Temat interpretacji

P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 18 kwietnia 2005 r.

postanawia

- uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku, Spółka posiada zobowiązania względem kontrahentów zagranicznych z tytułu dostaw towarów i usług, a także otrzymanych zaliczek. Kwoty tych zobowiązań zostały już ujęte w księgach handlowych Spółki na podstawie otrzymanych dokumentów księgowych. W chwili obecnej od kwot tych zostały już naliczone odsetki w znacznej wysokości, przy czym stopa odsetek jest różna, w zależności od tytułu transakcji i kontrahenta.Spółka powzięła informacje, iż jej kontrahenci zbyli swoje wierzytelności względem niej na rzecz jednego podmiotu zagranicznego. W ramach wstępnego porozumienia zawartego z tym wierzycielem Spółka prawnie przyjęła do wiadomości, iż z tytułu wspomnianego nabycia cytowany podmiot jest jedynym wierzycielem Spółki i zobowiązała się uiszczać wszelkie płatności wyłącznie do jego rąk.Obecnie Spółka negocjuje dalszą restrukturyzację zobowiązań, która obejmuje odnowienie zobowiązań Spółki w ten sposób, iż w miejsce sumy (kapitału i odsetek) wszystkich dotychczasowych zobowiązań Spółki, zgadza się ona spełnić względem wierzyciela jedno świadczenie pieniężne.

W konsekwencji, na dzień podpisania stosownego porozumienia zostają umorzone wszystkie dotychczasowe zobowiązania (włącznie z odsetkami), natomiast powstaje nowe zobowiązanie pieniężne, nominalnie równe sumie kapitału i odsetek wszystkich umorzonych zobowiązań. Od tego nowego zobowiązania będą naliczane odsetki w wysokości 2,5 % w skali roku. Spółka uważa, że zawarta umowa z wierzycielem nie będzie stanowić umowy pożyczki, lecz będzie to odnowienie.

Podatnik zadaje następujące pytania:

1. Czy odnowienie w powyższym wariancie - w odniesieniu do odsetek - stanowi ich kapitalizację i w konsekwencji umożliwia zarachowanie po stronie przychodów (u wierzyciela) oraz po stronie kosztów podatkowych (w Spółce)?

2. Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest pozytywna - to czy obowiązek odprowadzenia tzw. podatku u źródła (withholding tax) na rzecz pożyczkodawcy zagranicznego, na rzecz którego odsetki są wypłacane - powstaje w momencie zawarcia cyt. porozumienia obejmującego to odnowienie, czy też w momencie faktycznej wypłaty kwot z tytułu odnowionego zobowiązania w części dotyczącej odsetek?

Spółka stoi na stanowisku, że na skutek odnowienia w powyższym stanie dochodzi do kapitalizacji odsetek, o którym mowa w art. 482 § 1 KC. Kapitalizacja tych odsetek powoduje powstanie po stronie Podatnika kosztów podatkowych z tytułu skapitalizowania odsetek zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a po stronie kontrahenta Spółki powoduje powstanie przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 tej ustawy.

W przekonaniu Podatnika na korzyść tej interpretacji przemawia okoliczność, iż po zawarciu porozumienia powstaje po stronie dłużnika jedno zobowiązanie, bowiem odsetki dotychczasowe zostają zaliczone do kapitału nowego zobowiązania na równi z kapitałem dawnych zobowiązań. W efekcie nie jest możliwe wyodrębnienie w kapitale nowego zobowiązania skapitalizowanych odsetek oraz kapitałów wywodzących się z dawnych zobowiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie ad. 1 jest pozytywna - to jest iż sam fakt dokonania kapitalizacji powoduje powstanie kosztu i przychodu podatkowego dla dłużnika oraz wierzyciela z tytułu odsetek - to należy również uznać, iż w dacie kapitalizacji Spółka jest zobowiązana do odprowadzenia, zgodnie z art. 26 ust. 1 w/w ustawy, zryczałtowanego podatku dochodowego "u źródła". Podatnik uważa, że kapitalizacja odsetek stanowi substytut ich zapłaty i co za tym idzie - data ich kapitalizacji stanowi dla celów podatku dochodowego od osób prawnych datę ich zapłaty.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie podziela stanowiska Spółki wyrażonego we wniosku dotyczącego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku kapitalizacji odsetek.

Jak stanowi art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z dnia 18 maja 1964 r. Nr 16, poz. 93 z póź. zm.) jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Zgodnie z art. 482 § 1 KC od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy, co w przedmiotowej sprawie miałoby nastąpić na skutek porozumienia Spółki z jej wierzycielem i co zdaniem Naczelnika II MUS oznacza kapitalizację odsetek.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654. z póź. zm.) przewidziano szczególny tryb opodatkowania odsetek od należności i zobowiązań.

Przychody z tytułu odsetek określają:

- art. 12 ust. 4 pkt 2 stanowiący, iż do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów), oraz

- art. 12 ust. 4 pkt 1 stanowiący między innymi, iż do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).Odpowiednio koszty uzyskania przychodów z tytułu odsetek określają:

- art. 16 ust. 1 pkt 11, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów),

- art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) stanowiący, iż nie uważa się za koszty uzyskania wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle powołanych przepisów odsetki naliczone nie stanowią przychodów i odpowiednio kosztów uzyskania przychodu. Jeżeli jednak odsetki zostają skapitalizowane, co powoduje podwyższenie zobowiązania głównego, od którego mogą być naliczane kolejne odsetki, to są one u wierzyciela przychodem w każdorazowej dacie ich kapitalizacji dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów i drugostronnie u dłużnika w tej samej dacie kapitalizacji są kosztem uzyskania przychodów.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie zgadza się natomiast ze stanowiskiem Spółki co do powstania w dacie kapitalizacji obowiązku odprowadzenia, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zryczałtowanego podatku dochodowego.

Na podstawie art. 21 ust. 1 w/w ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20 %. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W celu wykonania cytowanych przepisów art. 26 ust 1 ustawy nakłada na osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Podmioty te pełnią funkcje płatnika.

Z powyższego wynika, że na Spółce, jako płatniku, ciąży obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych tylko w przypadku, kiedy odsetki pożyczki są wypłacone. Wątpliwości wzbudza rozumienie zwrotu "wypłata odsetek". Zgodnie z Komentarzem do art. 11 ust. 1 um. OECD, zwrot ten powinien być rozumiany, jako równoważnik sformułowania "spełnienie świadczenia", czyli wykonania zobowiązania polegającego na zapłacie gotówką określonej w umowie kwoty odsetek lub pozostawienie ich do dyspozycji odbiorcy w sposób określony w umowie lub zwyczajowo przyjęty.

Kapitalizacja odsetek nie stanowi zdaniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie ich wypłaty.

W związku z powyższym Spółka nie jest zobowiązana do pobrania podatku na podstawie art. 26 ust. 1 powyższej ustawy w momencie kapitalizacji odsetek od należności. Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego powstanie w momencie dokonania faktycznej wypłaty, w tym także skapitalizowanych odsetek.

Interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 18.04.2005 r. w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym postanowieniu.Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego i jest ważna w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania postanowienia. Interpretacja jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez pytającego.Zgodnie z treścią art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia.