Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2008 r. (data wpływu 21 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Towarzystwo działa w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie z art. 28 ust. 1 cytowanej ustawy, stawka czynszu za 1 m² powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego w zasobach mieszkaniowych Towarzystwa jest ustalana w takiej wysokości, aby suma czynszów za najem wszystkich lokali eksploatowanych przez Spółkę pozwalała na pokrycie kosztów eksploatacji i remontów budynków oraz spłatę kredytu zaciągniętego na budowę.

Spółka uzyskała kredyty na budowę mieszkań pod wynajem w latach 1995-2006, z których wybudowane zostały budynki. Do końca 2006 r. obowiązywał przepis art. 17 ust. 1 pkt 4j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zwalniał od podatku dochody towarzystw budownictwa społecznego uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i z innych źródeł przychodów, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz na budowę mieszkań na wynajem. W szczególności zwolnienie dotyczyło części czynszu przeznaczonej na spłatę przedmiotowych kredytów.

W związku z powyższym Towarzystwo zadało pytanie.

Czy środki pieniężne zebrane w czynszu od najemców mieszkań na spłatę należnych dla kredytodawcy (Banku) comiesięcznych rat kredytu z odsetkami, a dotyczące spłaty kredytów zaciągniętych w latach 1995-2006, począwszy od 1 stycznia 2007 r. stanowią dla Towarzystwa dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata kredytu zaciągniętego w latach 1995-2006 na budowę zasobów mieszkaniowych, jako składnik płaconego przez najemcę czynszu, jest bezpośrednio związana z gospodarka tymi zasobami mieszkaniowymi i w świetle przepisów wynikających z ustawy z 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, oraz zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest dochodem wolnym od podatku dochodowego.

Nowe uregulowania prawne, które weszły w życie od 1 stycznia 2007 r., nie mogą pogarszać sytuacji prawnej podatników, tj. nie mogą nakładać ciężarów podatkowych na dochody w części przeznaczonej na spłatę kredytów uzyskanych w latach 1995-2006.

Na mocy art. 1 pkt 13 lit. a) ustawy z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, art. 17 ust. 1 pkt 4j uchylony został z dniem 1 stycznia 2004 r., przy czym, na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy zwolnienia, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003r., stosuje się do dnia 31 grudnia 2006 r. w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2003 r.

Oznacza to, że dochody towarzystw budownictwa społecznego z czynszu uzyskiwanego od 1 stycznia 2007 r., w części przeznaczonej na spłaty kredytów zaciągniętych do 31 grudnia 2006 r. na budowę mieszkań pod wynajem oraz spłatę odsetek od tego kredytu, można uznać za cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, a przez to korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Jest to prawo nabyte przez podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) dalej: ustawy, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody towarzystw budownictwa społecznego, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

W poprzednim stanie prawnym zakres zwolnienia był szerszy albowiem obejmował dochody, które osiągało towarzystwo budownictwa społecznego (bez względu na źródło ich pochodzenia), z wyjątkiem określonym w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz na budowę mieszkań na wynajem.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji zasobów mieszkaniowych oraz gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zakresu tych pojęć nie da się także wywieść z przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070, ze zm.).

Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie gospodarka w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Zasób zaś to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie mieszkanie jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik mieszkaniowy, mieszkaniowych określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia gospodarka zasobami mieszkaniowymi wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

W związku z faktem, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000r. Nr 98, poz. 1070, ze zm.), w przedmiotowej sprawie należy wskazać na przepisy tej ustawy, które stanowią, że celem towarzystwa budownictwa społecznego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi, prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty.

Uwzględniając charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest rozumienie pojęcia zasoby mieszkaniowe nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez zasoby mieszkaniowe należy rozumieć:

• znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz techniczne wyposażenie, jak w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,

• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

• urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wolny od podatku, jeśli tylko zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet, jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, niespełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cyt. art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy. Opodatkowaniu podlegać będą zatem dochody z działalności gospodarczej, która nie jest podstawową działalnością prowadzoną przez Spółkę.

Tak więc, należy stwierdzić, że budowa mieszkań na wynajem nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi (gdyż zasób ten jeszcze nie powstał), co w konsekwencji skutkuje brakiem możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, do środków pieniężnych zebranych w czynszu od najemców mieszkań na spłatę comiesięcznych rat kredytów zaciągniętych w latach 1995-2006, wraz z odsetkami.

Odnośnie poruszonej kwestii praw nabytych do stosowania przedmiotowego zwolnienia, tut. organ zaznacza, iż w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957, ze zm.) dalej: ustawy zmieniającej, zwolnienia, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4f, 4h-4j, 4ł-4o, 4w, 6a, 6b, 7, 8, 14, 14b, 25, 29, 33 i 35 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., stosuje się do dnia 31 grudnia 2006 r. w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2003 r. (...).

Stosownie natomiast do postanowień art. 5 ust. 4 ustawy zmieniającej, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4f, 4h-4j, 4ł-4o, 4w, 6a, 6b, 7, 8, 33 i 35 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., którzy przeznaczyli, a nie wydatkowali dochodów osiągniętych do końca 2006 r. na realizację celów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4f, 4h-4j, 4ł-4o, 4w, 6a, 6b, 7, 8, 33 i 35, zachowują prawo do zwolnienia od podatku dochodowego tych dochodów w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2003 r. (...).

Twierdzenie Wnioskodawcy, iż na podstawie przepisów ustawy zmieniającej nabył prawo do stosowania przedmiotowego zwolnienia także po dniu 31 grudnia 2006 r., jest więc bezpodstawne, gdyż przepisy ustawy zmieniającej jasno i precyzyjnie określiły termin wygaśnięcia przedmiotowego zwolnienia (po upływie trzyletniego okresu przejściowego), jak i wskazały, że prawo do dalszego stosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4j ustawy dotyczy dochodów osiągniętych do końca 2006 r. Dochody obecnie osiągane nie wypełniają więc dyspozycji omawianego przepisu art. 5 ust. 4 ustawy zmieniającej.

Bezzasadne jest również stanowisko Spółki w kwestii nakładania ciężarów podatkowych na uzyskiwane dochody. Ustawodawca bowiem takowego ciężaru nie nałożył, lecz zlikwidował zwolnienie podatkowe (zapewniając stosowny okres przejściowy), które w każdej postaci jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.