Interpretacja indywidualna z dnia 11.01.2017, sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1100.2016.1.BD, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

Czy Spó3ka dokonuj1c wyp3aty odsetek z tytu3u pokrycia salda ujemnego na rachunku bie?1cym Spó3ki, orodkami pochodz1cymi z sald dodatnich uczestników cash poolingów w innych walutach ni? PLN, maj1cych siedzibe w krajach poza terytorium Unii Europejskiej i Europejskiego Obszaru Gospodarczego (np. w USA lub Japonii), którzy nie s1 uczestnikami umowy CP w PLN, ale s1 w3aocicielami kapita3u zasilaj1cego rachunek konsolidacyjny prowadzony dla cash poolingu w PLN, jest uprawniona do stosowania stawek podatku u Yród3a? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporz1dzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowa?nienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, dzia3aj1cy w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, ?e stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 listopada 2016 r. (data wp3ywu do tut. BKIP 21 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Spó3ka dokonuj1c wyp3aty odsetek z tytu3u pokrycia salda ujemnego na rachunku bie?1cym Spó3ki orodkami pochodz1cymi z sald dodatnich uczestników cash-poolingu w walutach obcych, bedzie zobowi1zana pobraa od wyp3aconych z tego tytu3u odsetek zrycza3towany podatek u Yród3a (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) jest prawid3owe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. wp3yn13 do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Spó3ka dokonuj1c wyp3aty odsetek z tytu3u pokrycia salda ujemnego na rachunku bie?1cym Spó3ki orodkami pochodz1cymi z sald dodatnich uczestników cash-poolingu w walutach obcych, bedzie zobowi1zana pobraa od wyp3aconych z tego tytu3u odsetek zrycza3towany podatek u Yród3a.

We wniosku zosta3 przedstawiony nastepuj1cy stan faktyczny:

Spó3ka z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 (dalej zwana: Spó3k1, Polsk1 Spó3k1 lub Wnioskodawc1) nale?y do grupy kapita3owej PT (dalej: grupa kapita3owa), która obejmuje obecnie kilkadziesi1t podmiotów dzia3aj1cych w ró?nych krajach owiata. Spó3ka jest stron1 umów cash poolingu walutowego oraz w z3otych polskich. Wniosek o interpretacje dotyczy tylko umowy cash poolingu w z3otych polskich i nie odnosi sie do cash poolingu w walutach obcych.

W odniesieniu do cash poolingu wyra?onego w PLN Spó3ka jest uczestnikiem umowy pt. Umowa o us3uge zero-balancing cash poolingu w z3otówce (dalej zwana: umow1 cash poolingu w PLN lub Umow1 CP w PLN) zawartej miedzy Bank X S.A. (bank z siedzib1 w Polsce, dalej zwany: Bankiem) i Spó3k1 X 18 marca 2016 r.

Tego samego dnia deklaracje przyst1pienia do tej umowy podpisa3a Spó3ka. Spó3ka przyst1pi3a do systemu cash poolingu wyra?onego w PLN 18 marca 2016 r. przez transfer dodatniego salda z rachunku bie?1cego w PLN na rachunek konsolidacyjny.

W roku finansowym zakonczonym 31 marca 2016 r. funkcje Cash Pool Leadera w systemie cash pooling w PLN pe3ni3a Spó3ka X. Od 1 kwietnia 2016 r. funkcje Cash Pool Leadera pe3ni spó3ka Spó3ka Y (dalej: Cash Pool Leader lub Pool Leader), bed1ca rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii.

W chwili obecnej stronami oraz uczestnikiem Umowy CP w PLN s1 trzy podmioty:

• Bank z siedzib1 w Polsce, bed1cy stron1 umowy CP w PL,
• Cash Pool Leader (zwany w Umowie CP w PLN: Pool Header), którym w chwili obecnej, od 1 kwietnia 2016 r., jest Spó3ka Y, która to spó3ka jest stron1 umowy CP w PLN,
• Polska Spó3ka, wystepuj1ca nie jako strona tej umowy, ale jako jej uczestnik w oparciu o z3o?one oowiadczenie woli o uczestnictwie w Umowie CP w PLN.

Inne podmioty nale?1ce do grupy kapita3owej nie s1 aktualnie stronami tej Umowy, ani jej uczestnikami, gdy? nie z3o?y3y deklaracji o przyst1pieniu do Umowy CP w PLN.

Interakcje miedzy CP w PLN, a cash poolinagami walutowymi

Nale?y jednak wskazaa, ?e pomiedzy funkcjonowaniem cash poolingu wyra?onego i rozliczanego w PLN oraz funkcjonowaniem cash poolingów wyra?onych i rozliczanych w innych walutach w ramach grupy kapita3owej, zachodz1 istotne interakcje.

Interakcje te wynikaj1 z tego, ?e tylko Polska Spó3ka posiada zobowi1zania oraz nale?nooci wyra?one w PLN i tym samym orodki pienie?ne w PLN. Inne spó3ki z grupy kapita3owej takich orodków nie posiadaj1, b1dY posiadaj1 w niewielkim zakresie, w31czaj1c w to Cash Pool Leadera. Z tego wzgledu, aby mo?liwe by3o funkcjonowanie cash poolingu wyra?onego w PLN, Cash Pool Leader dokonuje wymiany na PLN czeoci orodków pienie?nych wyra?onych w obcych walutach, które to orodki pienie?ne w walutach obcych nale?1 do poszczególnych uczestników cash poolingu. Orodki finansowe w walutach obcych bed1ce przedmiotem wymiany na PLN pochodz1 z rachunków konsolidacyjnych dla nastepuj1cych walut: BUR, JPY, GBP, USD oraz CZK, prowadzonych w ramach konsolidacji sald rachunków Yród3owych dla spó3ek z grupy kapita3owej. Oznacza to, ?e orodki pienie?ne w ww. walutach obcych, wymienione na PLN pochodz1 od uczestników cash poolingów walutowych. W ten sposób na rachunku konsolidacyjnym prowadzonym w PLN, nale?1cym do Cash Pool Leadera pojawia sie dodatnie saldo w z3otych polskich, które umo?liwia wyzerowanie salda ujemnego powstaj1cego na rachunku bie?1cym Spó3ki w wyniku sp3aty jej zobowi1zan.

Powy?szy opis funkcjonowania cash poolingu w PLN wskazuje, ?e w3aocicielami kapita3u zaanga?owanego w ten cash pooling s1 tak?e inne spó3ki z grupy kapita3owej. W chwili obecnej, uczestnikami cash poolingu walutowego, w wy?ej wskazanych walutach, s1 nastepuj1ce podmioty z grupy:

• podmioty z siedzib1 w krajach nienale?1cych do UE, w szczególnooci: PT Japan, MHI SM EN/S, MHI PC, HASEG-MH, NGI, PT US,
• podmioty z siedzib1 w krajach nale?1cych do UE, w szczególnooci: PT Austria, PT Germany, PT Italy, PT France, PT Belgium, PT Czech Republic, PT Finland, PAM UK, PT Ltd, PTFS Ltd.

Powy?sze wskazuje, ?e woród uczestników cash poolingów walutowych s1 podmioty z siedzib1 w wielu panstwach, w tym w Unii Europejskiej, jak i poza ni1 (np. USA oraz Japonia). Niemniej jednak, nale?y podkreolia, ?e nie ma bezpoorednich relacji kontraktowych miedzy Spó3k1, a podmiotami z innych panstw, z wyj1tkiem Cash Pool Leadera. W szczególnooci, ?aden z wy?ej wskazanych podmiotów do chwili z3o?enia wniosku nie z3o?y3 oowiadczenia woli o przyst1pieniu do Umowy CP w PLN.

Istota umowy CP w PLN

Spó3ka posiada rachunek Yród3owy prowadzony w PLN, a Spó3ka Y posiada rachunek konsolidacyjny w PLN. Oba rachunki, zarówno Yród3owy rachunek bankowy Spó3ki, jak i rachunek konsolidacyjny Cash Pool Leadera s1 otwarte i prowadzone przez Bank z siedzib1 w Polsce. W funkcjonowanie cash poolingu wyra?onego w PLN nie jest zaanga?owany ?aden bank zagraniczny.

Cash pooling wyra?onych w PLN, w którym uczestniczy Spó3ka jest systemem cash poolingu rzeczywistego (real cash-pooling) w wariancie zero-balancing w formie one-way.

Podstaw1 techniczn1 owiadczenia us3ug cash poolingu w PLN s1 bie?1ce rachunki bankowe uczestników us3ugi, które s1 prowadzone na podstawie umów rachunków bankowych. Funkcjonuj1 dwie kategorie rachunków bankowych:

• Rachunki Uczestników Us3ugi - rachunki bie?1ce uczestników us3ugi wskazane w oowiadczeniu o przyst1pieniu; w chwili obecnej, ze wzgledu na to, ?e jedynym uczestnikiem przedmiotowego cash poolingu w PLN jest Polska Spó3ka, funkcjonuje jeden rachunek uczestnika us3ugi,
• Rachunek Pool Headera (tzn. Cash Pool Leadera) - rachunek bankowy Pool Headera, prowadzony przez Bank, z którego Pool Header zasila i obci1?a rachunki uczestników us3ugi cash poolingu w PLN, by na koniec ka?dego dnia roboczego saldo na rachunkach uczestników us3ugi wynosi3o zero.

Istota us3ugi CP w PLN polega na tym, ?e na koniec ka?dego dnia roboczego:

• je?eli na rachunku uczestnika us3ugi, innego ni? Cash Pool Leader, wyst1pi saldo dodatnie, Bank obci1?y rachunek tego uczestnika us3ugi i uzna rachunek Cash Pool Leader na kwote równ1 wysokooci salda dodatniego na rachunku uczestnika us3ugi,
• je?eli na rachunku uczestnika us3ugi, innego ni? Cash Pool Leader, wyst1pi saldo ujemne. Bank obci1?y rachunek Cash Pool Leader i uzna rachunek tego uczestnika us3ugi na kwote równ1 wysokooci salda ujemnego na rachunku uczestnika us3ugi.

Powy?sze oznacza, ?e przedmiotowy cash pooling dzia3a w nastepuj1cy sposób:

• na koniec ka?dego dnia saldo na rachunku Spó3ki jest zerowane,
• na pocz1tek nastepnego dnia roboczego nie dochodzi do transferów zwrotnych na rachunek bie?1cy Spó3ki,
• w ci1gu dnia Spó3ka jest uprawniona do wp3aty i wyp3aty orodków pienie?nych z rachunku bie?1cego otwartego w Banku,
• kwota zad3u?enia lub nale?nooci z czasu zerowania Rachunku ?ród3owego bedzie odzwierciedlona na wewnetrznym (technicznym) koncie Cash Pool Leadera,
• efektem tych operacji jest rzeczywiste przekazanie orodków z salda dodatniego rachunku bie?1cego na rachunek konsolidacyjny, a saldo ujemne rachunku bie?1cego Spó3ki jest pokrywane orodkami z rachunku konsolidacyjnego.

Z tytu3u owiadczenia us3ug opisanych wy?ej Bank nie pobiera op3aty od Spó3ki. Wszelkie warunki wspó3pracy z Bankiem w zakresie cash poolingu zawarte s1 w umowie zawartej z pomiedzy Pool Leaderem, a Bankiem.

Spó3ka Polska p3aci odsetki z tytu3u wyzerowania jej rachunku bie?1cego w PLN przez zasilenie z rachunku konsolidacyjnego. Beneficjentami tych odsetek s1 wszystkie podmioty z grupy kapita3owej, które w danym miesi1cu mia3y nadwy?ki orodków pienie?nych, które zasila3y cash pooling w PLN.

Wyliczenie kwot odsetek nale?nych podmiotom, które mia3y dodatni wk3ad do cash poolingu nastepuje na podstawie informacji dostarczanych co miesi1c przez Cash Pool Leadera (tytu3 dokumentu: The percentage of positive contribution of Primetals Entities to the Cash Pool managed by Primetals Technologies Financial Services).

Bank nie jest podmiotem powi1zanym z ?adnym z uczestników systemu cash poolingu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r.

Status podmiotu powi1zanego - w myol powy?szego przepisu - posiada natomiast Cash Pool Leader, który jest spó3k1 siostr1, gdy? zarówno Polska Spó3ka, jak i Cash Pool Leader maj1 wspólnego udzia3owca posiadaj1cego 100% kapita3u w obu spó3kach.

Ró?nice miedzy cash poolingiem w PLN, a umowami cash poolingu przedstawionymi we wnioskach datowanych na 15 lipca 2015 r.

S1 ró?nice miedzy stanem faktycznym dotycz1cym umowy CP w PLN, która stanowi przedmiot wniosku oraz treoci1 stanu faktycznego przedstawionego we wnioskach datowanych na 15 lipca 2015 r. z3o?onych przez Spó3ke w lipcu roku 2015 r.

Nazwa i przedmiot umowy

Umowa CP w PLN bed1ca przedmiotem wniosku nazywa sie: Umowa o us3uge zero-balancing cash poolingu w z3otówce (w jezyku angielskim: Polish Zloty cash pool zero balancing agrement), we wnioskach z3o?onych w lipcu 2015 r. by3a mowa o PLN Cross Border Agreement, tzn. o umowie odrebnej, której stronami by3y czeociowo inne podmioty, tzn. poza bankiem z siedzib1 w Polsce, stron1 tej ostatniej umowy by3 tak?e bank z siedzib1 w Wielkiej Brytanii.

Umiejscowienie rachunku bie?1cego i konsolidacyjnego

Rachunek bie?1cy Spó3ki i konsolidacyjny Cash Pool Leadera s3u?1ce rozliczaniu umowy CP w PLN s1 otwarte w banku posiadaj1cym siedzibe w Polsce. Z tego powodu, umowa cash poolingu bed1ca przedmiotem wniosku nie stanowi umowy o charakterze transgranicznym, przynajmniej w odniesieniu do umiejscowienia rachunku bie?1cego i rachunku konsolidacyjnego, które s3u?1 dokonywaniu transferów wynikaj1cych z istoty umowy CP w PLN. Jednak, z punktu widzenia innych kryteriów, takich jak siedziba w3aocicieli kapita3u, który s3u?y zasilaniu rachunku konsolidacyjnego cash poolingu w PLN, Umowa CP w PLN mo?e bya uznana za umowe transgraniczn1.

Liczba banków

W przedmiotowej strukturze jest zaanga?owany jeden bank, z siedzib1 w Polsce. W banku tym otwarty jest zarówno rachunek bie?1cy (dla Spó3ki), jak i rachunek konsolidacyjny (dla Cash Pool Leadera). Wnioski o interpretacje datowane na 15 lipca 2015 r. odnosi3y sie do sytuacji kiedy zaanga?owane by3y dwa banki, jeden z siedzib1 w Polsce, w którym otwarty by3 rachunek bie?1cy (Yród3owy) i drugi bank z siedzib1 w Wielkiej Brytanii, gdzie otwarty by3 rachunek konsolidacyjny dla Cash Pool Leadera.

Informacje dotycz1ce Cash Pool Leadera

Brak siedziby dzia3alnooci gospodarczej w Polsce.

W zwi1zku ze z3o?eniem wniosku Spó3ka pragnie przedstawia jeszcze nastepuj1ce informacje mog1ce miea wp3yw na odpowiedY na niektóre pytania w nim zawarte.

W odniesieniu do Cash Pool Leadera, tj. Spólki Y, Spó3ka pragnie poinformowaa, ?e Cash Pool Leader nie posiada siedziby dzia3alnooci gospodarczej na terytorium Polski.

Pojecie siedziba dzia3alnooci gospodarczej zosta3o zdefiniowane w przepisach rozporz1dzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiaj1cego orodki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartooci dodanej (dalej: Rozporz1dzenie Wykonawcze).

Pojecie siedziba dzia3alnooci gospodarczej jest okreolone w art. 10 Rozporz1dzenia Wykonawczego. Przepis ten stanowi, ?e:

1. Na u?ytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE miejscem siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika jest miejsce, w którym wykonywane s1 funkcje naczelnego zarz1du przedsiebiorstwa.
2. W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzglednia sie miejsce, w którym zapadaj1 istotne decyzje dotycz1ce ogólnego zarz1dzania przedsiebiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiebiorstwa i miejsce posiedzen zarz1du przedsiebiorstwa.
   W przypadku, gdy te kryteria nie pozwalaj1 z ca3kowit1 pewnooci1 okreolia miejsca siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika, decyduj1cym kryterium jest miejsce, w którym zapadaj1 istotne decyzje dotycz1ce ogólnego zarz1dzania przedsiebiorstwem.
   Sam adres pocztowy nie mo?e bya uznany za miejsce siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika.

Aby okreolia miejsce siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika uwzglednia sie nastepuj1ce okolicznooci:

• miejsce, w którym zapadaj1 istotne decyzje dotycz1ce ogólnego zarz1dzania przedsiebiorstwem,
• adres zarejestrowanej siedziby przedsiebiorstwa, i
• miejsce posiedzen zarz1du przedsiebiorstwa.

Podsumowuj1c, treoa powy?szego przepisu mo?na stwierdzia, ?e miejscem siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika jest co do zasady miejsce, w którym zapadaj1 istotne decyzje dotycz1ce ogólnego zarz1dzania przedsiebiorstwem.

Jak wy?ej wskazano, Spó3ka Y nie ma siedziby dzia3alnooci w Polsce.

Brak sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci w Polsce

Spó3ka pragnie tak?e wyjaonia, ?e spó3ka Cash Pool Leader nie posiada sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej na terytorium Polski.

Pojecie sta3e miejsce prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej jest okreolone w art. 11 Rozporz1dzenia Wykonawczego. Przepis ten stanowi, ?e:

1. Na u?ytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stale miejsce prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne ni? miejsce siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporz1dzenia - które charakteryzuje sie wystarczaj1c1 sta3ooci1 oraz odpowiedni1 struktur1 w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umo?liwia mu odbiór i wykorzystywanie us3ug owiadczonych do w3asnych potrzeb tego sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej.
2. Na u?ytek stosowania nastepuj1cych artyku3ów sta3e miejsce prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne ni? miejsce siedziby dzia3alnooci gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporz1dzenia - które charakteryzuje sie wystarczaj1c1 sta3ooci1 oraz odpowiedni1 struktur1 w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umo?liwia mu owiadczenie us3ug, które wykonuje:
1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2. pocz1wszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczaj1cy, by uznaa, ?e podatnik posiada sta3e miejsce prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej.

Aby okreolia sta3e miejsce prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej uwzglednia sie nastepuj1ce czynniki:

• wystarczaj1c1 sta3ooa oraz odpowiedni1 strukture w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,
• powy?sze cechy maj1 umo?liwia odbiór i wykorzystywanie us3ug owiadczonych do w3asnych potrzeb tego sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej.

Powy?sze wskazuje, ?e podstawow1 cech1 sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej jest posiadanie sta3ego zaplecza personalnego i technicznego, które umo?liwia wykorzystanie us3ug do w3asnych potrzeb sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej.

Spó3ka niniejszym informuje, ?e Spó3ka Y z siedzib1 w Londynie nie posiada sta3ego zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, a tym samym sta3ego miejsca prowadzenia dzia3alnooci gospodarczej w Polsce.

Spó3ka ta nie jest tak?e zarejestrowana na VAT w Polsce.

W zwi1zku z powy?szym zadano m.in. nastepuj1ce pytanie:

Czy Spó3ka dokonuj1c wyp3aty odsetek z tytu3u pokrycia salda ujemnego na rachunku bie?1cym Spó3ki, orodkami pochodz1cymi z sald dodatnich uczestników cash poolingów w innych walutach ni? PLN, maj1cych siedzibe w krajach poza terytorium Unii Europejskiej i Europejskiego Obszaru Gospodarczego (np. w USA lub Japonii), którzy nie s1 uczestnikami umowy CP w PLN, ale s1 w3aocicielami kapita3u zasilaj1cego rachunek konsolidacyjny prowadzony dla cash poolingu w PLN, jest uprawniona do stosowania stawek podatku u Yród3a od odsetek, okreolonych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartymi miedzy Polsk1, a krajami siedziby w3aocicieli udostepnionego kapita3u, w szczególnooci art. 12 ust. 1 Konwencji z dnia 8 paYdziernika 1976 r., zawartej miedzy Rzecz1pospolit1 Polsk1, a Stanami Zjednoczonymi Ameryki Pó3nocnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu sie od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, (dalej: Konwencja), oraz art. 11 ust. 1 umowy z dnia 20 lutego 1980 r. zawartej pomiedzy Polsk1 Rzecz1pospolit1 Ludow1, a Japoni1 o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spó3ka powinna odprowadzaa i op3acaa podatek u Yród3a od odsetek wyp3aconych w zwi1zku z uzyskaniem poorednio lub bezpoorednio finansowania ze orodków z sald dodatnich wystepuj1cych na rachunkach konsolidacyjnych prowadzonych dla cash poolingów w innych ni? PLN walutach obcych wg stawek podatku u Yród3a od odsetek okreolonych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartych miedzy Polsk1, a krajami, gdzie siedzibe maj1 uczestnicy cash poolingów w innych walutach obcych, którzy s1 w3aocicielami nadwy?ek orodków pienie?nych w tych walutach.

Aby uzasadnia swoje stanowisko Spó3ka siegne3a do orzecznictwa s1dów polskich oraz uwag zawartych w komentarzu do modelowej konwencji OECD.

W olad za orzecznictwem s1dów administracyjnych nale?y wskazaa, ?e pojecie osoby uprawnionej do odsetek, nie zosta3o zdefiniowane w OECD oraz zazwyczaj nie jest definiowane w umowach o unikaniu podwójnego podatkowania. Z tego powodu, aby doprecyzowaa to pojecie nale?y siegn1a do innych Yróde3 praktyki w zakresie podatkowania odsetek wyp3atach miedzy rezydentami ró?nych krajów.

Zgodnie z komentarzem do art. 11 OECD, kryterium osoby uprawnionej zosta3o wprowadzone do art. 11 ust. 2 w celu wyjaonienia znaczenia wyrazów wyp3acone osobie maj1cej miejsce zamieszkania lub siedzibe, w jakim s1 one u?yte w art. 11 ust. 1 w celu jasnego sprecyzowania, ?e panstwo Yród3a nie jest zobowi1zane do odst1pienia od prawa do opodatkowania dochodu z odsetek jedynie dlatego, ?e taki dochód zosta3 osi1gniety przez osobe maj1c1 miejsce zamieszkania lub siedzibe w panstwie, z którym panstwo Yród3a zawar3o Konwencje.

Ponadto w komentarzu wskazuje sie, ?e okreolenie osoba uprawniona nie jest stosowane w w1skim i technicznym znaczeniu, lecz powinno bya rozumiane w jego kontekocie i w owietle przedmiotu i celu Konwencji, a mianowicie w celu unikania podwójnego opodatkowania, zapobiegania uchylaniu sie od opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym.

Tym samym w doktrynie wskazuje sie, ?e przez pojecie osoby uprawnionej do odsetek, w owietle komentarza do OECD, chodzi o osobe, której prawo do dysponowania p3atnooci1 nie ma wy31cznie formalnego charakteru. Jako spe3niaj1ce przes3anki osoby uprawnionej do odsetek uwa?a sie m.in. wyst1pienie takich cech jak ostateczne czerpanie korzyoci z prawa do odsetek, swobode podejmowania decyzji, co do wykorzystania kapita3y czy ogólnie skupienie najwiekszej ilooci atrybutów w3aociciela.

Obni?ona stawka podatku u Yród3a mo?e znaleYa zastosowanie tylko wówczas, gdy podatnik - tj. osoba, której wyp3acane s1 odsetki jest jednoczeonie osob1 uprawnion1 do odsetek wed3ug OECD oraz poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (zawieraj1cych klauzule beneficial owner). Musi zatem istniea to?samooa podatnika w rozumieniu prawa krajowego, osoby otrzymuj1cej odsetki oraz osoby uprawnionej do odsetek - bed1cej jednoczeonie nierezydentem. Interpretacja ta ma tak?e zastosowania do opodatkowania umów typu cash-pooling.

W orzecznictwie wskazuje sie, ?e jedynie w odniesieniu do tej czeoci pobranych od poszczególnych spó3ek orodków, która zostaje przekazana innym uczestnikom systemu cash-pooling tytu3em odsetek, mo?na mówia o dysponowaniu dochodami z odsetek.

W chwili obecnej spó3kami z siedzib1 poza UE, które kontrybuuj1 swój kapita3 do cash poolingu w PLN, ale nie s1 jego uczestnikami, to g3ównie spó3ki z siedzib1 w Stanach Zjednoczonych i w Japonii.

Zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 1 Konwencji z dnia 8 paYdziernika 1976 r. zawartej miedzy Rzecz1pospolit1 Polsk1, a Stanami Zjednoczonymi Ameryki Pó3nocnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu sie od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: Konwencja), stawka podatku u Yród3a od odsetek wyp3acanych przez Polsk1 Spó3ke na rzecz rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych wynosi 0%.

Z kolei, stosownie do treoci art. 11 ust. 2 umowy z dnia 20 lutego 1980 r. zawartej pomiedzy Polsk1 Rzecz1pospolit1 Ludow1, a Japoni1 o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: Umowa polsko-japonska), stawka podatku u Yród3a od odsetek wynosi 10%.

Uwzgledniaj1c powy?sze przepisy oraz stanowisko praktyki nale?y stwierdzia, ?e w3aociciel kapita3u zaanga?owanego do cash poolingu w PLN, przez jego przekazanie na rachunek konsolidacyjny cash poolingu w PLN jest rzeczywistym w3aocicielem odsetek, p3aconych przez Polsk1 Spó3ke. Ten fakt przes1dza o tym, ?e Spó3ka Polska powinna stosowaa umowe o unikaniu podwójnego podatkowania zawart1 miedzy Polsk1, a krajem siedziby w3aociciela kapita3u zaanga?owanego do cash poolingu w PLN, nawet w sytuacji, kiedy miedzy Spó3k1, a tym w3aocicielem nie ma ?adnej umowy oraz nie jest on uczestnikiem cash poolingu w PLN, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej tego w3aociciela kapita3u, potwierdzaj1cego, ?e jego siedziba dla celów podatkowych znajduje sie w danym kraju trzecim (tzn. poza Uni1 Europejsk1).

Konkluduj1c, nale?y stwierdzia, ?e w przypadku wyp3aty odsetek do w3aocicieli kapita3u maj1cych siedzibe w Stanach Zjednoczonych Ameryki Pó3nocnej oraz w Japonii, nale?y stosowaa przepisy art. 12 ust. 1 polsko-amerykanskiej Konwencji lub odpowiednio postanowienia art. 11 ust. 2 Umowy polsko-japonskiej. Gdyby w3aociciele kapita3u mieli rezydencje podatkow1 w innych krajach, np.: w Indiach lub Meksyku, Spó3ka by3aby obowi1zana do stosowania umowy o unikaniu podwójnego zastosowania, zawartej miedzy Polsk1, a krajami siedziby w3aocicieli kapita3u.

W owietle obowi1zuj1cego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje sie za prawid3owe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: updop), podatnicy, je?eli nie maj1 na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarz1du, podlegaj1 obowi1zkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osi1gaj1 na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyra?ona jest zasada ograniczonego obowi1zku podatkowego, w myol której panstwo, na terytorium którego znajduje sie Yród3o uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebed1cych jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego Yród3a.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowi1zek potr1cenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonuj1cym wyp3aty nale?nooci bed1cej Yród3em tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zosta3y okreolone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytu3u uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym równie? ze sprzeda?y tych praw, z nale?nooci za udostepnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za u?ytkowanie lub prawo do u?ytkowania urz1dzenia przemys3owego, w tym tak?e orodka transportu, urz1dzenia handlowego lub naukowego, za informacje zwi1zane ze zdobytym doowiadczeniem w dziedzinie przemys3owej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala sie w wysokooci 20% przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 updop stanowi, ?e przepisy ust. 1 stosuje sie z uwzglednieniem umów w sprawie zapobie?enia podwójnemu opodatkowaniu, których stron1 jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikaj1ce z przepisów art. 20-22 stosuje sie pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikaj1cej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy miedzynarodowej, której stron1 jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego ni? Rzeczpospolita Polska panstwa, w którym podatnik ma swoj1 siedzibe lub w którym dochód zosta3 uzyskany.

W myol art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemaj1ce osobowooci prawnej oraz osoby fizyczne bed1ce przedsiebiorcami, które dokonuj1 wyp3at nale?nooci z tytu3ów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, s1 obowi1zane jako p3atnicy pobieraa, z zastrze?eniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wyp3aty zrycza3towany podatek dochodowy od tych wyp3at, z uwzglednieniem odliczen przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikaj1cej z w3aociwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z tak1 umow1 jest mo?liwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 Umowy z dnia 8 paYdziernika 1974 r. zawartej miedzy Rz1dem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rz1dem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknieciu podwójnego opodatkowania i zapobie?eniu uchylaniu sie od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178, dalej: umowa polsko-amerykanska) odsetki powstaj1ce w Umawiaj1cym sie Panstwie p3atne osobie maj1cej miejsce zamieszkania lub siedzibe na terytorium drugiego Umawiaj1cego sie Panstwa bed1 zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiaj1cych sie Panstw.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. umowy, okreolenie odsetki u?yte w niniejszej Umowie oznacza dochód od po?yczek publicznych, skryptów d3u?nych, po?yczek rz1dowych, weksli lub innych dowodów zad3u?enia bez wzgledu na to, czy s1 one zabezpieczone, i bez wzgledu na to, czy daj1 one prawo do uczestniczenia w zyskach, oraz inne roszczenia z tytu3u zobowi1zan finansowych, jak te? wszelkie inne dochody, które wed3ug prawa podatkowego panstwa, z którego pochodz1, zrównane s1 z dochodami z po?yczek.

Z kolei jak stanowi art. 12 ust. 5 umowy polsko-amerykanskiej, odsetki bed1 uwa?ane za powsta3e w Umawiaj1cym sie Panstwie tylko w przypadku, kiedy s1 p3atne, przez to Umawiaj1ce sie Panstwo, jego jednostke administracyjn1 i w3adze lokalne lub przez osobe maj1c1 miejsce zamieszkania lub siedzibe w tym Umawiaj1cym sie Panstwie. Bez wzgledu na poprzednie zdanie:

1. je?eli osoba p3ac1ca odsetki (bez wzgledu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibe na terytorium jednego z Umawiaj1cych sie Panstw) posiada zak3ad w jednym z Umawiaj1cych sie Panstw, w zwi1zku z którym zaci1gniete zosta3o zobowi1zanie, z tytu3u którego p3acone s1 odsetki, i je?eli takie odsetki pochodz1 z tego zak3adu, lub
2. je?eli osoba p3ac1ca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibe na terytorium jednego z Umawiaj1cych sie Panstw i posiada zak3ad w Panstwie innym ni? Umawiaj1ce sie Panstwa i w zwi1zku z tym zak3adem zaci1gniete zosta3o zobowi1zanie, z tytu3u którego p3acone s1 odsetki na rzecz osoby maj1cej miejsce zamieszkania lub siedzibe na terytorium drugiego Umawiaj1cego sie Panstwa, i je?eli takie odsetki pochodz1 z tego zak3adu,

to odsetki takie bed1 uwa?ane za powsta3e w tym Umawiaj1cym sie Panstwie, w którym zak3ad jest po3o?ony.

Natomiast, jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 Umowy miedzy Polsk1 Rzecz1pospolit1 Ludow1, a Japoni1 o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Tokio z dnia 20 lutego 1980 r. (Dz.U. z 1983 r., Nr 12, poz. 60), odsetki, które powstaj1 w Umawiaj1cym sie Panstwie i wyp3acane s1 osobie maj1cej miejsce zamieszkania lub siedzibe w drugim Umawiaj1cym sie Panstwie, mog1 podlegaa opodatkowaniu w tym drugim Umawiaj1cym sie Panstwie. Jednak?e odsetki te mog1 równie? podlegaa opodatkowaniu w Umawiaj1cym sie Panstwie, w którym powstaj1, i zgodnie z prawem tego Umawiaj1cego sie Panstwa, lecz jeoli ich odbiorca jest uprawnionym w3aocicielem odsetek, podatek ustalony w ten sposób nie mo?e przekroczya 10% kwoty brutto tych odsetek.

Nale?y zwrócia równie? uwage na tekst Modelowej Konwencji stanowi1cej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polske, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zosta3y one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie panstwa cz3onkowskie OECD, które zobowi1za3y sie tym samym do stosowania zawartych w nich postanowien.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie s1 Yród3em powszechnie obowi1zuj1cego prawa, natomiast stanowi1 wskazówke, jak nale?y interpretowaa zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem obowi1zki podatkowe podmiotów z siedzib1 w odrebnych panstwach nale?y rozpatrywaa z uwzglednieniem postanowien umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, ?e postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotycz1cym odsetek maj1 zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskuj1cy odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy (beneficial owner), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzyman1 p3atnooci1 nie ma wy31cznie formalnego charakteru. Co do zasady w sytuacji, gdy p3atnooa dokonywana jest na rzecz poorednika bed1cego rezydentem okreolonego panstwa, który nastepnie przekazuje te p3atnooa ostatecznemu odbiorcy, panstwo w którym powstaje dana p3atnooa nie jest zobowi1zane do zastosowania wobec tego poorednika postanowien umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam fakt bycia rezydentem okreolonego panstwa i otrzymania p3atnooci nie jest bowiem wystarczaj1cym warunkiem do skorzystania z postanowien umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, ?e postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania maj1 zastosowanie do podmiotów bed1cych faktycznymi odbiorcami odsetek.

Wobec tego nale?y stwierdzia, ?e zwolnienie wynikaj1ce z zacytowanych wy?ej przepisów konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania znajdzie zastosowanie jedynie w odniesieniu do podmiotów bed1cych faktycznymi odbiorcami odsetek. Warunkiem zastosowania tych uregulowan jest, aby podmiot otrzymuj1cy odsetki by3 ich w3aocicielem.

Z opisu sprawy wynika, ?e Wnioskodawca przyst1pi3 do wewn1trzgrupowego programu zarz1dzania p3ynnooci1 finansow1. Wskazana struktura ma formu3e cash-poolingu rzeczywistego prowadzonego w walucie polskiej. Stronami oraz uczestnikami umowy s1 trzy podmioty, Bank z siedzib1 w Polsce, Spó3ka Y pe3ni1ca funkcje Cash Pool Leadera oraz Wnioskodawca. Zauwa?ya równie? nale?y, ?e orodki pienie?ne niezbedne do funkcjonowania przedmiotowej umowy, a bed1ce w dyspozycji Cash Pool Leadera pochodz1 od uczestników cash poolingów walutowych i s1 przedmiotem wymiany na PLN. Tym samym, w3aocicielami kapita3u zaanga?owanego w przedmiotow1 umowe cash poolingu s1 tak?e inne spó3ki z grupy kapita3owej, jednak brak jest bezpoorednich relacji kontraktowych pomiedzy Spó3k1, a podmiotami z innych panstw, z wyj1tkiem Cash Pool Leadera.

Reasumuj1c, nale?y stwierdzia, ?e Spó3ka bedzie mog3a zastosowaa, zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 2 updop, preferencyjn1 stawke podatkow1 wynikaj1c1 z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania obowi1zuj1cych pomiedzy Rzeczpospolit1 Polsk1, a panstwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskuj1cego dochód z tytu3u odsetek, a wiec poszczególnych spó3ek bed1cych uczestnikami cash poolingów walutowych, których kapita3 jest zaanga?owany w funkcjonalnie cash poolingu w PLN, pod warunkiem posiadania ich certyfikatów rezydencji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy nale?y uznaa za prawid3owe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia nale?y, ?e w zakresie pytan oznaczonych we wniosku nr 1-4 wydano odrebne rozstrzygniecia.

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piomie organu, który wyda3 interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skarge do WSA wnosi sie (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a je?eli organ nie udzieli3 odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednoczeonie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemn1 interpretacje przepisów prawa podatkowego wydan1 w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczaj1c1 i odmowe wydania opinii zabezpieczaj1cej mo?e bya oparta wy31cznie na zarzucie naruszenia przepisów postepowania, dopuszczeniu sie b3edu wyk3adni lub niew3aociwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S1d administracyjny jest zwi1zany zarzutami skargi oraz powo3an1 podstaw1 prawn1.

Skarge wnosi sie za poorednictwem organu, którego dzia3anie lub bezczynnooa s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Bia3ej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Bia3a.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach