Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w związku z art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 19.10.2005 r. (data wpływu 20.10.2005 r.)

postanawia

- uznać za nieprawidłowe stanowisko Podatnika

UZASADNIENIE

W przedstawionym stanie faktycznym Grupa XXX założyła "centrum nettingowe". "Centrum nettingowe" dokonuje potrącenia wzajemnych należności i zobowiązań podmiotów Grupy XXX według ustalonego w Grupie kursu wymiany walut. Obok pozostałych podmiotów z Grupy, również Spółka została włączona do systemu rozliczania wzajemnych zobowiązań i należności za pomocą " centrum nettingowego".

W ramach tego systemu, wierzytelności i zobowiązania powstające między spółkami należącymi do Grupy są księgowane na tzw. kontach nettingowych. Na kontach tych dokonuje się periodycznego wzajemnego potrącania zobowiązań i wierzytelności każdej ze spółek względem innych podmiotów z Grupy. W efekcie saldo na koncie nettingowym - po dokonaniu wzajemnego potracenia - wskazuje stan zobowiązań /wierzytelności każdej ze Spółek w wartości netto (tj. po potrąceniu wzajemnych wierzytelności). W efekcie, Spółka wpłaca na konto nettingowe / otrzymuje wyłącznie różnicę pozostającą na koncie po dokonaniu potrącenia.

W związku z brakiem konieczności korzystania z pośrednictwa banków w przypadku regulowania zobowiązań za pomocą wielostronnego wzajemnego potrącenia, w ramach rozliczeń wewnątrzgrupowych stosowany jest kurs wymiany walut określony na poziomie Grupy XXX na dzień rozliczenia. Przy wzajemnym potrącaniu zobowiązań i należności powstają różnice kursowe wynikające z różnicy pomiędzy kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu /poniesienia kosztu a odpowiednim kursem stosowanym przez "centrum nettingowe".

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka zwraca się o potwierdzenie iż:a) ujemne różnice kursowe powstałe w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności (wyliczone w oparciu o kurs wymiany walut ustalony na poziomie Grupy XXX przez "centrum nettingowe") stanowią dla Spółki podatkowy koszt uzyskania przychodów, a dodatnie różnice kursowe powstałe w wyniku takiego wzajemnego potrącenia stanowią dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniub) obliczając różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka ma prawo zastosować kurs wymiany ustalony na poziomie Grupy w ramach "centrum nettingowego"

Zdaniem Spółki w świetle art. 15 ust. 1 i art. 12 ust. 3 ustawy o CIT zarówno przychody jak i koszty podatkowe powinny być korygowane o różnice kursowe wynikające z rozbieżności pomiędzy kursem przyjętym do zarachowania kosztu lub przychodu, a kursem ustalonym przez "centrum nettingowe" z dnia wykonania zapłaty (koszty) lub jej otrzymania (przychody). W opinii Spółki takie rozliczenia mają zastosowanie również w przypadku, gdy zapłata ma miejsce w formie potrącenia wierzytelności wyrażonych w walutach obcych. Jeśli przesłanki art. 498 § 1 k.c. zostały spełnione, w wyniku potrącenia wierzytelność ulega umorzeniu tak jakby dany dłużnik dokonał zapłaty. "Centrum nettingowe" jest rodzajem tzw. potrącenia umownego. Jednak podstawowy skutek potrącenia tzn. umorzenie wzajemnych wierzytelności do określonej wysokości, tożsamy z dokonaniem zapłaty pozostaje taki sam jak w przypadku potracenia ustawowego. Wg Spółki zasady określone w powyższych przepisach mogą zostać bezpośrednio zastosowane wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik w celu rozliczenia swoich zobowiązań / należności wyrażonych w walutach obcych korzysta z usług banku. W opisanym stanie faktycznym brak jest zaangażowania banku w przypadku dokonywania potrącenia i kursem jaki należy zastosować do wyliczenia różnic kursowych będzie kurs ustalony na poziomie Grupy XXX.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego informuje co następuje:

Wzajemna kompensata wierzytelności polegająca na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej zwana również potrąceniem jednej z drugiej, w obrocie prawnym występuje w dwóch postaciach. Jedna to kompensata, u której podstaw leży umowa pomiędzy zainteresowanymi stronami (tzw. kompensata umowna) natomiast druga to kompensata ustawowa, oparta na przepisach art. 498 -505 ustawy Kodeks Cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 z późn. zm.), dokonywana w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli i skuteczna o tyle, o ile zachowane zostaną przesłanki określone w tych przepisach. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Niezależnie jednak od rodzaju kompensaty nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, iż dotyczy to zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania.

W przedstawionym stanie faktycznym nie mają zastosowania art. 12 ust. 1, art. 12 ust. 3 i art. 15 ust. 1 ustawy po podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 Nr 54 r. poz.654 z późn. zm.) w zakresie dotyczącym zaliczania różnic kursowych do przychodów lub kosztów podatkowych. Zgodnie bowiem z postanowieniami przepisu art. 12 ust. 3 ustawy, który stanowi, że jeśli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu. Natomiast art. 12 ust. 1 pkt 1ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W zakresie kosztów uzyskania przychodów przepisy stanowią, że jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża się o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego korzystał ponoszący koszt, oraz zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów (art. 15 ust. 1 ustawy).

Powołane powyżej przepisy uznają prawo do obniżenia lub podwyższenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut, ogłaszanych przez NBP i bank, z którego usług korzysta osoba uzyskująca przychód lub ponosząca koszt, w dniu otrzymania należności i odpowiednio zapłaty zobowiązania. Przepisy te nie uzależniają jednak prawa do korekty przychodów i kosztów z tytułu różnic kursowych jedynie od wystąpienia przychodu lub zapłaty. Wskazują również na sposób obliczania różnic powstających w wartości przychodu lub kosztu.

W przypadku kompensaty forma wykonania świadczenia jest inna niż przy spełnieniu świadczenia poprzez zapłatę, ponieważ nie można uznać, iż jest ona związana z operacjami finansowymi, skutkującymi w kasowym ujęciu utratą lub wzrostem wartości waluty w wyniku zmian kursów. Różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych

Z powyższego wynika, iż rozliczenie podatkowe obejmuje jedynie różnice kursowe zrealizowane, co oznacza, że różnice kursowe z tytułu różnych kursów walut mogą być uwzględnione w przychodach (kosztach uzyskania przychodów) dopiero wówczas, gdy nastąpi faktyczna zapłata za sprzedany (nabyty) towar lub usługę.

Należy jednocześnie dodać, że różnice kursowe powstałe pomiędzy dniem powstania przychodu (kosztu) a dniem kompensaty należności (zobowiązań), jako niezrealizowane, mogą zostać uwzględnione jedynie w bilansowym rachunku podatnika. Zatem dokonując potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności wyrażonych w walucie obcej nie dochodzi do osiągnięcia przychodu (poniesienia kosztu), który mógłby być korygowany (podwyższony lub obniżony) o różnice kursowe. Mamy tu do czynienia z potrąceniem wzajemnych wierzytelności, a nie ich zapłatą, co powoduje, iż nie dochodzi do realizacji różnic kursowych dla celów podatkowych.

Przepisy art. 12 ust.3 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy ustalaniu różnic kursowych w celu rozliczenia swoich należności i zobowiązań - wyraźnie i bezpośrednio nawiązują do stosowania kursów walut ustalonych przez banki z których usług korzystali osiągający przychód lub ponoszący koszt a nie z kursów ustalonych przez centrum nettingowe. W związku z powszechnie przyjętą wykładnią prawa podatkowego nie ma podstaw do stosowania w jego interpretowaniu zasad analogii.

Niniejsza interpretacja, co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego została dokonana dla stanu faktycznego opisanego we wniosku i w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej udzielenia. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę praw i obowiązków Podatnika. Zgodnie z art. 14b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.Na niniejsze postanowienie służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł (ustawa z dnia 09.09.2000 r. o opłacie skarbowej (t.j. z 2004 r. Dz. U. Nr 253, poz. 2532)).