Temat interpretacji

P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 01.04.2005 r.

p o s t a n a w i a

uznać za prawidłowe stanowisko Podatnika.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik stosownie do art. 20 i 21 w związku z art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oblicza, pobiera i przekazuje podatek dochodowy zryczałtowany z tytułu przychodów wymienionych w tych przepisach uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy. Przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Podatnik wyjaśnia, że podatek ustalono w wysokości 20% przychodu, chyba że umowa międzynarodowa stanowi inaczej oraz gdy przedstawiono aktualny certyfikat rezydencji. Ponadto Spółka wskazuje, że przedmiotem opodatkowania tym podatkiem są należności wypłacone z tytułu przychodów m.in. z odsetek, praw autorskich, licencji i innych należności o podobnym charakterze. Płatnik wypłacający należności osobom zagranicznym musi ocenić, czy jest to przychód uzyskany przez te osoby z tytułów wymienionych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisie tym nie podane są wszystkie możliwe zdarzenia gospodarcze. Ocenę czy należy pobierać i odprowadzać zryczałtowany podatek dochodowy komplikuje fakt, że należy jej dokonywać z uwzględnieniem zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, gdyż stosowanie do orzecznictwa postanowienia tych umów mają pierwszeństwo nad przepisami ustawy, a umowy te zawierają własne definicje należności licencyjnych.

W związku z powyższym na gruncie stosowania ww. przepisów pojawiły się wątpliwości, czy należy odprowadzić podatek dochodowy zryczałtowany z tytułu niżej wymienionych czynności wykonywanych na rzecz Podatnika przez osoby zagraniczne poza granicami kraju:

1. Wynajem przez Podatnika ludzi bez sprzętu, jak np. operatorów kamer,montażystów, kierowników produkcji, inżynierów - technologów transmisji.

2. Wynajem stanowiska komentatorskiego. Wynajem stanowiska komentatorskiego dotyczy wyłącznie części ruchomych. W skład wyposażenia stanowiska komentatorskiego wchodzą np. monitory telewizyjne i graficzne tzw. skrzynka komentatorska, (czyli urządzenie, które wysyła głos komentatora do Centrali Podatnika, słuchawki z mikrofonem, okablowanie, stolik i krzesło). Wymienione wyposażenie jest standardem, od którego rzadko bywają odstępstwa. Różnicą może być jedynie brak skrzynki komentatorskiej, ponieważ ze względu na małe możliwości techniczne organizator może zastrzec konieczność przywożenia własnej skrzynki (wtedy mówimy o częściowo wyposażonym stanowisku komentatorskim).

Zdaniem Spółki w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest ona zobowiązana do poboru i odprowadzenia podatku dochodowego zryczałtowanego od wynajmu ludzi bez sprzętu (pkt 1), ponieważ podatnik (kontrahent) nie uzyskał dochodu na terytorium kraju, gdyż usługa wykonywana przez kontrahenta zagranicznego nie jest wykonywana na terytorium Polski. Zawarte przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią, że zyski przedsiębiorstw z tytułu wykonywanych usług opodatkowane są w Państwie, w którym przedsiębiorstwo to ma siedzibę.

Spółka jest najemcą wyposażenia w ramach stanowiska komentatorskiego i wykorzystuje go wyłącznie za granicą, a więc dochód jaki podmiot zagraniczny osiąga z tytułu wynajmu tego wyposażenia zdaniem Podatnika nie jest objęty ograniczonym obowiązkiem podatkowym (zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), ponieważ podmiot zagraniczny spełnia warunki art. 3 ust. 1 ustawy. Wynajem wyposażenia, stanowiący czynność generującą przychód ma miejsce za granicą. Należy w tym miejscu rozpatrzyć jeszcze miejsce wykorzystania efektu pracy z wynajmowanego wyposażenia. Efekt ten jest widoczny a raczej słyszalny w odbiornikach TV, które znajdują się na terenie RP, podczas relacji z wydarzenia transmitowanego na żywo lub emitowanego z taśmy poza terytorium Polski. Nie zmienia faktu zdaniem Podatnika, że podmiot zagraniczny wynajął Podatnikowi sprzęt wyłącznie do korzystania za granicą i tam był on wykorzystywany. Ponadto, wynajem stanowisk komentatorskich nie jest realizowany na podstawie umów, jak wyjaśnia Podatnik, lecz zamówień składanych drogą korespondencyjną (mail, list). W zamówieniach nie rozróżnia się miejsca świadczenia usługi i miejsca wykorzystywania efektów z pracy wynajmowanego sprzętu. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dochód z wynajmu nie będzie dochodem podlegającym opodatkowaniu na terytorium RP.

Podatnik, do którego zwrócono się o dokładne uszczegółowienie stanu faktycznego, pismem z dnia 17.05.2005 r. wyjaśnił, że wynajmuje operatora z kamerą w celu nagrania programu. Zdarzenie opisane w piśmie dotyczyło kontrahenta, który posiada siedzibę w Hiszpanii. Za wykonaną czynność Spółka otrzymała fakturę. Zgodnie z fakturą (brak umowy/zamówienia) usługa obejmuje następujące pozycje: koszt kamery, koszt wynajęcia kamerzysty, koszt taśmy filmowej do zarejestrowania programu.

Wynajem operatora z kamerą i opłata za taśmę do nagrania, zdaniem Spółki stanowi jedną usługę i podobnie jak w przypadku wynajmu stanowiska komentatorskiego Spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego na terytorium Polski.

Ponadto, Podatnik płaci wynagrodzenie firmie, która zatrudnia kamerzystę. Spółka kupuje usługę od kontrahenta zagranicznego, która polega na zarejestrowaniu materiału filmowego przez kamerzystę w czasie dni otwartych serialu "MNS", które zorganizowała zagraniczna telewizja dla wszystkich zainteresowanych telewizji. Organizator zapewnił dojazd, zakwaterowanie i koszty pobytu pracowników zainteresowanych telewizji. Kamerzysta zarejestrował materiał na taśmie, pod kierunkiem obecnego tam pracownika (redaktora) Spółki. Zarejestrowany materiał został zmontowany przez pracownika Podatnika w Polsce i wyemitowany na antenie.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, uznając stanowisko Podatnika za prawidłowe wyjaśnia, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, w myśl przepisu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych z przychodów m. in. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego - ustala się w wysokości 20% przychodów - chyba że umowa międzynarodowa stanowi inaczej oraz gdy przedstawiono aktualny certyfikat rezydencji.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 mają obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Podmioty te pełnią funkcje płatnika.

W art. 3 ust. 2 ww. ustawy wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

O źródle dochodów można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale jest związane z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub gdy źródłem dochodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Spółka płaci wynagrodzenie za usługi kontrahentowi zagranicznemu z siedzibą w Hiszpanii, który zatrudnia kamerzystę w celu zarejestrowania materiału filmowego. Zgodnie z fakturą usługa obejmuje koszt wynajęcia kamery, wynajęcia kamerzysty oraz koszt taśmy filmowej do zarejestrowania programu, natomiast efekt pracy zostanie wykorzystany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Podatnik wynajmuje pracowników (od innego podmiotu będącego osobą prawną), de facto wynajmowane są usługi świadczone przez konkretne osoby, dlatego nie można mówić, że regulują nabycie praw autorskich albo licencji, gdyż usługi te są świadczone przed okolicznością stworzenia dzieła. Jeżeli coś stworzą, to dla Podatnika - jako producenta, a ten z mocy prawa stanie się uprawnionym do eksploatacji powstałych w ten sposób utworów. Jest to nabycie wynikające bezpośrednio z ustawy będące wynikiem tego, że Podatnik stał się producentem - z art. 70 ust. 1 prawa autorskiego wynika domniemanie, że producent utworu audiowizualnego nabywa z mocy umowy o stworzenie utworu lub umowy o wykorzystanie utworu - wyłączne prawa majątkowe do eksploatacji tych utworów w ramach utworu audiowizualnego jako całości.

W przedmiotowej sprawie nie można także mówić o licencji, bowiem jej treścią jest upoważnienie do korzystania z prawa udzielonego licencjobiorcy przez twórcę lub inną upoważnioną osobę do udzielenia licencji. Korzystanie oznacza w tym przypadku upoważnienie do eksploatacji praw autorskich mieszczące się w ramach przysługującej wyłącznie uprawnionemu sfery wyłączności (np. prawo do sporządzenia kopii, wprowadzenie do obrotu, prawo najmu etc.).

Jeżeli z umów wynikałoby tego rodzaju uprawnienie, można mówić o art. 21 - ale tylko wówczas, gdyby licencjodawcą była zagraniczna osoba prawna. Jeżeli jednak przyjąć, że Spółka była producentem, to należy stosować uwagi jak wyżej dotyczące nabycia z mocy prawa a nie umowy, prawa do eksploatacji utworów.

W przedmiotowej sprawie zatem nie będzie miał zastosowania art. 21 ustawy o pdop, a w sytuacji, gdy nie ma przesłanek do stosowania art. 21 - nie ma również powodu, aby stosować ust. 2 tego artykułu.

W związku z powyższym, zdaniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie Spółka nie jest w przedmiotowej sprawie zobowiązana do poboru podatku na podstawie art. 26 ust. 1 powołanej ustawy.

Jednocześnie Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w kwestii opłat za wynajmowanie stanowiska komentatorskiego - zauważa co następuje.

Stanowisko komentatorskie (wynajmowane jak wyjaśnił Podatnik na terytorium następujących krajów - Czechy, Hiszpania, Szwecja, Finlandia, Japonia, Włochy, Republika Federalna Niemiec, Austria, Szwajcaria), w skład którego wchodzą np. monitory telewizyjne i graficzne, skrzynka komentatorska, okablowanie, stolik, krzesło - nie zostało wynajęte do wykorzystania na terytorium Rzeczpospolitej tylko za granicą, jednak efekt - jak sam Podatnik przyznaje - jest w Polsce. Zatem w Polsce powstaje dochód z realizacji usługi najmu.

W przedstawionej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 1 umów zawartych między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a:

- Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z dnia 11 kwietnia 1994 r.),

- Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z dnia 18 czerwca 1982 r.),

- Rządem Królestwa Szwecji w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Sztokholmie dnia 5 czerwca 1975 r. (Dz. U. z dnia 22 kwietnia 1977 r.),

- Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Helsinkach dnia 26 października 1977 r. (Dz. U. z dnia 8 czerwca 1979 r.),

- Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Tokio dnia 20 lutego 1980 r. (Dz. U. z dnia 4 marca 1983 r.),

- Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z dnia 24 listopada 1989 r.),

- Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z dnia 20 stycznia 2005 r.),

- Republiką Austrii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i majątku, podpisana w Wiedniu dnia 2 października 1974 r. (Dz. U. z dnia 15 lipca 1975 r.),

- Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z dnia 23 marca 1993 r.).

Zgodnie z regułą art. 7 powołanych umów, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Zatem we wskazanej sytuacji Spółka nie jest zobowiązana do poboru podatku zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niniejsza interpretacja co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego została dokonana dla stanu faktycznego opisanego we wniosku i w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej udzielenia. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z art. 14b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie składane za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.