Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego oraz określenia kosztów jego uzyskania. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 19.12.2013, sygn. ILPB3/423-441/13-2/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego oraz określenia kosztów jego uzyskania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (data wpływu 19 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego oraz określenia kosztów jego uzyskania jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego oraz określenia kosztów jego uzyskania.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

A S.A. (dalej: Spółka) należy do grupy kapitałowej, której przedmiotem działalności jest przede wszystkim sprzedaż hurtowa i detaliczna produktów farmaceutycznych. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest M() (dalej: M).
Spółka jest właścicielem 100% udziałów w PN Sp. z o.o., MP Sp. z o.o., L Sp. z o.o., C Sp. z o.o., Cx Sp. z o.o., 100% akcji w Cxx S.A. oraz 92,65% akcji w Cy S.A. (dalej łącznie, z wyjątkiem L Sp. z o.o.: SZ). Część SZ jest właścicielem udziałów w innych spółkach wchodzących w skład grupy.
Ze względu na rodzaj prowadzonej działalności, wszystkie spółki wchodzące w skład grupy dzielą się na:
1. spółki zajmujące się sprzedażą hurtową, tj. Spółka, H() Sp. z o.o. (dalej: H), Cyy Sp. z o.o. i L Sp. z o.o. (dalej łącznie: SH);
2. spółki zajmujące się sprzedażą detaliczną, tj. wszystkie pozostałe spółki grupy A (dalej łącznie: SD).
Obecnie:
1. wszystkie udziały w H są własnością jednej ze SD Cx Sp. z o.o.;
2. z kolei H jest właścicielem 100% udziałów w jednej ze SD D() M() Sp. z o.o. (dalej: DM);
3. wszystkie udziały w Cyy Sp. z o.o. są własnością jednej ze SD Cy S.A.
Celem dokonania transakcji opisanych we wniosku jest nabycie, bezpośrednio lub pośrednio, własności udziałów/akcji we wszystkich SH przez N S.A. (dalej: N) oraz nabycie, bezpośrednio lub pośrednio, udziałów/ akcji we wszystkich SD przez B() Sp. z o.o. (dalej: B). N i B nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z powyższym, w pierwszej kolejności, na podstawie umowy sprzedaży, M dokona zbycia wszystkich akcji w Spółce na rzecz N. W części, w jakiej cena nabycia akcji w Spółce będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w H i Cyy Sp. z o.o.), nabycie to będzie sfinansowane ze środków otrzymanych z tytułu dokonanej przez N emisji oprocentowanych obligacji nabytych przez B (dalej: Obligacje).
Następnie, po nabyciu przez N akcji w Spółce, wszystkie udziały i akcje Spółki w SZ zostaną wniesione w postaci wkładu niepieniężnego przez Spółkę do spółki S Sp. z o.o. (dalej: SC).
Następnie, H zawrze z B umowę sprzedaży, na podstawie której B dokona nabycia od H wszystkich udziałów w DM. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, B zobowiąże się do zapłaty na rzecz H ceny nabycia (dalej: Cena Nabycia II). Cena Nabycia II będzie określona w wysokości wartości rynkowej udziałów w DM. Z tytułu sprzedaży udziałów w DMx rozpozna przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości równej Cenie Nabycia II.
Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II nastąpi przez przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów w DM, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego.
Następnie, po otrzymaniu aportem udziałów i akcji w SZ, SC zawrze z B umowę sprzedaży, na podstawie której B dokona nabycia od SC wszystkich udziałów i akcji w SZ. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, B zobowiąże się do zapłaty na rzecz SC ceny nabycia (dalej: Cena Nabycia). Cena Nabycia będzie określona w wysokości wartości rynkowej udziałów i akcji w SZ (tym samym, Cena Nabycia będzie też uwzględniać wartość rynkową udziałów w spółkach, w których SZ posiadają udziały, tj. m.in. SH H i Cyy Sp. z o.o.). Z tytułu sprzedaży udziałów i akcji w SZ SC rozpozna przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości równej Cenie Nabycia.
Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM) nastąpi przez przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM), w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny).
Następnie:
1. wszystkie udziały Cx Sp. z o.o. w H zostaną wniesione w postaci wkładu niepieniężnego przez Cx Sp. z o.o. do spółki K-F Sp. z o.o. (dalej: SZC). W rezultacie, SZC uzyska bezwzględną większość praw głosu w H. W zamian Cx Sp. z o.o. obejmie wszystkie nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym SZC. Wartość nominalna udziałów objętych przez Cx Sp. z o.o. będzie równa wartości rynkowej udziałów w H ustalonej na moment tego aportu. W związku z tym wkładem Cx Sp. z o.o. nie uzyska od SZC żadnej zapłaty w gotówce;
2. wszystkie udziały Cy S.A. w Cyy Sp. z o.o. zostaną wniesione w postaci wkładu niepieniężnego przez Cy S.A. do spółki F Sp. z o.o. (dalej: SZCx). W rezultacie, SZCx uzyska bezwzględną większość praw głosu w Cyy Sp. z o.o. W zamian Cy S.A. obejmie wszystkie nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym SZCx. Wartość nominalna udziałów objętych przez Cy S.A. będzie równa wartości rynkowej udziałów w Cyy Sp. z o.o. ustalonej na moment tego aportu. W związku z tym wkładem Cy S.A. nie uzyska od SZCx żadnej zapłaty w gotówce.
Następnie:
