Ustalenie czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., podatnikowi przysługuje w każdym roku podatkowym prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w wysokości kwoty 3 000 000 zł lub kwoty obliczonej według wzoru opisanego w art. 15c ust. 1 pkt 2 w zależności od tego, która z tych kwot będzie wyższa.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., podatnikowi przysługuje w każdym roku podatkowym prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w wysokości kwoty 3 000 000 zł lub kwoty obliczonej według wzoru opisanego w art. 15c ust. 1 pkt 2 w zależności od tego, która z tych kwot będzie wyższa.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka A. sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na rynku nieruchomościowym.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w B. (gm. C.), na którą składa się prawo własności gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym (dalej: „Budynek”) oraz budowlami służącymi funkcjonowaniu Budynku, stanowiącymi łącznie centrum logistyczne (dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Nieruchomość w chwili obecnej jest przedmiotem najmu komercyjnego.

W celu sfinansowania zakupu gruntu, budowy ww. Nieruchomości oraz finansowania bieżącej działalności, Wnioskodawca zawarł szereg umów pożyczek i kredytów bankowych, zarówno od podmiotów powiązanych, jak i podmiotów niepowiązanych w myśl przepisów o cenach transferowych.

W chwili obecnej Wnioskodawca spłaca odsetki od:

‒umowy pożyczki zawartej w dniu 12.03.2020 r. z D. (dalej jako: D.) i aneksowanej aneksem nr 1 z dnia 05.05.2022 r.;

‒umowy pożyczki zawartej w dniu 25.04.2022 r. z E.

Wnioskodawca nie wyklucza zawarcia kolejnych umów pożyczek lub kredytów w przyszłości.

Pytanie

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2022 r. art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być interpretowany w ten sposób, że podatnikowi w każdym roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1a, przysługuje prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w wysokości kwoty 3.000.000 zł (art. 15c ust. 1 pkt 1) lub kwoty obliczonej według wzoru opisanego w art. 15c ust. 1 pkt 2 w zależności od tego, która z tych kwot będzie kwotą wyższą?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy w stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2022 r. art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być interpretowany w ten sposób, że podatnikowi w każdym roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1a, przysługuje prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w wysokości kwoty 3.000.000 zł (art. 15c ust. 1 pkt 1) lub kwoty obliczonej według wzoru opisanego w art. 15c ust. 1 pkt 2 w zależności o d tego, która z tych kwot będzie kwotą wyższą.

Zgodnie z brzmieniem art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa:

1.kwotę 3 000 000 zł albo

2.kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P - Po) - (K-Am-Kfd)] x 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Powyższy przepis jest implementacją art. 4 ust. 1 Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającą przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: Dyrektywa ATAD I), który stanowi, że:

„Nadwyżka kosztów finansowania zewnętrznego podlega odliczeniu w okresie rozliczeniowym, w którym koszty te zostały poniesione, jedynie do wysokości 30% wyniku finansowego podatnika przed uwzględnieniem odsetek, opodatkowania, deprecjacji i amortyzacji (EBITDA)”.

Z kolei w art. 4 ust. 3 pkt a) Dyrektywy ATAD I wskazano, że:

„W drodze odstępstwa od ust. 1 podatnik może zostać uprawniony do:

a)odliczenia nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego do maksymalnej kwoty 3 000 000 EUR.”.

Polska implementacja dyrektywy ATAD I może podlegać interpretacji na dwa sposoby tj. w sposób:

1.korzystny dla podatników, który zezwala na ujęcia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w kosztach uzyskania przychodów w ramach limitu wyznaczonego według wartości większej lub

2.niekorzystny dla podatników, który zezwala na ujęcia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w kosztach uzyskania przychodów w ramach limitu wyznaczonego według wartości mniejszej.

W opinii Wnioskodawcy zastosowanie powinna znaleźć wykładnia korzystniejsza dla podatników z uwagi na fakt, że:

1.wykładnia historyczna analizowanego przepisu, który został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 01.01.2018 r., wskazuje, że podatnikowi każdorazowo przysługuje tzw. „bezpieczna przystań” w kwocie 3.000.000 zł.

W stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2018 do 31.12.2021 r. problematyka wykładni art. 15c ust. 1 dotyczyła zasad liczenia maksymalnej kwoty kosztów finansowania dłużnego, która mogła być ujęta w kosztach uzyskania przychodów. Podatnicy oraz sądy administracyjne stały na stanowisku, że limit kosztów finansowania dłużnego, które mogą być ujęte w kosztach uzyskania przychodu wyznacza suma kwoty 3 000 000 zł oraz kwoty obliczonej zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 tzw. „30% EBITDA”.

Przykładem takiego stanowiska jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 czerwca 2019 r. o sygnaturze I SA/Rz 253/19.

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej twierdził, że limit wyznaczany jest przez kwotę 3 000 000 zł albo kwotę „30% EBITDA ” w zależności od tego, która z tych kwot będzie wyższa. Organ podatkowy swoje stanowisko interpretował wykładnią prounijną poprzez odniesienie się do Dyrektywy ATAD I.

Przykładem takiego stanowiska jest indywidulana interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 26 sierpnia 2020 r. o sygnaturze akt 0111-KDIB1-3.4010.270.2020.1.JKT.

Celem nowelizacji przepisów art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, było zakończenie sporów co do jego wykładni i ostateczne wyjaśnienie związanych z tym nieścisłości. W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej (tj. ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw) wskazano m.in., że: „Celem uniknięcia sporów z podatnikami, których źródłem mogłaby być aktualna treść art. 15c ust. 14 ustawy CIT proponuje się dokonanie zmiany treści tego przepisu i wskazanie wprost, że podatnik zaliczyć może do swoich kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego w limicie wyznaczonym przez wartość 30% uzyskanego w roku podatkowym EBITDA albo skorzystać może z „bezpiecznej przystani”. Nie może jednak „łączyć” obu tych limitów i stosować ich jednocześnie”.

W opinii Wnioskodawcy, zamiarem ustawodawcy było przyznanie podatnikom prawa wyboru możliwości skorzystania z wyższego limitu. Za znamienne należy także uznać użycie przez projektodawcę nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sformułowania „bezpieczna przystań” w odniesieniu do limitu 3 000 000 zł. Użycie, zdaniem Wnioskodawcy tego sformułowania należy interpretować w ten sposób, że zamiarem projektodawcy było zagwarantowanie podatnikom pewnego minimum nadwyżki kosztów finansowania dłużnego (tj. właśnie kwoty 3 000 000 zł), które w każdym przypadku podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (jako tzw. „bezpieczną przystań”), także wtedy gdy wartość „30% EBITDA” będzie niższa niż 3 000 000 zł.

2.Wykładnia prounijna, która wskazuje, że tzw. dyrektywa ATAD I w art. 4 ust. 3 wprost wskazuje, że w drodze odstępstwa od art. 4 ust. 1 podatnik może zostać uprawniony do odliczenia nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego do maksymalnej kwoty 3 000 000 EUR. Krajowy ustawodawca decydując się na wdrożenie tego przepisu określił limit tzw. „bezpiecznej przystani” w wysokości 3 000 000 zł. Oznacza to, że kwota 3 000 000 zł przysługuje każdemu podatnikowi, niezależnie od osiągniętego przez niego wyniku EBITDA.

Wskazać również należy, że zgodnie z motywem (8) Dyrektywy ATAD I możliwe jest aby państwa członkowskie ustanowiły takie unormowania, które pozwolą na odliczenie odsetek netto w każdej sytuacji do określonej kwoty niż wynikałoby to ze wskaźnika „30% EBITDA”.

3.Planowana jest nowelizacja przepisu art. 15c ust. 1 (numer z wykazu UD404 z Rządowego Centrum Legislacji, data utworzenia 28.06.2022 r.), która w art. 1 pkt 10 przewiduje wskazanie wprost w treści przepisu, że podatnik jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania dłużnego do wysokości wyższej kwoty.

Jednocześnie, projektowany art. 9 stanowiący przepis przejściowy wprost wskazuje, że projektowane nowe brzmienie art. 15c ust. 1 stosowane będzie do kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 poniesionych od dnia 1 stycznia 2022 r. Oznacza to, że intencją ustawodawcy od początku obowiązywania art. 15c ust. 1 w brzemieniu obowiązującym od 01.01.2022 r. było umożliwienie podatnikom ujmowania w kosztach uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w wysokości wynikającej z kwoty większej. W uzasadnieniu do projektu zmian można również znaleźć następującą informację „Nowe brzmienie tych przepisów, choć wykluczyło wcześniej wskazane wątpliwości, spotkało się jednak z zastrzeżeniami, iż przy niekorzystnym dla podatników interpretowaniu aktualnego brzmienia tych przepisów organy podatkowe mogłyby oczekiwać wyłączenia przez podatnika z kosztów uzyskania przychodów mniejszej z powyższych wartości. Uwzględniając, iż nie taki był cel dokonanej z dniem 1 stycznia 2022 r. nowelizacji brzmienia art. 15c ustawy CIT, proponuje się takie doprecyzowanie ust. 1 tej regulacji, które usunie powstałe wątpliwości”.

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, że w Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydawanych w stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2022 r. wydawał już korzystne interpretacje indywidualne, np. interpretacja z dnia 10.06.2022 r. o znaku 0111-KDIB1-3.4010.152.2022.1.AN.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny Państwa stanowiska.

Odnosząc się zaś do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu, bowiem dotyczą konkretnych indywidualnych spraw podmiotów, które o ich interpretację wystąpiły i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

‒stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.