Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2008 r. (data wpływu 21.02.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 16.05.2008 r. (data wpływu) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo w latach osiemdziesiątych XX wieku rozpoczęło jako Przedsiębiorstwo Państwowe budowę inwestycji pod nazwą: Budowa Elektrociepłowni w xxx ze środków budżetowych otrzymanych w formie dotacji.

W dniu 01.11.1999 r. na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30.08.1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, Przedsiębiorstwo przekształcone zostało w jednoosobową Spółkę Akcyjną Skarbu Państwa.

W dniu 03.04.2000 r., po analizie opłacalności ww. inwestycji, Zarząd Spółki Uchwałą nr (...) wnioskował o likwidację zadania inwestycyjnego. Skutkiem tego była decyzja Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki z dnia 21.04.2000 r. o zamknięciu i likwidacji przedmiotowego zadania inwestycyjnego. W związku z powyższym, Zarząd Spółki rozpoczął proces związany z likwidacją inwestycji. W roku 2001 rozliczona została z Wojewodą Dolnośląskim dotacja budżetowa, a niewykorzystane środki finansowe z tej dotacji zostały zwrócone.

Od 2001 r. Spółka zaczęła poszukiwać nabywców w celu sprzedaży ww. inwestycji.

Po rozliczeniu się z dotacji, wszystkie koszty związane z utrzymaniem inwestycji ponoszone były przez Spółkę z własnych środków finansowych.

Ogółem poniesione nakłady na inwestycję stanowiły kwotę 14.000.689,63 zł, z tego sfinansowano z własnych środków wydatki w wysokości 2.048.318,12 zł.

Na kwotę 2.048.318,12 zł składały się m.in.

• koszty remontów bieżących 54.684,87 zł,
• dokumentacja 4.815,00 zł,
• płace 79.158,31 zł,
• podatek od nieruchomości 573.320,90 zł,
• wieczyste użytkowanie 347.178,42 zł,
• energia elektryczna 311.572,94 zł,
• ubezpieczenia majątkowe 966,28 zł,
• dozór 599.312,31 zł,
• telefony 9.682,39 zł,
• woda 2.952,84 zł,
• pozostałe 15.507,86 zł,
• utrzymanie czystości 15.372,00 zł,
• operat szacunkowy 33.794,00 zł.

Do roku 2007, pomimo ogłaszanych przetargów, nie było chętnych zainteresowanych nabyciem inwestycji.

Dopiero w dniu 12.09.2007 r. Spółka sprzedała ww. inwestycję za kwotę 1.311.000,00 zł + podatek VAT wg faktury sprzedaży nr TM(...) łącznie z Aktem Notarialnym Repertorium A numer 1(...).

Pismem z dnia 16.05.2008 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny poprzez sprecyzowanie poniesionych wydatków. Na wydatki sfinansowane z własnych środków obrotowych składają się między innymi:

• koszty remontów bieżących, które dotyczyły przede wszystkim utrzymania w należytym stanie technicznym komina i jego oświetlenia oraz zabezpieczenia przed zniszczeniem pozostałych, niezakończonych obiektów tej nieruchomości,
• dokumentacja obejmuje koszty badania przemieszczenia komina H-220 m,
• płace obejmują wynagrodzenia pracowników Spółki, którzy z chwilą rezygnacji z usług firmy zewnętrznej ochraniającej ten obiekt wykonywali na terenie przedmiotowej nieruchomości obowiązki dozorców i wartowników,
• podatek od nieruchomości - koszty wynikające z obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa,
• wieczyste użytkowanie gruntów - obowiązkowe opłaty wynikające z obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa,
• energia elektryczna, zużyta na oświetlenie terenu przedmiotowej nieruchomości oraz komina, którego oświetlenie dla celów bezpieczeństwa było obowiązkowe,
• ubezpieczenia majątkowe to poniesione koszty na ubezpieczenie majątku znajdującego się na terenie zaniechanej inwestycji przed kradzieżą, dewastacją i innymi zdarzeniami losowymi,
• dozór to koszty usługi obcej związanej z ochroną mienia znajdującego się na terenie przedmiotowej nieruchomości,
• rozmowy telefoniczne dotyczą kosztów utrzymania łączności telefonicznej z Zarządem Spółki, a także z innymi służbami, np. na wypadek kradzieży, pożaru, itp.,
• woda została zużyta na potrzeby socjalno-bytowe pracowników obcych firm i własnych, ochraniających ten obiekt,
• pozostałe koszty obejmują m.in. wydatki na aktualizację operatorów szacunkowych (zapasów magazynowych i całej nieruchomości), ogłoszenia w prasie dot. sprzedaży tej nieruchomości, konserwację oświetlenia na kominie, wypisy z rejestrów gruntów, opisy działek, na których znajduje się przedmiotowa nieruchomość,
• utrzymanie czystości to obce usługi poniesione od stycznia do lipca 2002 r. dot. utrzymania porządku w pomieszczeniach wykorzystywanych przez pracowników ochrony obiektów i własnych pracowników Spółki, obsługujących w tym okresie magazyn niezabudowanych materiałów i urządzeń inwestycyjnych, które w późniejszym okresie sprzedano,
• operaty szacunkowe wykonane były na okoliczność sprzedaży tej nieruchomości i zasobów magazynowych związanych z tą inwestycją.

Ww. wydatki Spółka poniosła w okresie od 1 sierpnia 2001 r. do września 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę koszty w wysokości 2.048.318,12 zł, bezpośrednio związane z utrzymaniem zaniechanej inwestycji w G, a taksatywnie wymienione powyżej, stanowią koszty uzyskania przychodów z chwilą sprzedaży inwestycji.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji.

W omawianej sytuacji, zaniechanie inwestycji wynikało z przeprowadzonej analizy celowości kontynuowania budowy Elektrociepłowni w G, zaleconej przez Najwyższą Izbę Kontroli. Z analizy wynikało, iż kontynuacja budowy jest nieopłacalna i niecelowa w świetle rzeczywistych potrzeb cieplnych miasta G.

Od chwili zaniechania inwestycji, Spółka wciąż poszukiwała nabywców w celu jej sprzedaży. Koniecznym i oczywistym było ponoszenie niezbędnych kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości aż do chwili jej zbycia.

W momencie sprzedaży zaniechana inwestycja zmieniła swój przedmiotowy charakter, a sama sprzedaż spowodowała powstanie przychodu zaistniał więc związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy tym przychodem a poniesionymi wydatkami związanymi z utrzymaniem inwestycji.

Spółka uważa, iż w przypadku sprzedaży inwestycji rozpoczętych i zaniechanych, wydatki na nie poniesione mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, bowiem zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu ze sprzedaży inwestycji.

Zatem poniesione wydatki w kwocie 2.048.318,12 zł mogą być bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie zbycia tej inwestycji. Będą one wówczas potraktowane jako poniesione w celu osiągnięcia przychodów, ponieważ sprzedana inwestycja nie będzie inwestycją zaniechaną, lecz zbytą. W dacie zbycia inwestycji powstaną przychody i koszty podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji.

Art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definiujący pojęcie inwestycji zawiera odesłanie do definicji środków trwałych w budowie, zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Stosownie do wskazanego przepisu środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości aktywami są kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi natomiast, iż środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 tej ustawy.

W świetle powyższego wskazać należy, że inwestycjami w rozumieniu podatkowym będą takie zasoby majątkowe jednostki, które są przez tą jednostkę kontrolowane, mają wiarygodnie określoną wartość, powstały w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych, jednakże nie mogą być zaliczane do środków trwałych, gdyż nie są kompletne i zdane do użytku z uwagi na toczący się proces ich budowy, montażu czy ulepszenia.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r., kosztami uzyskania przychodów były wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Od 1.01.2007 r. zmieniła się definicja kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie ze znowelizowanym art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Jest to jednak zmiana doprecyzowująca, nie powodująca zmian merytorycznych.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego wydatku za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesione wydatki miały lub mogły mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

W myśl powołanych przepisów, kosztem uzyskania przychodów jest koszt, który ma związek bezpośredni lub funkcjonalnie pośredni z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na osiągnięcie przychodu, chyba że zostały one wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na zasadzie art. 16 ust. 1 pkt 41 tejże ustawy.

Należy podkreślić, że wspomniany przepis nie nakłada na podatnika bezwarunkowego obowiązku uzyskania przychodu w następstwie poniesionych kosztów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w latach osiemdziesiątych rozpoczęła budowę inwestycji elektrociepłowni, której zaniechano z uwagi na nieopłacalność i niecelowość w świetle rzeczywistych potrzeb miasta. W 2000 r. podjęto decyzję (Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy) o zamknięciu i likwidacji przedmiotowego zadania inwestycyjnego.

Od 2001 r. Spółka poszukiwała nabywców w celu jej sprzedaży. Dopiero w 2007 r., pomimo ogłaszanych przetargów, znalazła nabywcę. W przeciągu tych lat, poniosła koszty związane z jej utrzymaniem. Na kwotę tą składają się koszty remontów bieżących, dokumentacji, obejmujące koszty badania przemieszczenia komina, podatek od nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, ubezpieczenie majątkowe, za dozór, energię elektryczną (oświetlenia terenu oraz komina) oraz za operat szacunkowy.

Wydatki te - jak to wynika z powyższego zostały poniesione nie w fazie prowadzenia inwestycji, lecz już po odstąpieniu od inwestycji.

Zatem poniesione wydatki nie mogą być zakwalifikowane do kosztów zaniechanej inwestycji i jako takie zostać wykluczone z kategorii kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 41 ww. ustawy.

Zaniechanie inwestycji jest bowiem wynikiem trwałego zaprzestania prowadzenia zadania inwestycyjnego w związku z brakiem kolejnych czynności inwestycyjnych, wynikających z podejmowanych decyzji, skutkujących powstrzymaniem się od działania w celu kontynuacji inwestycji.

Natomiast analiza treści art. 15 ust. 1 ustawy prowadzi do wniosku, że ww. wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Spółka ponosiła ww. wydatki w związku z samym faktem posiadania zaniechanej inwestycji, od której odstąpiono, dążąc przede wszystkim, a więc dochowując należytej staranności, do tego aby nie utraciła ona na swojej wartości (np. remonty, dozór, oświetlenie).

W świetle powyższego, poniesione przez Spółkę wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Niniejsze wydatki mogą zatem stanowić koszty podatkowe na zasadzie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Ponadto Spółka powinna właściwie udokumentować sam fakt poniesienia konkretnego wydatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.