Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2008 r. (data wpływu 28.04.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2008 r. (data wpływu 16.07.2008 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka od dnia 12.03.2001 r. jest właścicielem zabudowanej nieruchomości przy Placu X we W., o łącznej powierzchni 1398 m² składającej się z trzech działek oznaczonych geodezyjnie jako działki 5X, 5Y, 5Z. Do tego dnia Spółka była użytkownikiem wieczystym tej nieruchomości. Działka 5Z o pow. 1388 m² zabudowana jest zabytkowym budynkiem; część niezabudowaną działki stanowią teren utwardzony i trawniki. Na niezabudowanych działkach 5X i 5Y również znajdują się trawniki. Do dnia 30.04.2003 r. budynek przeznaczony był w części na siedzibę Spółki. Obecnie budynek zajęty jest na cele mieszkalne osób fizycznych i wynajęty najemcom prowadzącym działalność gospodarczą.

Do działki 5Z przylega nieruchomość gruntowa o powierzchni 949 m², oznaczona geodezyjnie jako działka 5X, której właścicielem jest Gmina W.. Część tej działki stanowi teren utwardzony, wykorzystywany jako miejsca parkingowe dla pracowników w czasie pracy, klientów Spółki i dla najemców Spółki prowadzących działalność gospodarczą. Na pozostałej części działki znajdują się drzewa i trawniki przyozdabiające całość nieruchomości. Na działce 5X znajdują się budowle lampy i maszty, ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki. Na wszystkich działkach, w tym również na działce 5X, Spółka wykonuje czynności porządkowe, których celem jest utrzymanie posesji w należytym stanie. Z obowiązku w podatku od nieruchomości za działki 5X, 5Y, 5Z i 5x Spółka wywiązuje się wobec Gminy W. wykazując powierzchnię gruntów z tych działek w deklaracjach na podatek od nieruchomości od 2001 r.

Wydział Mienia Komunalnego i Skarbu Państwa Urzędu Miejskiego W. pismem W(...) z dnia 29.02.2008 r. poinformował Spółkę o naliczeniu opłaty za bezumowne korzystanie z działki 5X, przyjmując do wyliczeń powierzchnię 920 m² działki jako powierzchnię faktycznie użytkowaną. Opłata została naliczona za okres od dnia 01.03.1998 r. do dnia 29.02.2008 r. w wysokości 40.130 zł netto plus obowiązujący podatek VAT w wysokości 8.828,60 zł. We wskazanym okresie Spółka nie wnosiła dotychczas do Gminy żadnych opłat za korzystanie z działki 5X; nie dysponowała też żadnym tytułem prawnym. W przedmiotowym piśmie Gmina ustaliła opłatę miesięczną za dalsze korzystanie przez Spółkę z 920 m² powierzchni działki 5X począwszy od dnia 01.03.2008 r. w wysokości 600 zł netto plus obowiązujący podatek VAT w wysokości 132 zł. Opłata taka za miesiąc marzec i kwiecień br. została przez Spółkę uregulowana na podstawie otrzymanych faktur VAT w wysokości 732 zł brutto za każdy miesiąc.

W dniu 14.04.2008 r. Spółka otrzymała z Wydziału Mienia Komunalnego i Skarbu Państwa Urzędu Miejskiego W. fakturę VAT dotyczącą opłaty za korzystanie z gruntu za okres od 01.03.1998 r. do 29.02.2008 r. w kwocie netto 40.130 zł, z wykazanym podatkiem VAT w kwocie 8.828,60 zł; data wystawienia faktury i data sprzedaży 07.04.2008 r. Kwota wynikająca z faktury 48.958,60 zł zostanie zapłacona przez Spółkę na rachunek Gminy W. do dnia 30.04.2008 r., tj. zgodnie z terminem wymagalności. Faktura ujęta została w księgach rachunkowych w kosztach miesiąca kwietnia br. w kwocie 40.130 zł; podatek naliczony w kwocie 8.828,60 zł wykazany został do rozliczenia z podatkiem należnym w miesiącu kwietniu br. Rokiem podatkowym w Spółce jest rok kalendarzowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata za korzystanie z gruntu za okres od 01.03.1998 r. do 29.02.2008 r. stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesiony w celu pozyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Kosztami takimi są koszty nie tylko dotyczące bezpośrednio uzyskanego przychodu, ale także wszelkie inne koszty im towarzyszące, które dotyczą całokształtu prowadzonej działalności.

Spółka jako właściciel posesji jest zobowiązana do dbania o teren, który jest w jej posiadaniu. Aby z obowiązku tego się wywiązywać, konieczne jest wykonywanie czynności polegających na zwykłym zagospodarowaniu całości terenów gruntowych wokół nieruchomości, gdyż przede wszystkim mają one na celu utrzymanie posesji w należytym stanie. Tym samym opłata za korzystanie z gruntu Gminy jest jak najbardziej uzasadnionym kosztem uzyskania przychodu. Nie jest związana z konkretnym przychodem, lecz stanowi opłatę wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości gruntowej Gminy.

Sam charakter kosztu jest niewątpliwy, dlatego choć nie znajduje odzwierciedlenia w konkretnym przychodzie, wydatek taki stanowi koszt pośredni. Jest elementem kosztów stałych, które Spółka jest obowiązana uiścić w związku z korzystaniem i użytkowaniem w prowadzonej działalności terenu należącego do Gminy, wpierw jako wieczysty użytkownik, a następnie jako właściciel przyległych nieruchomości gruntowych i zabytkowego budynku przy Placu X. Koszt ten dotyczy całokształtu jej działalności gospodarczej w okresie od 01.03.1998 r. do 29.02.2008 r. związanej z wykorzystywaniem pomieszczeń biurowych dla pracowników, z najmem lokali mieszkalnych i lokali użytkowych na wynajem w tym budynku. Zgodnie z art. 15 ust. 4d wymienionej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne, tj. uznane za koszt podatkowy w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ujęcie zaksięgowanie kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. A zatem koszt podatkowy, wg oceny Spółki, powstanie w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu, którym będzie dzień 30 kwietnia br.

Pismem z dnia 10 lipca 2008 r. (data wpływu 16.07.2008 r.) Wnioskodawca wskazał, iż opis stanu zdarzenia w kolejności chronologicznej załączonych dokumentów przedstawia się następująco:

1. Gmina W. pismem z dnia 29.11.2007 r. znak WM(...) stwierdza użytkowanie przez Spółkę działki nr 5X.
2. Spółka potwierdza korzystanie z działki pismem z dnia 19.12.2007 r. znak D(...).
3. Spotkanie przedstawicieli Gminy i Spółki udokumentowane protokołem z dnia 26.02.2008 r. ustalające opłatę za korzystanie z działki nr 5X za okres 01.03.1998 r. 29.02.2008 r.
4. Pismo Gminy z dnia 29.02.2008 r. znak W(...) ustalające opłatę za ww. okres.
5. Faktura VAT nr 0(...) z dnia 07.04.2008 r. za korzystanie z działki nr 5X.

W oparciu o powyższe dokumenty oraz kodeks cywilny, w szczególności art. 339, art. 229 § 1, art. 118, art. 120 § 1 oraz uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 24 października 1972 r., III CZP 70/72 (OSNCP 1973, z. 6, poz. 102), Spółka uznała, że jest posiadaczem samoistnym działki i korzystała z niej bez tytułu prawnego. Wobec powyższego, właścicielowi Gminie przysługuje prawo dochodzenia wynagrodzenia za korzystanie z gruntu za okres dziesięciu lat wstecz.

Opłata za korzystanie z działki wynika z roszczenia właściciela o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy na podstawie art. 229 Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca nadmienia, że nie dysponuje dokumentami z Urzędu Miejskiego Wrocławia wskazującymi podstawę prawną i charakter uiszczonej przez Spółkę opłaty w kwocie brutto 48.958,60 zł za korzystanie z przedmiotowej działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Spółka poniosła wydatek stanowiący opłatę za bezumowne korzystanie z działki nr 5X za okres od 01.03.1998 r. do 29.02.2008 r. We wskazanym okresie Spółka nie wnosiła do Gminy W. właściciela działki - żadnych opłat za korzystanie z działki 5X i nie dysponowała do niej żadnym tytułem prawnym. Jak zaznaczył Wnioskodawca, Spółka uznała, że jest posiadaczem samoistnym działki. Wobec powyższego, właściciel przedmiotowej działki, miał prawo dochodzenia wynagrodzenia za korzystanie z gruntu za okres dziesięciu lat wstecz. Opłata za korzystanie z działki wynika z roszczenia właściciela o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy na podstawie art. 229 Kodeksu cywilnego.

Opisany we wniosku wydatek nie został wymieniony w treści art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do rozważenia pozostaje zatem kwestia celu jego poniesienia w kontekście przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Konstruując zapis ww. artykułu ustawy, ustawodawca zawarł bowiem regułę nakazującą badać każdy wydatek i poddawać go indywidualnej ocenie, pod kątem jego związku z przychodem, tj. wpływu na powstanie tego przychodu, względnie z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie podatnika. Działalność gospodarcza podlega bowiem określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działania w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zatem, w ocenie związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem należy uwzględniać również i aspekt racjonalności ponoszonych kosztów w celu uzyskania przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie tut. Organu, wydatki związane z działalnością gospodarczą jednostki, aby mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, muszą być również wynikiem przemyślanego i celowego działania. Nie mogą natomiast obciążać budżetu wydatki będące następstwem zaniedbań, czy działań sprzecznych z prawem lub zasadami współżycia społecznego, powodujące zmniejszenie jego wpływów.

Kwestie bezumownego korzystania z cudzej własności regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W kontekście racjonalności działań Spółki i możliwości spełnienia przesłanek wynikających z treści przepisu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy wskazać należy, że z bezumownym korzystaniem z rzeczy mamy do czynienia, gdy osoba trzecia, w tym wypadku Spółka, bez tytułu prawnego wchodzi w sferę uprawnień właścicielskich, w wyniku czego prawo własności do rzeczy jest ograniczone bądź też właściciel zostaje pozbawiony faktycznego władztwa nad rzeczą oraz możliwości czerpania z niej pożytków.

W związku z tym, właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za korzystanie z jego rzeczy. Zapłata w tym przypadku określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej dla właściciela rzeczy szkody z tytułu bezprawnego używania rzeczy. Żądane wynagrodzenie (roszczenie pieniężne) stanowi w istocie odszkodowanie. Przepisy prawa przyznają właścicielowi prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel by uzyskał, gdyby rzecz wynajął.

Z powyższego wynika, że ten, kto korzysta z rzeczy bez tytułu prawnego i ma lub powinien mieć tego świadomość, musi się liczyć z obowiązkiem zapłaty wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z rzeczy.

W świetle powyższego, zauważyć należy, iż poniesiony przez Spółkę wydatek dotyczył wynagrodzenia (odszkodowania) za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Przedmiotowa opłata ma charakter odszkodowawczy i stanowi rekompensatę pieniężną za wyrządzenie szkody powstałej w związku z naruszeniem praw innego podmiotu, tj. korzystaniem bezumownie z przedmiotu cudzej własności. Zatem celem przedmiotowego wydatku nie było uzyskanie przychodu, ani zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Korzystanie z cudzej nieruchomości bez właściwego uregulowania stosunku łączącego Spółkę i właściciela nieruchomości wykorzystywanej przez tę Spółkę na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, niewątpliwie jest zaniedbaniem i - co do zasady - działaniem sprzecznym z prawem, tym samym wydatki związane z roszczeniami właściciela o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, nie powinny wpływać na wysokość zobowiązania podatkowego Spółki. Wykluczyć należy, aby dynamicznie działający podmiot gospodarczy, nie miał świadomości możliwych skutków korzystania z cudzej nieruchomości jako samoistny posiadacz. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż Spółka, jako w pełni profesjonalny przedsiębiorca, musiała zdawać sobie sprawę ze skutków wynikających z bezumownego korzystania z nieruchomości.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wydatek poniesiony z tytułu opłaty za bezumowne korzystanie z działki nie stanowi stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztu uzyskania przychodów Spółki.

Mając na uwadze powyższe, odpowiedź w zakresie określenia, czy Spółka prawidłowo zakwalifikowała przedmiotową opłatę jako koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodem, stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług wydana zostanie odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.