1. SZC, za zgodą B, wykona zobowiązanie B wobec SC z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w H (która będzie obejmowała również Obligacje nabyte przez H w związku z czynnością opisaną w pkt 9) powyżej, odpowiadające wartości rynkowej udziałów w DM), przez przeniesienie na rzecz SC własności wszystkich udziałów w H, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego (możliwe jest, że z przyczyn niezależnych od SZC podwyższenie kapitału zakładowego, o którym mowa w pkt 12.a) powyżej, zostanie zarejestrowane przez właściwy sąd rejestrowy po dokonaniu tego przeniesienia). W rezultacie, SZC nabędzie wierzytelność z tytułu Ceny Nabycia przysługującej SC wobec B, do wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w H, w ramach subrogacji (wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela) na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego;
2. SZCx, za zgodą B, wykona zobowiązanie B wobec SC z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w Cyy Sp. z o.o. przez przeniesienie na rzecz SC własności wszystkich udziałów w Cyy Sp. z o.o., w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego (możliwe jest, że z przyczyn niezależnych od SZCx podwyższenie kapitału zakładowego, o którym mowa w pkt 12.b) powyżej, zostanie zarejestrowane przez właściwy sąd rejestrowy po dokonaniu tego przeniesienia). W rezultacie, SZCx nabędzie wierzytelność z tytułu Ceny Nabycia przysługującej SC wobec B, do wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w Cyy Sp. z o.o., w ramach subrogacji (wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela) na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego.
W efekcie dokonania powyższych transakcji N stanie się, bezpośrednio lub pośrednio, właścicielem udziałów/akcji we wszystkich SH, a B stanie się, bezpośrednio lub pośrednio, właścicielem udziałów/akcji we wszystkich SD.
Przedstawione ustrukturyzowanie planowych transakcji ma na celu uproszczenie i jak najszybszą realizację rozliczeń pomiędzy N i B, w szczególności ograniczenie rozliczeń w formie gotówkowej i związanych z tym kosztów pozyskania dodatkowego finansowania, i w konsekwencji pozwoli na osiągnięcie docelowej struktury własnościowej SH i SD.
W przyszłości dojdzie do umorzenia części udziałów Cx Sp. z o.o. w SZC (objętych w wyniku wkładu niepieniężnego, o którym mowa w pkt 12a.) za wynagrodzeniem przysługującym Cx Sp. z o.o. Umorzenie to zostanie dokonane w formie umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego, o którym mowa w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH).
W momencie otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów Cx Sp. z o.o. będzie bezpośrednim właścicielem nie mniej niż 10% udziałów w kapitale SZC nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat bądź też okres ten upłynie po otrzymaniu przez Cx Sp. z o.o. powyższego wynagrodzenia.
W związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, SZC uzyska od Cx Sp. z o.o. oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W przyszłości dojdzie do umorzenia części udziałów Cy S.A. w SZCx (objętych w wyniku wkładu niepieniężnego, o którym mowa w pkt 12b.) za wynagrodzeniem przysługującym Cy S.A. Umorzenie to zostanie dokonane w formie umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego, o którym mowa w art. 199 KSH.
W momencie otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów Cy S.A. będzie bezpośrednim właścicielem nie mniej niż 10% udziałów w kapitale SZCx nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat bądź też okres ten upłynie po otrzymaniu przez Cy S.A. powyższego wynagrodzenia.
W związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, SZCx uzyska od Cy S.A. oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Cx Sp. z o.o., SZC, H, Cy S.A., SZCx i Cyy Sp. z o.o. podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Cx Sp. z o.o. i Cy S.A. nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
W przyszłości dojdzie do spłaty wierzytelności z tytułu Ceny Nabycia, przejętej przez SZC i SZCx w ramach czynności wskazanych w pkt 13a.) i 13b.) powyżej, przez B na rzecz SZC i SZCx. W wyniku tej spłaty SZC i SZCx otrzymają środki odpowiadające kwocie przejętej wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko B, że przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 11) zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, w celu częściowego wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu Cywilnego, spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B...
Czy prawidłowe jest stanowisko B, że kosztem uzyskania przychodu, o którym mowa w pytaniu nr 1 powyżej, będą wydatki poniesione przez B na nabycie tej części Obligacji...
Czy prawidłowe jest stanowisko B, że przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 9) zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B...
Czy prawidłowe jest stanowisko B, że kosztem uzyskania przychodu, o którym mowa w pytaniu nr 3 powyżej, będą wydatki poniesione przez B na nabycie tej części Obligacji...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 11) zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, w celu częściowego wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego, spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowego od osób prawnych:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe art. 12 ust. 1 pkt 1;
Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie art. 14 ust. 1.

Zgodnie z Kodeksem cywilnym (art. 453), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Przepis ten reguluje instytucję świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum), zgodnie z którą dłużnik, za zgodą wierzyciela, ma możliwość wykonania zobowiązania (lub jego części) przez spełnienie świadczenia w formie innej niż ustalonej pierwotnie, co prowadzi do wygaśnięcia tego zobowiązania (lub jego części).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Po otrzymaniu aportem udziałów i akcji w SZ, SC zawrze z B umowę sprzedaży, na podstawie której B dokona nabycia od SC wszystkich udziałów i akcji w Spółkach Zależnych. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, B zobowiąże się do zapłaty na rzecz SC Ceny Nabycia;
Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM) nastąpi przez przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM), w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji:

Przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji, w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia, powinno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych być potraktowane jako odpłatne zbycie przez B części Obligacji;
Skutki tego przeniesienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych powinny być takie same, jak w przypadku gdyby B zbyła te Obligacje odpłatnie (i rozpoznała przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych);
Przychodem z tytułu odpłatnego zbycia Obligacji będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, z uwzględnieniem postanowień art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 11) zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, w celu częściowego wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego, spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B z tytułu odpłatnego zbycia Obligacji.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z 25 lipca 2012 r. znak ITPB3/423-217a/12/AM, zgodnie z którą: Uregulowanie wynagrodzenia w formie przeniesienia wierzytelności należy traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego składnika majątkowego. Z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich udziałowców. () W konsekwencji powyższego, przeniesienie wierzytelności stanowiących składnik aktywów Spółki (zarówno w wykonaniu rozliczenia w naturze, jak i datio in solutum) spowoduje po stronie Wnioskodawcy wypłacającego to wynagrodzenie powstanie przychodu z odpłatnego zbycia tego składnika majątku, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 tej ustawy;
w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z 4 lipca 2012 r. znak IBPBI/2/423-714/12/AP, zgodnie z którą: Przeniesienie wierzytelności własnych w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum należy traktować na gruncie updop na równi ze zbyciem tych wierzytelności. Należy bowiem zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia wierzytelności, tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu, o którym mowa w pytaniu nr 1 powyżej, będą wydatki poniesione przez B na nabycie tej części Obligacji.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód art. 7 ust. 1;
Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym art. 7 ust. 2;
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 art. 15 ust. 1;
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych art. 16 ust. 1 pkt 8.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Po otrzymaniu aportem udziałów i akcji w SZ, SC zawrze z B umowę sprzedaży, na podstawie której B dokona nabycia od SC wszystkich udziałów i akcji w SZ. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, B zobowiąże się do zapłaty na rzecz SC Ceny Nabycia;
Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM) nastąpi przez przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM), w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego;
B poniesie wydatki pieniężne, w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów/akcji w Spółkach Detalicznych, na nabycie Obligacji wyemitowanych przez N, które następnie, w części, zostaną przeniesione na SC.

Ponadto, zgodnie z stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji:

Przeniesienie przez B na rzecz SC własności części Obligacji, w celu częściowego wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia, powinno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych być potraktowane jako odpłatne zbycie przez B części Obligacji;
Poniesienie przez B wydatków pieniężnych, w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów/akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM), na nabycie Obligacji wyemitowanych przez N będzie pozostawać w bezpośrednim związku z przychodem podatkowym B z tytułu przeniesienia na rzecz SC własności części Obligacji (w szczególności, bez poniesienia tych wydatków, niemożliwe byłoby osiągnięcie przez B tego przychodu);
W konsekwencji, należy uznać, iż wydatki te będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
Wydatki te nie zostały również wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, skoro:

poniesione przez B wydatki pieniężne, w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów / akcji w SD (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w DM), na nabycie Obligacji wyemitowanych przez N spełniają ogólną przesłankę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów;
wydatki te nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów;

to należy uznać, że B będzie miała prawo zaliczyć te wydatki (w części odpowiadającej wartości Obligacji podlegających przeniesieniu do SC w stosunku do wartości wszystkich Obligacji nabytych przez B) do kosztów uzyskania przychodów (o ile wydatek ten zostanie przez B faktycznie poniesiony, będzie miał charakter definitywny i zostanie właściwie udokumentowany), w związku z osiągnięciem przychodu podatkowego z tytułu przeniesienia przez B na rzecz SC własności części Obligacji.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z 13 grudnia 2012 r. znak IBPBI/2/423-1189/12/AP, zgodnie z którą: Wierzytelność, czyli przysługujące wierzycielowi uprawnienie do domagania się od dłużnika określonego zachowania, w tym przypadku zwrotu kwoty pożyczki, zostało nabyte przez Wnioskodawcę w wyniku zawarcia umowy pożyczki. Z nabyciem tego uprawnienia związany był wypływ środków pieniężnych z majątku Wnioskodawcy () przeniesienie wierzytelności własnych w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum należy traktować na gruncie updop na równi ze zbyciem tych wierzytelności. Uzyskany w wyniku tej transakcji przychód, dla ustalenia podstawy opodatkowania, może być pomniejszony o koszt jego uzyskania, który stanowić będzie, w przypadku wierzytelności z tytułu pożyczki niespłacona na moment przeniesienia własności wierzytelności, wartość udzielonej pożyczki;
w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z 15 marca 2012 r. znak IPPB3/423-1079/11-2/GJ, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: Jeśli wydanie udziałowcom Spółki nabywającej Udziałów w Spółkach kapitałowych jako dywidendy stanowi dla Wnioskodawcy odpłatne zbycie, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości wartości nominalnej Udziałów własnych Spółki nabywającej, które udziałowcy otrzymali w zamian za aport Udziałów w Spółkach A, B i C (Udziałów w Spółkach kapitałowych przyp. B).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 9) zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe art. 12 ust. 1 pkt 1;
Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie art. 14 ust. 1.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego:

H zawrze z B umowę sprzedaży, na podstawie której B dokona nabycia od H wszystkich udziałów w DM. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, B zobowiąże się do zapłaty na rzecz H Ceny Nabycia II;
Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II nastąpi przez przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów w DM, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji:

Przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji, w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II, powinno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych być potraktowane jako odpłatne zbycie przez B części Obligacji;
Skutki tego przeniesienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych powinny być takie same, jak w przypadku gdyby B zbyła te Obligacje odpłatnie (i rozpoznała przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych);
Przychodem z tytułu odpłatnego zbycia Obligacji będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, z uwzględnieniem postanowień art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji, o którym mowa w pkt 9 zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B z tytułu odpłatnego zbycia Obligacji.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z 25 lipca 2012 r. znak ITPB3/423-217a/12/AM, zgodnie z którą: Uregulowanie wynagrodzenia w formie przeniesienia wierzytelności należy traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego składnika majątkowego. Z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich udziałowców. () W konsekwencji powyższego, przeniesienie wierzytelności stanowiących składnik aktywów Spółki (zarówno w wykonaniu rozliczenia w naturze, jak i datio in solutum) spowoduje po stronie Wnioskodawcy wypłacającego to wynagrodzenie powstanie przychodu z odpłatnego zbycia tego składnika majątku, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 tej ustawy;
w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z 4 lipca 2012 r. znak IBPBI/2/423-714/12/AP, zgodnie z którą: Przeniesienie wierzytelności własnych w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum należy traktować na gruncie updop na równi ze zbyciem tych wierzytelności. Należy bowiem zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia wierzytelności, tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu, o którym mowa w pytaniu nr 3 powyżej, będą wydatki poniesione przez B na nabycie tej części Obligacji.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód art. 7 ust. 1;
Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym art. 7 ust. 2;
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 art. 15 ust. 1;
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych art. 16 ust. 1 pkt 8.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego:

H zawrze z B umowę sprzedaży, na podstawie której B dokona nabycia od H wszystkich udziałów w DM. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, B zobowiąże się do zapłaty na rzecz H Ceny Nabycia II;
Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II nastąpi przez przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów w DM, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego;
B poniesie wydatki pieniężne, w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w DM, na nabycie Obligacji wyemitowanych przez N, które następnie, w części, zostaną przeniesione na H.

Ponadto, zgodnie z stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji spowoduje powstanie przychodu podatkowego dla B.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji:

Przeniesienie przez B na rzecz H własności części Obligacji, w celu wykonania zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II, powinno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych być potraktowane jako odpłatne zbycie przez B części Obligacji;
Poniesienie przez B wydatków pieniężnych, w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w DM, na nabycie Obligacji wyemitowanych przez N będzie pozostawać w bezpośrednim związku z przychodem podatkowym B z tytułu przeniesienia na rzecz H własności części Obligacji (w szczególności, bez poniesienia tych wydatków, niemożliwe byłoby osiągnięcie przez B tego przychodu);
W konsekwencji, należy uznać, iż wydatki te będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
Wydatki te nie zostały również wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, skoro:

Poniesione przez B wydatki pieniężne, w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w DM, na nabycie Obligacji wyemitowanych przez N spełniają ogólną przesłankę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów;
Wydatki te nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów;

to należy uznać, że B będzie miała prawo zaliczyć te wydatki (w części odpowiadającej wartości Obligacji podlegających przeniesieniu do H w stosunku do wartości wszystkich Obligacji nabytych przez B) do kosztów uzyskania przychodów (o ile wydatek ten zostanie przez B faktycznie poniesiony, będzie miał charakter definitywny i zostanie właściwie udokumentowany), w związku z osiągnięciem przychodu podatkowego z tytułu przeniesienia przez B na rzecz H własności części Obligacji.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z 13 grudnia 2012 r. znak IBPBI/2/423-1189/12/AP, zgodnie z którą: Wierzytelność, czyli przysługujące wierzycielowi uprawnienie do domagania się od dłużnika określonego zachowania, w tym przypadku zwrotu kwoty pożyczki, zostało nabyte przez Wnioskodawcę w wyniku zawarcia umowy pożyczki. Z nabyciem tego uprawnienia związany był wypływ środków pieniężnych z majątku Wnioskodawcy () przeniesienie wierzytelności własnych w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum należy traktować na gruncie updop na równi ze zbyciem tych wierzytelności. Uzyskany w wyniku tej transakcji przychód, dla ustalenia podstawy opodatkowania, może być pomniejszony o koszt jego uzyskania, który stanowić będzie, w przypadku wierzytelności z tytułu pożyczki niespłacona na moment przeniesienia własności wierzytelności, wartość udzielonej pożyczki;
w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 15 marca 2012 roku, znak IPPB3/423-1079/11-2/GJ, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: Jeśli wydanie udziałowcom Spółki nabywającej Udziałów w Spółkach kapitałowych jako dywidendy stanowi dla Wnioskodawcy odpłatne zbycie, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości wartości nominalnej Udziałów własnych Spółki nabywającej, które udziałowcy otrzymali w zamian za aport Udziałów w Spółkach A, B i C (Udziałów w Spółkach kapitałowych przyp. Wnioskodawcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 549 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie