Interpretacja indywidualna z dnia 17.10.2012, sygn. IPPB3/423-514/12-2/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Czy w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz A udziałów posiadanych przez I w tej spółce w celu ich umorzenia, po stronie I powstanie przychód podlegający opodatkowaniu (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz, czy w konsekwencji będą mieć zastosowanie w tym przypadku art. 11 i 14 tej ustawy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.07.2012r. (data wpływu 20.07.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zbycia udziałów w celu ich umorzenia jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zbycia udziałów w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka I Sp. z o.o. (dalej: I lub Spółka) jest 100% udziałowcem spółki A. Sp. z o.o. (dalej: A). Spółka A chce dobrowolnie nabyć od udziałowca I własne udziały w celu ich umorzenia w trybie art. 199 KSH. Nabycie ma nastąpić bez wynagrodzenia dla I.

W związku z planowaną transakcją spółka I w zamian za zbywane w celu umorzenia udziały nie otrzyma wynagrodzenia - jest to związane ze stratą jaka istnieje w spółce A. z działalności z lat ubiegłych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz A. udziałów posiadanych przez I w tej spółce w celu ich umorzenia, po stronie I powstanie przychód podlegający opodatkowaniu (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz, czy w konsekwencji będą mieć zastosowanie w tym przypadku art. 11 i 14 tej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, po stronie I jako zbywającego nieodpłatnie swoje udziały w celu umorzenia nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu i jednocześnie nie będą mieć zastosowania art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., dalej: ustawy uPDOP) dot. cen transferowych i art. 14 uPOOP dotyczący ustalenia ceny.

Umorzenie udziałów jest instytucją prawa handlowego uregulowaną w Kodeksie Spółek Handlowych (KSH). Zgodnie z art. 199 § 1 udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru (tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi). Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Dodatkowo zgodnie z § 4 i 5 w/w przepisu ustawodawca przewidział tzw. umorzenie warunkowe - zgodnie z tymi przepisem umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników.

Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w 54, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Zgodnie z § 2 w/w przepisu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Powyższe regulacje definiują więc:

1. umorzenie dobrowolne,
2. umorzenie przymusowe,
3. umorzenie warunkowe (do którego stosuje się przepisy o umorzeniu przymusowym).

Zgodnie z wskazanym stanem faktycznym spółka A chce przeprowadzić proces dobrowolnego i bez wynagrodzenia umorzenia udziałów. Proces ten spowoduje umorzenie udziałów i brak wypłaty wynagrodzenia (umorzenie bez wynagrodzenia).

Od 1 stycznia 2011 r. nieodpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia nie mieści się w kategorii dochodów (przychodów) z udziałów w zyskach osób prawnych. Z tym dniem z art. 10 ust. 1 uPOOP, regulującym ten zakres obowiązków podatkowych, usunięto pkt 2 stanowiący o dochodzie uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

W konsekwencji dla określenia skutków podatkowych należałoby posługiwać się ogólnym pojęciem przychodów określonych w art. 12 uPOOP. Analiza art. 12 uPDOP wskazuje, iż ustawodawca nie obejmuje w sposób wyraźny swoim zakresem przychodów z dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia. Co prawda katalog przychodów z art. 12 uPDOP jest katalogiem otwartym, jednak zawsze dotyczy takich sytuacji, w których po stronie podatnika pojawia się określone co do wartości przysporzenie majątkowe czy to w wyniku otrzymania pieniędzy, nieodpłatnych świadczeń, czy też umorzenia jego zobowiązań.

Należy wskazać, iż danym stanie faktycznym sytuacja taka nie będzie miała miejsca. W związku ze zbyciem na rzecz A udziałów w celu ich umorzenia, I. nie otrzyma żadnej rekompensaty ani w formie pieniędzy, ani jakichkolwiek innych świadczeń. Po stronie I. nic powstanie zatem żadne przysporzenie majątkowe, które mogłoby zostać uznane za przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dalszej kolejności należy wskazać, iż pomimo że w momencie nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia pomiędzy A. a I. zachodzić będą relacje, o których mowa w art. 11 ust. 4 uPDOP, do transakcji umorzenia udziałów nie będzie miał zastosowania art. 11 ust. 1 uPDOP.Stosownie do treści art. 11 ust. 1 uPDOP jeżeli w wyniku powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Instytucja dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia została przewidziana w KSH. Z przyczyn oczywistych, skorzystać z niej mogą jedynie podmioty powiązane kapitałowo (trzeba być wspólnikiem spółki, aby po pierwsze posiadać jej udziały, a po drugie podlegać procedurze ich umorzenia). W odniesieniu do nieodpłatnego zbywania udziałów w celu ich umorzenia nie można zatem mówić o warunkach rynkowych, bowiem taka transakcja jest możliwa na gruncie KSH wyłącznie między Spółką a jej wspólnikiem, tj. brak jest porównywalnej transakcji rynkowej, której mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane. Z kolei każdy inny wspólnik spółki z o.o., w oparciu o art. 199 § 3 KSH, może podobnie jak wnioskodawca - zgodzić się na dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia. Praktyka pokazuje, iż dobrowolne umorzenie udziałów w trybie art. 199 § 3 KSH (to jest bez wynagrodzenia) jest instytucją prawa handlowego często stosowaną. Podsumowując powyższe, zdaniem I, do transakcji umorzenia udziałów posiadanych przez I. w A. nie powinien znajdować zastosowania także art. 11 uPDOP.

Do transakcji zbycia udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 1 uPDOP, wedle którego przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Jak wskazano powyżej zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie jest przedmiotem standardowego obrotu handlowego, nie można zatem mówić w odniesieniu do tej transakcji o warunkach rynkowych. Dodatkowo należy wskazać, art. 14 ust. 1 uPDOP posługuje się pojęciem ceny, a art. 199 § 3 KSH, będącego podstawą prawną umorzenia, o wynagrodzeniu. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (sygn. LK-399/LMJBG/2003): W przypadku, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin wynagrodzenie nie jest tożsamy z ceną. Art. 14 uPDOP nie może zatem znajdować zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko potwierdzono zostało w najnowszych interpretacjach podatkowych, między innymi potwierdził je: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2.01.2012 r. sygn. IPPB3/423-897/11-2/DP oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19.08.2011 r. sygn. ILPB4/423-165/11-5/DS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 393 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie