Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w oparciu o przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, Kosztów kwalifikowanych rozliczanych w ramach Ulgi B+R poniesionych przez Spółki do wysokości kwoty dochodu uzyskanego przez Grupę za dany rok podatkowy, a kwota odliczenia nie będzie limitowana kwotą dochodu osiągniętego przez każdą ze spółek z Grupy, jest prawidłowe.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 2

Mając na względzie przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a także przepisy dotyczące podatkowych grup kapitałowych oraz Ulgi B+R, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, Kosztów Wspólnych Przedsięwzięć PGK, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Zważywszy na fakt, że ustawa o PDOP nie zawiera dodatkowych regulacji w zakresie możliwości skorzystania z Ulgi B+R przez podatkową grupę kapitałową, zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie zaistniałych okoliczności zastosowanie znajdą przepisy ustawy o PDOP art. 1a regulujące kwestię funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej oraz przepisy ustawy o PDOP art. 18d w zakresie Ulgi B+R.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, odliczenia Kosztów kwalifikowanych dokonuje podatnik prowadzący działalność badawczo-rozwojową. W przypadku podmiotów tworzących podatkową grupę kapitałową podatnikiem jest właśnie wspomniana podatkowa grupa kapitałowa - w omawianej sprawie PGK. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe wynika z tego, że podatkowa grupa kapitałowa jako podatnik PDOP jest szczególnym podmiotem prawa podatkowego, składającym się z odrębnych spółek, które co do zasady, mogłyby być samodzielnymi podatnikami PDOP.

Ta szczególna pozycja podatkowych grup kapitałowych została szeroko opisana w doktrynie prawa podatkowego. Jak bowiem zostało wskazane w komentarzu do ustawy o PDOP (M. Mazurkiewicz, CIT, Podatki i rachunkowość, Komentarz, wyd. VI., LEX 2015): „W ramach art. 1a u.p.d.o.p. wprowadzona jest do polskiego prawa podatkowego nowa kategoria pojęciowa, odpowiadająca w zakresie obrotu cywilnoprawnego konstrukcji holdingu - podatkowa grupa kapitałowa, która posiadając status odrębnego podatnika, płaci podatek dochodowy od dochodu, stanowiącego różnicę między sumą dochodów a sumą strat poszczególnych wchodzących w skład grupy podmiotów. Z możliwością funkcjonowania holdingów w formie podatkowych grup kapitałowych wiążą się konkretne, przysługujące im udogodnienia. Po pierwsze, uproszczona zostaje w ten sposób sama procedura płacenia podatku, skoro obowiązek dokonywania niezbędnych obliczeń i formalności obciąża jeden wydelegowany podmiot, nie zaś każdego uczestnika holdingu”.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie to PGK, jako podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, będzie dokonywała odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych w związku z realizowaną Działalnością B+R przez poszczególne Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia w tym zakresie będzie, która Spółka finalnie poniosła dany Koszt kwalifikowany, w szczególności w obrębie Kosztów Wspólnych Przedsięwzięć PGK. Natomiast, istotne będzie to, aby koszt stanowił koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP i był związany z Działalnością B+R, a także mieścił się w jednej z kategorii kosztów kwalifikowanych do Ulgi B+R, niezależnie od podmiotu wchodzącego w skład PGK.

W myśl art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, zdaniem Wnioskodawcy, należy zauważyć, że rozliczenia wewnątrzgrupowe dokonywane są w ramach podatkowej grupy kapitałowej, zatem nie ma w tym zakresie zastosowania art. 18d ust. 5 ustawy o PDOP, który zastrzega, że koszty kwalifikowane do Ulgi B+R podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie. W tym bowiem przypadku, rozliczenia dokonywane są w ramach jednego podatnika, tj. między Spółkami, które samodzielnie nie posiadają statusu podatnika. Na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, podatnikiem jest bowiem PGK.

W kontekście przepisów dotyczących Ulgi B+R zdaniem Wnioskodawcy, mając na celu rozliczenie Ulgi B+R przez Wnioskodawcę, nie ma również znaczenia to, który podmiot tworzący PGK realizuje dane Przedsięwzięcie/prace o charakterze badawczo-rozwojowym w ramach Wspólnych Przedsięwzięć PGK, a który podmiot z PGK ponosi faktyczne Koszty kwalifikowane, w tym Koszty Wspólnych Przedsięwzięć PGK (w części lub w całości).

W ocenie Wnioskodawcy, istotne jest to, by dany Koszt kwalifikowany został poniesiony przez podmiot wchodzący w skład PGK w ramach Działalności B+R realizowanej przez którykolwiek podmiot tworzący Grupę, co wynika z tego, że (jak już wyżej wskazano) Spółki nie są samodzielnymi podatnikami, a rozliczenia wewnątrzgrupowe dokonywane są i będą w ramach PGK, zatem nie spełnia to przesłanki „zwrotu w jakiejkolwiek formie”.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 18d ust. 5 ustawy o PDOP, stanowi jednoznacznie, że okolicznością wykluczającą odliczenie Kosztów kwalifikowanych jest:

a) zwrot,

b) podatnikowi

tych kosztów w jakiejkolwiek formie lub odliczenie ich w jakiejkolwiek postaci od podstawy opodatkowania. Ratio legis tego przepisu wydaje się oczywiste - podatnik nie może po raz kolejny osiągać korzyści finansowych z faktu ponoszenia kosztów kwalifikowanych do Ulgi B+R. Zatem, skoro podatnikiem jest Grupa, a nie współtworzące ją Spółki, a także Grupie (jako podatnikowi) żaden koszt nie został zwrócony (co najwyżej można byłoby mówić o zwrocie kosztu konkretnej Spółce) aktualna winna być zasada wyrażona w art. 18d ust. 5 ustawy o PDOP, według której koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu od podstawy ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o PDOP. Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Grupa nie odliczyła (i nie odliczy z wyjątkiem Ulgi B+R) żadnego Kosztu kwalifikowanego od swojej podstawy opodatkowania. Wzajemne rozliczenia między Spółkami nie mogą być jednak uznane za „zwrot kosztów” w rozumieniu art. 18d ust. 5 ustawy, z uwagi na to, że termin dotyczy zdaniem Wnioskodawcy tych sytuacji, w których w ekonomicznym sensie finalnie podatnik nie poniósł ciężaru finansowania Działalności B+R, lecz sfinansował ją podmiot zewnętrzny (tj. spoza PGK). Z tego względu ze „zwrotem kosztu w jakiejkolwiek formie” Grupa miałaby do czynienia w przypadku dotacji lub innego dofinansowania zewnętrznego. Niemniej, jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w przypadku Kosztów kwalifikowanych podlegających dofinansowaniu zewnętrznemu (np. dotacja z NCBiR) Wnioskodawca zamierza wyodrębnić z Ulgi B+R tę kwotę, która została i/lub zostanie w przyszłości zwrócona, zatem w przypadku wystąpienia kosztów „zwróconych w jakiejkolwiek formie” podatnikowi (PGK), nie będą one kwalifikowane do rozliczenia w ramach Ulgi B+R.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest „zwrotem kosztów” zapłata uiszczona Spółce realizującej Działalność B+R przez jakąkolwiek inną Spółkę z Grupy (np. zlecającą tę działalność). Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, obowiązujące przepisy nie wprowadzają żadnych ograniczeń w takim przypadku na skorzystanie z Ulgi B+R.

Stanowisko analogiczne do stanowiska Wnioskodawcy zostało potwierdzone m.in. wyrokiem WSA w Warszawie z (sygn. III SA/Wa 1638/19), w świetle którego: Wzajemne rozliczenia między Spółkami nie mogą być jednak uznane za „zwrot kosztów” w rozumieniu art. 18d ust. 5 ustawy, gdyż termin ten jest zarezerwowany dla sytuacji, gdy w ekonomicznym sensie ostatecznie okaże się, że to nie podatnik poniósł ciężar finansowania działalności badawczo-rozwojowej, lecz sfinansował ją podmiot zewnętrzny względem relacji spółka - jej kontrahent. Dlatego, jak trafnie wskazano w skardze, o „zwrocie kosztu” należy mówić np. w razie dotacji albo innego finansowania zewnętrznego pod tytułem darmym, bezzwrotnym, natomiast nie jest „zwrotem kosztów” zapłata uiszczona Spółce realizującej działalność B+R przez jakikolwiek inny podmiot, w tym nawet przez inną Spółkę z Grupy, zlecającą tę działalność i mającą faktycznie wykorzystywać jej innowacyjne efekty. W ustawie nie ma żadnych przepisów ograniczających w takim przypadku skorzystanie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Organ, udzielając interpretacji w kształcie zaskarżonym w niniejszej sprawie, przekroczył literalne brzmienie przepisów i odstąpił od ich celu. Taka interpretacja nosi znamiona prawotwórstwa.

Jednocześnie, zbliżony pogląd zaprezentował Sąd w wyroku NSA z 29 września 2021 r. (sygn. II FSK 436/21) czy w wyroku WSA w Warszawie z 26 listopada 2020 r. (sygn. III SA/Wa 1925/20), tj.: W ocenie Sądu, wbrew temu co stwierdził organ interpretacyjny, w obu wymienionych przypadkach podatnik - podatkowa grupa kapitałowa ma prawo od podstawy opodatkowania odliczyć koszty działalności badawczo-rozwojowej. Każdorazowo bowiem poniesienie tych kosztów (sfinansowanie) przez spółkę tworzącą grupę kapitałową będzie kosztem kwalifikowanym podatnika, czyli wspomnianej grupy.

Należy podkreślić, że art. 18d ust. 1 Updop odwołuje się do podstawy opodatkowania. Podstawą opodatkowania w przypadku podatkowych grup kapitałowych jest natomiast dochód tej grupy określony jako suma dochodów/strat poszczególnych spółek tworzących grupę. Odliczenia dokonuje się zatem na poziomie grupy, a nie na poziomie tworzącej ją spółki, która finansuje działalność badawczo-rozwojową. Nie ma zatem znaczenia jaki wynik finansowy osiągnie spółka ponosząca te koszty, tzn. czy wykaże dochód czy stratę. Odliczenie następuje bowiem po określeniu dochodu grupy, o ile oczywiście grupa wykaże ów dochód, a nie wykaże straty. (...) W omawianym przypadku nie zajdzie zastosowania art. 18d ust. 5 Updop, który stanowi, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie. Nie można bowiem twierdzić, że jeśli spółka z grupy, prowadząca działalność badawczo-rozwojową, otrzymuje finansowanie tej działalności od innej spółki z grupy, to podatnikowi, czyli grupie, zwrócone zostały poniesione koszty kwalifikowane. Wewnątrzgrupowe przesunięcia środków dokonywane są bowiem w ramach tego samego podatnika, zaś powołany przepis odnosi się do finansowania zewnętrznego, np. dotacji, subwencji, grantów lub dopłat o podobnym charakterze, które podatnik (grupa) lub spółka prowadząca badania w ramach grupy, czy też którekolwiek spółka z tej grupy np. spółka finansująca pierwotnie całe przedsięwzięcie, otrzymaliby od podmiotów zewnętrznych. Wówczas rzeczywiście należałoby stwierdzić, że podatnikowi zwrócono koszty kwalifikowane, co wykluczałoby zarazem ich odliczenie od podstawy opodatkowania.

Ponadto, zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2020 r. (sygn. I SA/Wr 924/19): Zdaniem Sądu nie zasługuje na podzielenie argumentacja organu, zgodnie z którą Skarżąca jako podatkowa grupa kapitałowa nie może odliczać od dochodu wewnętrznych przepływów pieniężnych, jako dokonywanych w ramach jednego podatnika, a jedynie te, które stanowią koszty transakcji dokonywanych przez poszczególne spółki tworzące grupę kapitałową z podmiotami spoza tej grupy. (...) Co więcej, jeśli zdaniem organu istnieje możliwość zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej do podatkowej grupy kapitałowej w przypadku, gdy transakcje generujące omawiane wydatki zawierane są przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej z podmiotami zewnętrznymi, to taką możliwość winna mieć podatkowa grupa kapitałowa również w sytuacji, w której transakcje takie dokonywane są przez poszczególne spółki z grupy pomiędzy sobą. Zarówno bowiem w jednym, jak i w drugim przypadku odliczenia dokonuje podatnik, który sam nie poniósł omawianych wydatków (gdyż z uwagi na swój charakter jako grupy kapitałowej nie mógł ich ponieść), a poniosły je poszczególne spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitał. (...) Biorąc to pod uwagę, trzeba konsekwentnie stwierdzić, że brak jest przeszkód (bo przeszkód takich nie stawia ustawodawca) aby przedmiotowemu odliczeniu miały nie podlegać wydatki poniesione przez poszczególne spółki z tej grupy z tytułu transakcji zawartych z innymi spółkami z tej samej grupy. Argumentacja organu, ograniczająca możliwość zastosowania omawianej ulgi wyłącznie do wydatków na działalność badawczo - rozwojową poniesionych przez poszczególne spółki z grupy z tytułu transakcji z podmiotami zewnętrznymi, pozbawiona jest zatem podstaw prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, Kosztów Wspólnych Przedsięwzięć PGK, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „uCIT”, „updop”):

Spółka dominująca reprezentuje podatkową grupę kapitałową w zakresie obowiązków wynikających z ustawy oraz z przepisów Ordynacji podatkowej - art. 1a ust. 3a uCIT.

Z kolei, na podstawie art. 1a ust. 7 uCIT:

Jednocześnie, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zawarto szczegółowe rozwiązania dotyczące rozliczeń podatkowych w ramach podatkowej grupy kapitałowej.

W myśl art. 7a ust. 1 uCIT:

Po zawarciu umowy tworzącej podatkową grupę kapitałową spółki wchodzące w skład grupy tracą podmiotowość podatkową na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mimo jednak utraty podmiotowości podatkowej, spółki tworzące podatkową grupę kapitałową muszą ustalać samodzielnie swoje przychody podatkowe, koszt ich uzyskania oraz ewentualne ulgi i zwolnienia. Po obliczeniu dochodu (straty) każdej ze spółek wchodzących w skład grupy dochody wszystkich spółek podlegają konsolidacji dla celów PGK jako samodzielnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Opodatkowaniu podlega więc łączny dochód osiągnięty przez wszystkie spółki tworzące podatkową grupę kapitałową.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że członkowie podatkowej grupy kapitałowej, tak jak inne spółki kapitałowe podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustalają dochód podobnie jak inni podatnicy, z niektórymi wyjątkami, ściśle określonymi w ustawie (np. art. 7a ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 14 uCIT).

Zgodnie z art. 4a pkt 26 uCIT:

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, w stanie prawnym obowiązujący do 30 września 2018 r.,

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT:

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT:

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej ustawodawca wskazał w art. 18d ust. 2-3 uCIT.

Zgodnie z art. 18d. ust. 5 uCIT:

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 29 czerwca 2018 r.:

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 30 czerwca 2018 r.:

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2021 r.:

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 8 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Natomiast, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w art. 18d ust. 8 uCIT, ustawodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 18e uCIT:

Z art. 9 ust. 1b uCIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1 uCIT:

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 uCIT,

-podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 uCIT:

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

- musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- musi zostać właściwie udokumentowany,

- nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczą ustalenia, czy PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, Kosztów kwalifikowanych rozliczanych w ramach Ulgi B+R poniesionych przez Spółki do wysokości kwoty dochodu uzyskanego przez Grupę za dany rok podatkowy, a kwota odliczenia nie będzie limitowana kwotą dochodu osiągniętego przez każdą ze Spółek.

Pokreślić należy, że podatkowa grupa podatkowa, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, kwalifikowana jest jako odrębny podatnik (art. 1a ust. 1). Sposób ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkowej grupy kapitałowe wskazany w art. 7a i art. 7 ww. ustawy prowadzi do wniosku, że rozliczenie takie musi być sporządzone na podstawie sumy jednostkowych rozliczeń (dochodów) poszczególnych spółek wchodzących w skład Grupy. W konsekwencji, poszczególne spółki należące do Grupy zobligowane są do dalszego prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów, czy też wyniku podatkowego.  Powyższe oznacza, że wynik podatkowy PGK stanowią zsumowane wyniki poszczególnych spółek wchodzących w skład PGK.

Tym samym, podkreślić należy, że chociaż Spółki nie dokonują indywidualnego rozliczenia podatkowego, jako odrębni podatnicy są zobowiązani do ustalenia przychodów i kosztów podatkowych, według zasad podatkowych dotyczących wszystkich podatników. Każda Spółka wchodzącą w skład PGK w celu ustalenia własnego wyniku podatkowego jest zobowiązana do samodzielnego prowadzenia ewidencji zgodnie z art. 9 ust. 1b.

W myśl art. 9 ust. 1b updop:

W tym kontekście należy zauważyć, że w związku z faktem że:

- Spółki z Grupy realizują Działalność B+R będącą działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop,

- w związku z realizacją Działalności B+R Spółki ponoszą różnego rodzaju wydatki, w tym Koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1-3 updop,

PGK, jako podatnik w podatku dochodowym od osób prawnych jest uprawniona do dokonania odliczenia z tytułu Ulgi B+R Kosztów kwalifikowanych ponoszonych  przez Spółki w ramach Działalności B+R, ale tylko w kwocie w jakiej przysługuje odliczenie dla danej Spółki z Grupy. W sytuacji, gdy Spółka z Grupy poniosła za rok podatkowy stratę, to tym samym PGK nie ma prawa do skorzystania z odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach Ulgi B+R, gdyż Spółka z Grupy ponosząc stratę nie może skorzystać z ulgi B+R w stosunku do poniesionych Kosztów kwalifikowanych. Zatem, odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach Ulgi B+R PGK może dokonać – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części w zeznaniach kolejno następujących po sobie sześciu latach podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym Spółka z Grupy PGK skorzystała lub miała prawo skorzystać z ww. odliczenia (wykazała dochód, który uprawnia ja do skorzystania z takiego odliczenia).

Reasumując, dla celów rozliczenia ulgi B+R istotne jest zatem to czy poszczególne Spółki tworzące Grupę zanotują w danym roku ujemny wynik jednostkowy lub wynik jednostkowy niepozwalający na rozliczenie na rozliczenie Ulgi B+R w całości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy przyjmujące, że PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 updop, Kosztów kwalifikowanych rozliczanych w ramach Ulgi B+R poniesionych przez Spółki do wysokości kwoty dochodu uzyskanego przez Grupę za dany rok podatkowy, a kwota odliczenia nie będzie limitowana kwotą dochodu osiągniętego przez każdą ze Spółek, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczą ustalenia, czy PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 updop, Kosztów Wspólnych Przedsięwzięć PGK.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu stany faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Podatkowa Grupa Kapitałowa jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych jest szczególnym podmiotem prawa podatkowego, składa się on bowiem z wielu oddzielnych Spółek posiadających osobność prawną.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisu wyłączającego stosowanie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d updop, przez Podatkowe Grupy Kapitałowe. W związku z tym nie ma przeszkód do stosowania tejże ulgi przez tę kategorię podatników.

Pierwszy ze wskazanych powyżej przepisów odsyła bowiem do podstawy opodatkowania określonej w art. 18d ust. 1 updop. Zgodnie z tym artykułem od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 updop, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Przepis art. 18d ust. 1 updop, ściśle koresponduje z art. 18 zgodnie z którym, w brzmieniu przepisu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a i 24b, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a. Natomiast, przepis art. 18, w brzmieniu przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., wskazuje, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, 24b, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a. Z kolei art. 7a ust. 1 stanowi o dochodzie skonsolidowanym na poziomie Grupy.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, od dochodu odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”.

Kosztami poniesionymi przez PGK na działalność badawczo-rozwojową, które mogą zostać uznane jako „koszty kwalifikowane”, mogą być wyłącznie koszty transakcji dokonywanych przez poszczególne Spółki tworzące grupę kapitałową z podmiotami spoza Grupy PGK.

Jakkolwiek Podatkowa Grupa Kapitałowa, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych kwalifikowana jest jako odrębny podatnik, to sposób ustalenia przedmiotu opodatkowania Podatkowej Grupy Kapitałowej, wskazany w art. 7a i art. 7 updop, prowadzi do wniosku, że rozliczenie takie musi być sporządzone na podstawie sumy jednostkowych rozliczeń podatkowych (dochodów) poszczególnych Spółek wchodzących w skład PGK. W konsekwencji, poszczególne Spółki należące do PGK zobligowane są do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów, czy też wyniku podatkowego.

Tym samym, zgodnie z art. 9 ust. 1b updop, Spółki należące do PGK prowadzące działalność badawczo-rozwojową, które zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d updop, są obwiązane w ewidencji rachunkowej, o której mowa w art. 9 ust. 1 updop, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w opisanym przez PGK stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym PGK nie jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 updop, kosztów kwalifikowanych rozliczanych w sytuacji, gdy jedna Spółka płaci wynagrodzenie za realizację prac w ramach Projektu i ponosi w konsekwencji Koszty kwalifikowane związane z realizacją prac badawczo-rozwojowych w ramach Działalności B+R innej Spółki. Wskazać należy, że istotne jest, która Spółka z PGK poniosła dany koszt kwalifikowany.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o pdop:

Biorąc pod uwagę powyższe, w kontekście ww. przepisów istotne jest, która Spółka tworząca PGK realizuje Działalność B+R, a która Spółka z PGK go finansuje, w części, czy w całości. Istotne jest określenie jaki wydatek realizowany w ramach działalności badawczo-rozwojowej został poniesiony przez daną Spółkę tworzącą PGK.

Tym samym, PGK nie jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 updop, kosztów uzyskania przychodów stanowiących Koszty kwalifikowane, ponoszone w sytuacji gdy jedna Spółka płaci wynagrodzenie za realizację prac w ramach Projektu i ponosi Koszty kwalifikowane związane z realizacją prac badawczo-rozwojowych w ramach Działalności B+R innej Spółki. Tym samym, istotne jest, która Spółka z PGK poniosła dany Koszt kwalifikowany.

Podsumowując, nieprawidłowe jest stanowisko PGK co do sposobu rozliczania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, tj. Kosztów Wspólnych Przedsięwzięć PGK ponoszonych na Działalność B+R realizowanych w sytuacji gdy jedna Spółka płaci wynagrodzenie za realizację prac w ramach Projektu i ponosi Koszty kwalifikowane związane z realizacją prac badawczo-rozwojowych w ramach Działalności B+R innej Spółki.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy PGK jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 updop, Kosztów Wspólnych Przedsięwzięć PGK, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo wskazać należy, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane wyroki sądów administracyjnych. Nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).