwszy od 1 października 2001 r. Umowy zawarte przed tym dniem nie są objęte tą regulacją. W przypadku umów leasingu zawartych przez dniem 1 października 2001 r. ustalenie ceny kupna - sprzedaży przedmiotu leasingu leży w gestii stron umowy, jednak w świetle art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cena ta nie powinna znacznie odbiegać od wartości rynkowej. Wartością rynkową jest wartość określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu, stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. W przypadku gdy cena określona w umowie znacznie odbiega od ceny rynkowej, organ podatkowy ma prawo wezwać strony, by zmieniły tę wartość lub wskazały przyczyny uzasadniające podanie ceny znacznie odbiegającej od ceny rynkowej.

W piśmie z dnia 26 sierpnia 1998 r. (PB3/JW-722-254/28789/98) Minister Finansów stwierdził, iż nie odbiega znacznie bez uzasadnionej przyczyny od ceny rynkowej taka cena zbycia przedmiotu leasingu, która nie jest niższa niż jego zaktualizowana wartość początkowa, pomniejszona o wysokość odpisów amortyzacyjnych liczonych metodą degresywną przy zastosowaniu współczynnika 3 w okresie, w którym przedmiot umowy był zaliczony do składników majątku finansującego (leasingodawcy). Do ustalenia granicznej kwoty bierze się pod uwagę zaktualizowaną wartość początkową w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych finansującego (leasingodawcy) w dniu zbycia danego składnika majątkowego, stawkę odpisów amortyzacyjnych wynikającą z wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych i zasady stosowania odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną. Taki sposób liczenia stosuje się niezależnie od tego, jakie stawki i metody amortyzacji przedmiotu leasingu były przez leasingodawcę stosowane w rzeczywistości, warunkiem jest jednak to, by umowa leasingu trwała co najmniej 12 miesięcy.

W świetle powyższego, w przypadku gdy umowa leasingu zawarta została przed dniem 1 października 2001 r., a cenę zbycia przedmiotu leasingu ustalono zgodnie z w/w zasadami, podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych przez Spółkę (nabywcę przedmiotu leasingu) będzie wartość tego przedmiotu ustalona przez obie strony w umowie kupna - sprzedaży.

Zasady dotyczące amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 16a - 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: maszyny, urządzenia i środki transportu - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a ust. 1, zwane środkami trwałymi. Odpisów amortyzacyjnych, w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Jednocześnie, stosownie do treści art. 16i ustawy o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Przepis art. 16j ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż podatnicy mogą ustalić indywidualne stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Zgodnie z powołanym przepisem okres amortyzacji dla środków transportu nie może być krótszy niż 30 miesięcy. Śródki trwałe uznaje się za używane, zgodnie z art. 16j ust. 2 pkt 1 w/w ustawy o podatku dochodowym, jeżeli podatnik udowodni, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 6 miesięcy.

Oznacza to, że jeżeli Spółka wykorzystywała przedmiot leasingu w okresie trwania umowy leasingu, wówczas zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej.