Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2008 r. (data wpływu 27.02.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 14 kwietnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 2005 r. posiada zakład produkcyjny na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przychody osiągnięte z działalności prowadzonej na terenie strefy z działalności objętej pozwoleniem korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od 01.01.2006 r. Od 2007 r. Spółka rozlicza różnice podatkowe zgodnie z art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

1. Spółka utworzyła odpisy aktualizujące wartość należności powstałych z działalności objętej zezwoleniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i zaistniały przesłanki uznania należności za nieściągalne.
2. Spółka objęła odpisami aktualizującymi należności w walutach obcych. W związku z tym, zgodnie z przyjętą przez Spółkę polityką rachunkowości, co miesiąc odpisy te są wyceniane po średnim kursie NBP z ostatniego dnia miesiąca.
3. Spółka wyodrębnia w księgach należności powstałe z tytułu osiągania przychodów opodatkowanych i zwolnionych, natomiast zobowiązań Spółka nie jest w stanie przypisać bezpośrednio do sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej. Należności i zobowiązania w walutach obcych wyceniane są co miesiąc, na ostatni dzień miesiąca.

W piśmie z dnia 14 kwietnia 2008 r. Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony stan faktyczny o informację, iż różnice kursowe dla celów podatkowych ustalane są na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy odpisy aktualizujące wartość należności, które były przychodem zwolnionym z podatku dochodowego, są kosztem uzyskania przychodu po uprawdopodobnieniu nieściągalności odpisanych należności, zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Czy rozwiązanie odpisu w związku z otrzymaną spłatą należności lub w związku z definitywną niemożnością odzyskania tej kwoty (zakończenia upadłości z podziałem majątku) będzie przychodem podatkowym zwolnionym czy opodatkowanym?

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro wystawienie faktury rodziło powstanie przychodu należnego zwolnionego z podatku dochodowego, to uprawdopodobnienie odpisu aktualizującego tę należność będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu ze źródła zwolnionego z podatku dochodowego, a rozwiązanie odpisu będzie przychodem z tego samego źródła, a więc korzystającym ze zwolnienia z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 1 pkt 26a ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

W tym miejscu należy zauważyć, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa co należy rozumieć przez wskazane w powyższym przepisie odpisy aktualizujące wartość należności oraz jakie przyczyny uzasadniają dokonywanie tych odpisów. Pojęcie to definiuje art. 35b ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), który stanowi, że wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego w poszczególnych, wymienionych w przepisie stanach faktycznych.

Ponadto ww. ustawa nakłada obowiązek dokonania odpisu aktualizującego w odniesieniu do:

1. należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,
2. należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego w pełnej wysokości należności,
3. należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,
4. należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,
5. należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Zatem, aby przewidziane ustawą o rachunkowości odpisy aktualizujące wartość należności mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności te powinny być uprzednio zaliczone do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 tej ustawy, a nieściągalność wierzytelności musi być uprawdopodobniona (art. 16 ust. 2a pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 16 ust. 2a pkt 1 ww. ustawy nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności jeżeli:

1. dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, że odpisy aktualizujące wartość należności, które były przychodem zwolnionym z podatku dochodowego mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki ze źródła zwolnionego z podatku dochodowego, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26a ww. ustawy.

Ustosunkowując się do kwestii poruszonej w pytaniu drugim, należy wskazać na regulacje zawarte w art. 12 ust. 1 pkt 4d i pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią powołanych powyżej przepisów przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności:

• wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz
• równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów.

Zatem, jeżeli utworzenie odpisu aktualizującego wartość należności (które były przychodem zwolnionym z podatku dochodowego) stanowiło dla Spółki koszt uzyskania przychodów ze źródła zwolnionego z podatku dochodowego, to tym samym rozwiązanie tego odpisu stanowić będzie przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, iż w zakresie pytań dotyczących różnic kursowych powstałych w związku z działalnością strefową została wydana odrębna interpretacja w dniu 02 czerwca 2008 r., nr ILPB3/423-151/08-5/EK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.