Temat interpretacji
Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu Państwa wniosku z dnia 29.01.2007 r. (data wpływu 1.02.2007 r.) w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe.
Stan faktyczny:
Z treści pisma Spółki wynika, że w toku prowadzonej działalności gospodarczej eksploatuje ona m. innymi piece służące do wypalania wapna. Są to złożone urządzenia techniczne, zużywające się podczas eksploatacji i wymagające okresowych remontów. Remonty takie obejmują przede wszystkim naprawę lub wymianę obmurówki ogniotrwałej ulegającej uszkodzeniu wskutek wysokich temperatur wewnątrz pieca, jak również w zależności od potrzeb naprawę lub wymianę innych elementów. Remonty przeprowadzane są cyklicznie co kilka lat. Przerwy pomiędzy remontami wynoszą z reguły od 6 do 8 lat, ale zdarzają się także przerwy znacznie krótsze. Wg Spółki nie ma wątpliwości, że wykonywane prace stanowią roboty o charakterze stricte remontowym, nie są one związane z ulepszeniem środka trwałego (pieca) i koszty ich wykonania nie powodują zwiększenia wartości początkowej środka trwałego stanowiącej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Poniesione z tego tytułu wydatki niewątpliwie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy w/w wydatki, o których z góry wiadomo, że dotyczą dłuższego okresu czasu, którego długości nie można przewidzieć (tzn. upływu czasu pomiędzy jednym a następnym remontem), powinny być wg stanu prawnego obowiązującego od dnia 1.01.2007r. potrącane w koszty w dacie ich poniesienia, czy też rozkładane w czasie.
Zapytanie wnioskodawcy:
Spółka zapytała, czy na gruncie przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2007 r., ponoszone wydatki na remonty pieców podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, tj. w całości w momencie ich poniesienia, czy też powinny być odnoszone w te koszty sukcesywnie, proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą i jak w w/w okolicznościach ustalić długość tego okresu.
Stanowisko wnioskodawcy:
Zdaniem Spółki, koszty związane z remontami pieców są potrącalne w całości w dacie ich poniesienia. Wydatki te są wprawdzie wydatkami dotyczącymi przychodów osiąganych w dłuższym okresie czasu, ale nie ma możliwości przypisania tych wydatków do z góry określonego przedziału czasowego. Można z góry przewidzieć, że wyremontowany piec będzie pracował kilka lat, ale nie sposób określić, czy następny remont będzie dokonywany za 3 lata, czy np. za 6 lub nawet 9 lat. Jest to sytuacja identyczna, jak w przypadku innego rodzaju robót remontowych dachu, ogrodzenia, windy. Termin następnego remontu zależy nie tylko od technicznej trwałości wykonanych prac, ale również od zmieniających się warunków eksploatacji i jej intensywności, zdarzeń losowych, awarii, zmiennych czynników klimatycznych, postępu technicznego, sytuacji finansowej firmy oraz od wielorakich innych czynników niemożliwych do przewidzenia. Wg Spółki zasada rozkładania kosztów w czasie może być stosowana tylko w takich przypadkach, w których wiadomo jest z góry, już w momencie poniesienia wydatku, jakiego okresu czasu wydatek ten dotyczy. Wydatek dotyczy danego okresu czasu, jeżeli jest powiązany ze znanym i z góry ustalonym okresem czasu, np. w przypadku uiszczenia opłaty za koncesję udzieloną na 10 lat. Natomiast w sytuacji, w której rezultaty poczynionych prac (wydatków) mogą być wykorzystywane w niepewnym i zmiennym okresie czasu, wydatki takie jako nie dotyczące żadnego konkretnego, ustalonego i znanego okresu czasu, podlegają potrąceniu w koszty w momencie ich poniesienia. W przeciwnym wypadku, zasadę proporcjonalnego rozkładania kosztów w czasie należałoby stosować do nakładów na wszelkie prace, które nie są wykonywane corocznie, np. pomalowania ściany, ogrodzenia.
Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz pytania Wnioskodawcy, Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach wyjaśnia, co następuje:
Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654, z późn. zm.) za koszt uzyskania przychodów uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej samej ustawy.
Unormowania dotyczące momentu zaliczania poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawierają przepisy art. 15 ust. 4 i ust. 4a-4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stosownie do przepisu art. 15 ust. 4d w/w ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Z treści tego ostatniego przepisu wynika zatem, że regułą zaliczania kosztów pośrednich w ciężar koszów uzyskania przychodów dla celów obliczania podatku dochodowego od osób prawnych jest zaliczanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia kosztu. Wyjątkiem od tej reguły są takie sytuacje, w których dany koszt dotyczy okresu przekraczającego dany rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego - w takim razie wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.
Jednakże - jak wynika z pisma Spółki - w momencie ponoszenia kosztu i ewidencjonowania go księgach rachunkowych Spółki nie jest możliwe przewidywanie, jak długiego okresu czasu dotyczy dany wydatek na remont pieca do wypalania wapna, gdyż okres używania danej obmurówki pieca jest zależny od wielu przyszłych czynników (zmieniających się warunków eksploatacji, intensywności eksploatacji, zdarzeń losowych, awarii, zmiennych czynników klimatycznych, postępu technicznego, finansowej kondycji Spółki).
W związku z tym - zdaniem Naczelnika tut. Urzędu - w przedmiotowej sytuacji niemożliwe jest zastosowanie przepisu art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec powyższego zasadne jest zaliczanie tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia kosztu.
Za takim rozwiązaniem przemawia m.in. fakt, że przewidywania co do okresu użytkowania danej obmurówki, od których to przewidywań zależne są kwoty zaliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w danym roku, obarczone są znacznym ryzykiem błędu, ponadto ujawnienie, że prognozowania tego okresu były błędne, następuje dopiero po kilku latach (jak wynika z pisma Spółki - nawet po 6 - 8 latach) a przy tym ujawnienie takich błędów powodowałoby konieczność korygowania błędnie podzielonych na poszczególne lata podatkowe kosztów. W przypadku tak długiego upływu czasu jaki występuje w przedmiotowej sytuacji pomiędzy poniesieniem wydatku i przewidywaniami co do okresu użytkowania obmurówki oraz uzależnionymi od tych przewidywań księgowaniami w kosztach uzyskania przychodów, a ujawnieniem niezgodności tych przewidywań i księgowań z rzeczywistością, w momencie ujawnienia tych rozbieżności nie byłoby możliwe korygowanie kosztów uzyskania przychodów za początkowe lata użytkowania obmurówki, ze względu na upływ okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych za te lata (zgodnie z przepisem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku). Prowadziłoby to do zafałszowania wyniku finansowego Spółki.
Z tych też względów - zdaniem Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach - zasadne jest zaliczanie w ciężar kosztów uzyskania przychodów, kosztów pośrednich, co do których nie da się przewidzieć, jak długiego okresu dotyczą, jednorazowo w dacie ich poniesienia.