Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Dz. U. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki Akcyjnej XXX z miesiąca września 2005r

Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy dotyczące możliwości zakwalifikowania nakładów poniesionych w związku z współfinansowaniem budowy oczyszczalni ścieków jako inwestycja w obcym obiekcie i zaliczeniem tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w formie amortyzacji - podane we wniosku jest prawidłowe

UZASADNIENIE

Spółka przedstawiła we wniosku następujący stan faktyczny :Spółka Akcyjna XXX. posiada własną lecz przestarzałą oczyszczalnię ścieków. Oczyszczalnia ta nie spełnia wymogów zawartych w Rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 29 listopada 2002r. w sprawie warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu ścieków do wód lub ziemi oraz w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego

Nie spełnianie tych warunków grozi nieuzyskaniem przez spółkę zintegrowanego pozwolenia na korzystanie ze środowiska , co uniemożliwi spółce prowadzenie działalności gospodarczej. Budowa nowej oczyszczalni jest niezbędna dla dalszego funkcjonowania spółki i osiągania przez spółkę przychodów. Budowa własnej oczyszczalni byłaby dla spółki zbyt dużym obciążeniem finansowym.

Dlatego też spółka w dniu 10 października 2003r. podpisała porozumienie z Miastem i Gminą YYY, o wspólne finansowanie ( w częściach równych) inwestycji p.n. "Oczyszczalnia ścieków w miejscowości X ". Inwestorem jest Miasto i Gmina YYY, a spółka występuje jako "uczestnik inwestycji". Z porozumienia wynika, że inwestor wybuduje oczyszczalnię wyłącznie pod warunkiem przystąpienia spółki do współfmansowania kosztów. Tak więc bez poniesienia przez spółkę nakładów na tę inwestycję oczyszczalnia w miejscowości X nie powstałaby co uniemożliwiłoby spółce dalsze prowadzenie działalności. Całkowity koszt budowy oczyszczalni to ok. 3.200 tys.zł. Wkład spółki w finansowanie nakładów określono na ok. 1.600 tys.zł (50%).

Kwota ta może ulec zmniejszeniu , jeśli Gmina i Miasto YYY uzyskają umorzenie pożyczki zaciągniętej na ten cel Funduszu Ochrony Środowiska w kwocie 2.000 tys. zł. Planowany termin zakończenia inwestycji ustalono na 31 października 2005r.

Spółka wpłaciła na poczet budowy 600 tys. zł. Pozostałą kwotę spółka będzie spłacała sukcesywnie przez okres 3 lat ( 2006-2008), chyba , że gmina wcześniej uzyska umorzenie pożyczki.

Stanowisko spółki:

Zdaniem spółki wydatki na budowę oczyszczalni ścieków są związane bezpośrednio z przychodami spółki i należy potraktować je jako inwestycje w obcym obiekcie. Spółka wpłaconą kwotę potraktowała jako wydatki na inwestycje rozpoczęte . Po otrzymaniu od inwestora (Gmina YYY) rozliczenia całkowitych kosztów inwestycji oraz protokołu przyjęcia inwestycji do użytkowania , pod datą podłączenia spółki do nowej oczyszczalni zamierzamy ująć w księgach 50% wartości całej inwestycji jako " Inwestycja w obcym obiekcie " i amortyzować zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznając amortyzacją za koszty uzyskania przychodu. Podstawą rozliczenia nakładów będzie rozliczenie poniesionych nakładów na inwestycje przedstawione przez gminę i zaakceptowane przez spółkę .

Gmina nie wystawi spółce faktury obciążającej , ale w/g spółki w/w porozumienie o współfmansowaniu oraz protokół z rozliczenia kosztów stanowi dostateczną podstawę do ujęcia inwestycji w księgach spółki.

Z uwagi na to, że ostateczna wartość nakładów spółki może być znana najwcześniej w 2007r gdyż gmina może wystąpić o umorzenie części pożyczki dopiero jak spłaci 50%, a umorzenie pożyczki będzie skutkowało umorzeniem przez gminę należności od spółki - w/g spółki do czasu częściowego zwolnienia spółki z długu wobec gminy 100% amortyzacji będzie kosztem uzyskania przychodu. Po umorzeniu zobowiązań spółki wobec gminy spółka wydzieli z dotychczasowej amortyzacji kwotę odpowiadającą udziałowi kwoty umorzonej w całości inwestycji i skoryguje koszty uzyskania przychodów (zmniejszy) pod datą umorzenie zobowiązania. Przez pozostały okres amortyzacji do czasu zrównania się kwoty amortyzacji z wartością środka trwałego części amortyzacji , w jakiej pozostanie umorzony dług do wartości inwestycji nie będzie kosztem uzyskania przychodu.

Pytanie spółki:

1. Czy mimo , że spółka nie będzie współwłaścicielem oczyszczalni wydatki poniesione na jej budowę słusznie zalicza do inwestycji w obcym obiekcie, a amortyzację do kosztów uzyskania przychodów,

2. czy sposób korekty kosztów amortyzacji tzn. korekta kosztów w obiekcie , w którym zostało umorzone zobowiązanie bez cofania się do okresów (lat) poprzednich jest prawidłowy,

3.czy porozumienie o współfmansowaniu inwestycji i protokół z rozliczenia kosztów stanowi dostateczną podstawę do ujęcia inwestycji w księgach i uznania amortyzacji za koszty uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę w/w stan faktyczny , zastosowanie w przedmiotowej sprawie mają przepisy ustawy z 15.02.1992r o podatku dochodowym od osób prawnych tj. art. 15 ust. 1, ust 6, art. 16 ust 1 pkt 48, art. 16a ust 2 pkt 1.

W przedstawionym stanie faktycznym , biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wyjaśnia :

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

W brzmieniu powyższego przepisu w powiązaniu z normą art. 16 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że zaliczenie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów (czy bezpośrednio, czy też pośrednio tj. w formie odpisów amortyzacyjnych) uzależnione jest od istnienia związku przyczynowo - skutkowego między lponiesionym wydatkiem a przychodem oraz jednocześnie braku wymienienia tego rodzaju wydatku w art. 16 ust. 1 w/w ustawy. Podkreślić należy, że związek ten nie musi mieć charakteru bezpośredniego.

Stosownie zaś do unormowań art. 15 ust 6 ustawy o podatku dochodowym od osób pravvnych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniemart. 16.

Za środki trwałe podlegające amortyzacji, w świetle art. 16a ust l ustawy, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie , kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

• budowle , budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

• maszyny, urządzenia i środki transportu,

• inne przedmioty,

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Natomiast, w przepisach art. 16a ust 2 w/w ustawy , stanowi się , iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych oraz budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie .

Podatnicy czyniąc nakłady inwestycyjne na obcym środku trwałym ,pomimo, że zgodnie z regułami prawa cywilnego , nie uzyskują własności tychże nakładów , to jednak wobec przepisów prawa podatkowego, nabywają uprawnienie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej oddanej do używania inwestycji w obcym środku trwałym.

Zgodnie z treścią art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym, że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Przepisy prawa nie definiują pojęcia inwestycji w obcych środkach trwałych W doktrynie wskazuje się , iż "przyjętą do używania inwestycją w obcym środku trwałym jest ogół kosztów poniesionych (zarachowanych) od dnia rozpoczęcia inwestycji do dnia przyjęcia jej do używania, pozostających w bezpośrednim związku z budową, montażem i przekazaniem do używania nowego środka trwałego niebędącego własnością podatnika, ale przez niego używanego dla celów działalności gospodarczej. Inwestycją w obcym środku trwałym są także koszty ulepszenia używanego przez podatnika środka trwałego.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , nie uważa się za k.u.p.odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych wg zasad określonych w art. 16a - 16m, od tej części ich wartości , która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zatem odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środka trwałego , która została zwrócona podatnikowi, nie obciąża kosztów uzyskania przychodów. Fakt zwrotu środków finansowych dot. zakupu lub wytworzenia środków trwałych nie wpływa na wielkość wartości początkowej, ani na wielkość odpisów amortyzacyjnych wykazanych w ewidencji środków trwałych . Podatnik winien jedynie wydzielić z odpisów amortyzacyjnych taką ich część, która będzie równa kwotowo otrzymanemu zwrotowi. Ta wydzielona część odpisów nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Prawidłową formą jest równomierne zmniejszenie odpisów zaliczonych do kosztów przez okres amortyzacji. Ustawodawca użył czasu dokonanego (zwróconych), co skutkuje obowiązkiem wyłączenia tej części od momentu otrzymania. Wydatki na zakup czy wytworzenie środka trwałego poniesione zostały wcześniej i sfinansowane zostały z innych źródeł . W związku z powyższym, do czasu otrzymania ich zwrotu, kosztem uzyskania przychodu jest amortyzacja obliczona od wartości początkowej. Natomiast w miesiącu otrzymania przez podatnika zwrotu wydatków , należy wydzielić z dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych taką część, która odpowiada amortyzacji obliczonej od wysokości otrzymanego przez podatnika zwrotu tych wydatków .

1. Zatem biorąc pod uwagę stan faktyczny, w myśl powołanych wyżej przepisów, pomimo iż spółka nie będzie współwłaścicielem oczyszczalni to wydatki poniesione przez Spółkę na budowę tej oczyszczalni ścieków jako związane bezpośrednio z przychodami spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, stanowią koszt uzyskania przychodów w sposób pośredni, poprzez zaliczenie w koszty odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

2. W zakresie korekty kosztów odpisów amortyzacyjnych, w przedstawionym stanie faktycznym, Naczelnik III MUS Radom, uznaje stanowisko spółki za prawidłowe, tj. do czasu częściowego zwolnienia spółki z długu wobec Gminy 100% amortyzacji będzie kosztem uzyskania przychodu. Natomiast po umorzeniu zobowiązań spółki wobec Gminy spółka winna wydzielić z dotychczasowej amortyzacji kwotę odpowiadającą udziałowi kwoty umorzonej w całości inwestycji i skorygować koszty uzyskania przychodów pod datą umorzenia zobowiązania.

3. W zakresie udokumentowania przedmiotowych wydatków , przepisy prawa nie przewidują wprost wymogu, aby podatnik dokonujący odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcych środkach trwałych posiadał tytuł prawny, np. w postaci umowy najmu. Jednakże zarówno w doktrynie, jak i w praktyce powszechnie przyjmuje się, że posiadanie tytułu prawnego jest niezbędną przesłanką do amortyzowania inwestycji w obcym środku trwałym czy budowli na cudzym gruncie. W związku z powyższym, zdaniem Naczelnika III MUS Radom, opisane w złożonym stanowisku spółki dokumenty tj. podpisane w dniu 10.10.2003r porozumienie z Miastem i Gminą YYY, o wspólne finansowanie ( w częściach równych) inwestycji p.n."Oczyszczalnia ścieków w miejscowości X oraz protokół z rozliczenia kosztów stanowią dostateczną podstawę do ujęcia inwestycji w księgach spółki oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych.