Temat interpretacji

D E C Y Z J A

Na podstawie art. 233 i art. 239 w związku z art. 14b §5 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm./ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 30.05.2007 r. wniesionego na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 15.05.2007 r. Nr 1472/SOI/4239/07/BLG w sprawie udzielenia interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych

orzeka:

odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 15.05.2007 r. Nr 1472/SOI/4239/07/BLG i uznać stanowisko Podatnika zawarte we wniosku z dnia 15.03.2007 r. za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Bank P SA (zwany dalej: Bankiem, Podatnikiem) zwrócił się w dniu 15.03.2007 r. z wnioskiem do Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z zapytaniem, czy Bank zawierając transakcję z podmiotem powiązanym lub mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, zobowiązany jest sporządzić dokumentację podatkową tej transakcji po wskazaniu przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej transakcji dla których należy przekazać przedmiotową dokumentację, a nie w momencie zawarcia przedmiotowej transakcji lub powzięcia informacji o istnieniu powiązania, o której mowa w art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm./.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w prowadzonej działalności, Bank zawiera transakcje z podmiotami zewnętrznymi, w tym również powiązanymi z Podatnikiem oraz mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Aby wykazać, że warunki transakcji zawieranych z tymi podmiotami nie odbiegają od ogólnie przyjętych, Bank sporządza szczegółowe dokumentacje tych transakcji. Przedmiotową dokumentację Podatnik sporządza w przypadku dokonywania transakcji z podmiotami, o których mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku podmiotów powiązanych z Podatnikiem kapitałowo i dokonywania z nim transakcji, co do zasady, Bank sporządza dokumentację w momencie jej zawarcia. Podatnik zawiera również transakcje z podmiotami powiązanymi z nim personalnie. Bank identyfikuje, w odniesieniu do osób pełniących w Banku funkcje członków zarządu, członków rady nadzorczej, powiązania wynikające z:

1. pełnionych przez te osoby funkcjach zarządzających, kontrolnych lub nadzorczych w innych podmiotach krajowych lub zagranicznych,
2. posiadanych udziałów nie mniejszych niż 5 % w podmiotach krajowych lub zagranicznych,
3. powiązań o charakterze rodzinnym z podmiotami krajowymi,
4. powiązań wynikających ze stosunku pracy,
5. powiązań majątkowych.

Uzyskane przez Podatnika oświadczenia stanowią podstawę identyfikacji, nie mogą one być jednak poddane weryfikacji pod względem ich zgodności ze stanem faktycznym, jak i kompletności. Nie wszystkie bowiem osoby pełniące w Spółce funkcje zarządcze, kontrolne, czy nadzorcze mogą uzyskać informację o pełnionych przez członków ich rodzin, o których mowa w art. 11 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych funkcjach zarządzających, kontrolnych lub nadzorczych w podmiotach krajowych oraz powiązań wynikających ze stosunku pracy bądź powiązań majątkowych. Zatem, zdaniem Podatnika, istnieje możliwość nie zidentyfikowania, pomimo podjętych przez Bank działań, wszystkich podmiotów powiązanych z nim personalnie. Taka sytuacja może się ujawnić w terminie późniejszym, niż data zawarcia z takim podmiotem transakcji. Podatnik zwraca również uwagę na art. 79 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe /Dz. U. z 2002 r. Nr 72 poz. 665 ze zm./.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w dniu 15.05.2007 r. wydał postanowienie Nr 1472/SOI/4239/07/BLG, w którym uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. W jego ocenie, obowiązujące przepisy nie pozwalają na przyjęcie tezy, że dokumentacja w sprawie transakcji między podmiotami powiązanymi może być sporządzana dopiero w momencie wystąpienia z żądaniem jej okazana przez upoważnione organy. Obowiązek jej sporządzania na bieżąco, w momencie dokonywania transakcji wynika z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest on uzależniony od faktu czy powiązania te są znane podatnikowi w chwili zawierania transakcji. Bank ma wykazać, dla celów podatkowych, że przyjęte warunki transakcji nie odbiegają od warunków rynkowych na podstawie informacji dostępnych w momencie dokonywania transakcji. Sporządzanie rzetelnej dokumentacji wiarygodnie wykazujące wycenę transakcji z ceną rynkową, leży w interesie Podatnika. Jeżeli Strona jest w stanie udokumentować i uzasadnić prowadzoną politykę cenową, to wówczas organy podatkowe i kontroli skarbowej, nie mają podstaw do określania dochodów w drodze oszacowania.

Na powyższe postanowienie, Bank w dniu 30.05.2007 r. złożył zażalenie, w którym wniósł o jego uchylenie w całości oraz zarzucił organowi I instancji naruszenie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Banku, w większości przypadków dokumentacja jest sporządzona w momencie dokonywania transakcji. Nie mniej jednak wiedza, iż dany kontrahent Banku jest identyfikowany w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako podmiot powiązany, może się ujawnić w terminie późniejszym niż data zawarcia z nim transakcji. W takim przypadku, Bank będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej po wezwaniu przez organ podatkowy lub kontroli skarbowej w terminie 7 dni od daty doręczenia takiego żądania. Przyjęcie innego rozwiązania, zdaniem Podatnika, może doprowadzić do sytuacji, w której pomimo braku możliwości określenia zamkniętego kręgu podmiotów powiązanych ze Stroną (zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), Bank byłby do sporządzenia dokumentacji podatkowej z potrzeby ochrony własnych interesów, a nie z rzeczywistych uwarunkowań.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, wydanego postanowienia i akt sprawy, stwierdza, co następuje:

Z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm./ wynika obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej obejmującej m. in.: określenie funkcji podmiotów dokonujących transakcję, metodę i sposób kalkulacji, określenie ceny, oczekiwanych korzyści przez podmiot sporządzający dokumentację....etc (szczegółowy jej zakres zawiera art. 9a ust. 1 pkt 16 ustawy), w następujących przypadkach:

1. gdy transakcje są dokonywane przez podatników z podmiotami z nim powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2. gdy zapłata wynikająca z transakcji jest dokonywana bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (tzw. raje podatkowe), zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 16.05.2005 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. Nr 97 poz. 791 z dnia 30 maja 2005 r.).

Jednakże należy podkreślić, że obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej, został ograniczony w art. 9a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do transakcji, w której łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń, przekracza określone kwoty.
W art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały określone kwoty dla transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, po przekroczeniu których powstaje obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej:

1. 100.000 EURO jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7 albo,
2. 30.000 EURO w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3. 50.000 EURO w pozostałych przypadkach.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej w przypadku transakcji, w związku z którą, zapłata należności jest dokonywana sposób bezpośredni lub pośredni na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. gdy łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń, przekracza 20.000 EURO. (art. 9a ust. 3 ustawy).
Powyższe, zdaniem organu II instancji, oznacza, że nie w każdym przypadku Podatnik ma obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej. Obowiązek ten powstaje, dopiero gdy łączna kwota (lub jej równowartość) transakcji dokonywanej z podmiotem powiązanym lub gdy zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, przekracza określone w ustawie wartości.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że organy podatkowe lub kontroli skarbowej mają prawo żądania od Podatnika przedłożenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik jest zobowiązany przedstawić ją w terminie 7 dni od dnia doręczenia takiego żądania (art. 9a ust. 4 ustawy). W przypadku zaś naruszenia przez Bank obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, ewentualna różnica pomiędzy dochodem oszacowanym przez organy podatkowe lub skarbowe a dochodem zadeklarowanym przez podatnika opodatkowana jest w wysokości 50 %. (art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przepis art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa terminu sporządzenia dokumentacji podatkowej. Jednakże treść przepisu art. 9a ustawy wskazuje na konieczność jej bieżącego sporządzania.
Zgodnie z art. 9a ust.1 dokumentacja podatkowa powinna zawierać:

1. określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2. określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3. metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4. określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5. wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,
6. określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Brzmienie punktów 1), 2) i 6) tego przepisu wskazuje, że dokumentacja powinna przedstawiać także stan faktyczny sprzed zrealizowania transakcji.
Charakter i obszerność wymaganej dokumentacji wskazują, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, na konieczność jej bieżącego sporządzania. Określony w przepisie art. 9a ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, siedmiodniowy termin wyznaczony został do przedłożenia dokumentacji, a nie do jej sporządzenia.
Należy również zauważyć, że przede wszystkim w interesie podatnika leży by taką dokumentację przygotować na bieżąco wraz z zawieraną transakcją.
Dyrektor Izby Skarbowej podziela zatem stanowisko Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, że przepis art. 9a ustawy nie pozwala na przyjęcie tezy, że dokumentacja w sprawie transakcji między podmiotami powiązanymi może być sporządzana dopiero w momencie wystąpienia z żądaniem jej okazania przez upoważnione organy.

Organ odwoławczy zauważa, że jeżeli Bank jest w stanie udokumentować i uzasadnić prowadzoną przez siebie politykę cenową z podmiotami powiązanymi, wówczas organy podatkowe lub kontroli skarbowej, nie mają podstaw do określania dochodów Podatnika w drodze oszacowania. Warunkiem bowiem zastosowania przez orany podatkowe lub skarbowe szacowania dochodu, jest udowodnienie, że ustalone lub narzucone warunki dokonywanej transakcji różniące się od tych, które zostałyby ustalone pomiędzy podmiotami niezależnymi, a w wyniku występujących powiązań podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody w niższej wysokości, niż należałoby oczekiwać gdyby powiązania nie wystąpiły.