Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 31.12.2003, sygn. BI/005/0529/03, Izba Skarbowa w Gdańsku
Temat interpretacji
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała na bazie majątku Skarbu Państwa (byłego przedsiębiorstwa państwowego) oddanego spółce na mocy umowy z 2 listopada 2000r. do od-płatnego korzystania. Wraz z majątkiem byłego przedsiębiorstwa państwowego spółka przejęła również jego zobowiązania.
Ocena prawna stanu faktycznego:
Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 ze
zm.) kosztem uzyskania przychodów są koszty po-niesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1., przy czym - jak stanowi to art. 15 ust. 8 tej ustawy - kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) doko-nywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
W treści art. 16g ust. 2 i ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. ustawodawca określił sposób ustale-nia wartości początkowej firmy oraz łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przy czym brzmienie tych przepisów ulegało zmianie w poszczególnych la-tach. I tak:
W myśl art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1991r. - w brzmieniu obowiązującym w 2000r. - wartość początkową firmy stanowiła dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorgani-zowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów, w za-mian za wkład niepieniężny, a sumą wartości rynkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia nabycia, przyjęcia do korzy-stania albo wniesienia do spółki, powiększoną o łączną wartość składników zwiększających aktywa nabyw-cy a nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi z dnia nabycia, przyję-cia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.
Natomiast w art. 16g ust. 10 ustawodawca postanowił, że w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:
- suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
- różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników mie-nia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi zwiększają-cymi aktywa nabywcy, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.
Z treści powyższych przepisów, w brzmieniu obowiązującym w 2000r., wyraźnie wynikało, iż do obliczenia obu ww. wartości przyjmowało się wyłącznie składniki mienia występujące po stronie aktywów - tj. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz wartość składników mienia niebę-dących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi. Oznacza to, iż w rachunku nie uwzględniało się zobowiązań występujących po stronie pasywów.
Z dniem 1 stycznia 2001r. treść art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. uległa zmianie (zmiana ta została wprowadzona nowelą z dnia 9 czerwca 2000 r. o zmianie ustawy o po-datku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. nr 60, poz. 700).
W myśl art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. - w brzmieniu obowiązującym w 2001r. - wartość początkową firmy stanowiła dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorgani-zowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupio-nego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorga-nizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spół-ki.
Z kolei art. 16g ust. 10 tej ustawy stanowił, że w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatne-go korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:
- suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgod-nie z ust. 2,
- różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystą-pienia dodatniej wartości firmy.
Zgodnie zatem z nowym brzemieniem tych przepisów pojęcie "składniki majątkowe˝ odnosiło się wyłącznie do aktywów podatnika. Tym niemniej na wartość składników majątkowych wchodzących w skład nabywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części miały wpływ przejęte przez podatnika zobowiązania związane z tymi składnikami majątkowymi.
W świetle powyższych przepisów podatnik, nabywając po 31.12.2000r. w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, przy ustalaniu wartości firmy oraz łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych miał możliwość uwzględnienia wyłącznie zobowiązań związanych z poszczególnymi środkami trwałymi i wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Możliwość taka nie istniała - co Ministerstwo Finansów wielokrotnie podkreślało m.in. w odpowie-dziach na interpelacje poselskie - w brzmieniu przepisów obowiązujących w 2000r. (patrz odpo-wiedź z 4.02.2002r. na interpelację nr 184 oraz z 3.06.2002r. i z 3.10.2002r. na interpelację nr 1283).
Powyższe przepisy - w brzmieniu obowiązującym w roku 2001 - obowiązywały również w roku 2002, a uległy zmianie dopiero od dnia 1 stycznia 2003r.
Ponieważ odpisów amortyzacyjnych - w myśl postanowień art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. - dokonuje się od wartości początkowej wprowadzonych do ewidencji środ-ków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych począwszy od pierwszego miesiąca następują-cego po miesiącu, w którym środek ten lub wartość przyjęto do używania - istotnym jest określenie momentu przyjęcia przez Spółkę tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do używania i ujawnienia ich w ewidencji, bowiem: