czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodami. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 marca 2022 r. (data wpływu 28 marca 2022 r.)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2022 r. za pośrednictwem operatora Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 18 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodami. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 marca 2022 r. (data wpływu 28 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład grupy kapitałowej (…), która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami płynnymi i gazowymi: olejem napędowym ON, gazem płynnym LPG, gazem ziemnym, biopaliwem.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca jest spółką dedykowaną do prowadzenia działalności inwestycyjnej. W ramach realizowanych inwestycji Wnioskodawca prowadzi i planuje w przyszłości prowadzić działalność akwizycyjną polegającą na przejęciach innych podmiotów, zarówno w Polsce jak i na rynkach zagranicznych jak również nabywać od innych podmiotów infrastrukturę techniczną niezbędną do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami płynnymi i gazowymi.

W celu pozyskania środków finansowych potrzebnych na realizację celów inwestycyjnych Wnioskodawca pozyskuje finansowanie bankowe. Działalność banków w tym obszarze wymaga zapewnienia najwyższych standardów prawnych. W celu zapewnienia wysokiej jakości dokumentacji kredytowej, zgodności transakcji z obowiązującymi przepisami prawa oraz przygotowania transakcji z uwzględnieniem potrzeb, z jednoczesnym zachowaniem staranności wobec obu stron transakcji, banki korzystają z profesjonalnych usług kancelarii prawnych. Mogą zdarzać się sytuacje w których na podstawie uzgodnień z bankiem zaangażowanym przez Wnioskodawcę w finansowanie konkretnej transakcji koszty usług kancelarii prawnych zatrudnionych przez bank będą ponoszone efektywnie przez Wnioskodawcę, który zostanie zobowiązany do poniesienia kosztów związanych z udzielanym przez bank finansowaniem, jak również innych kosztów, które będą konieczne do poniesienia na rzecz zewnętrznych podmiotów, w tym kancelarii prawnych.

Zakres usług świadczonych przez kancelarie prawne może być różny, w szczególności kancelaria może być odpowiedzialna za:

a) przygotowanie dokumentacji umownej, w tym umowy dotyczącej udzielenia finansowania przez bank oraz prawnych zabezpieczeń na rzecz banku,

b) przygotowanie zmian, aneksów i załączników do takiej dokumentacji,

c) uczestniczenie w negocjacjach pomiędzy bankiem a Wnioskodawcą ubiegającym się o udzielenie finansowania wraz z udzielaniem porad prawnych,

d) przeprowadzanie prawnych badań due diligence dotyczących nieruchomości,

e) działanie w charakterze pełnomocnika banku przy ustanawianiu zabezpieczeń przed właściwymi sądami.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego bezpośrednim odbiorcą usług świadczonych przez kancelarie prawne będzie bank. W konsekwencji, kancelarie prawne będą wystawiać faktury wyłącznie na bank, jako stronę umowy zlecającą wykonanie usług prawnych. Jednakże, jako że usługi prawne związane są z udzielaniem finansowania, którego beneficjentami będzie Wnioskodawca, to na Wnioskodawcy będzie ciążyło faktyczne zobowiązanie do uiszczenia wynagrodzenia. Zobowiązanie to będzie wynikało z przejęcia przez Wnioskodawcę (na podstawie umowy przejęcia długu) długu banku w zakresie uiszczenia wynagrodzenia za usługi prawne, zgodnie z zapisami umów zawartych przez bank z kancelariami prawnymi.

Podsumowując opisany powyżej model rozliczeń polegałby na tym, że kancelarie prawne tytułem udokumentowania wykonania usługi wystawiałaby faktury na bank, jako bezpośredniego usługobiorcę, natomiast bank będący czynnym podatnikiem VAT, wystawiałaby dokument księgowy (obciążeniowy) na Wnioskodawcę. Jednocześnie Klient, w związku z przejęciem długu, zobowiązany będzie do uiszczenia wynagrodzenia należnego kancelarii prawnej (wskazanego też w dokumencie obciążeniowym wystawionym przez bank) bezpośrednio na rzecz kancelarii prawnej.

W opisywanym stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) poniesienie przez Wnioskodawcę kosztów obsługi prawnej banku jest jednym z warunków jakich spełnienie jest konieczne aby dany bank przystąpił do procesu finansowania inwestycji. Brak zgody Wnioskodawcy na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będzie skutkował nieprzystąpieniem banku do rozmów w sprawie udzielenia finansowania w ramach danego projektu inwestycyjnego prowadzonego przez Wnioskodawcę.

Pytanie

Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodami?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodami.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie przedstawione przez Wnioskodawcę wymaga ustalenia, czy wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku:

1. stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT;

2. są kosztami uzyskania przychodów pośrednio związanymi z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Na podstawie powyższej definicji należy przyjąć, że aby uznać wydatek za koszt podatkowy, niezbędne jest spełnienie niżej wymienionych warunków:

- wydatek musi być definitywnie dokonany;

- wydatek musi mieć na celu uzyskanie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów;

- wydatek powinien być związany z działalnością gospodarczą podatnika;

- wydatek powinien być właściwie udokumentowany,

- wydatek ten nie może znajdować się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust 1 Ustawy CIT.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik, oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Prawo podatkowe, orzecznictwo sądowo-administracyjne, a także dorobek interpretacyjny organów skarbowych jako podstawowe kryterium wskazuje konieczność istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami podatnika, co oznacza, że wydatki muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, powinien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. Przy czym, związek pomiędzy wydatkami poniesionymi przez podatnika a osiągniętymi przychodami nie musi być bezpośredni. Do kosztów uzyskania przychodów można bowiem zaliczać również koszty pozostające z przychodami w związku pośrednim (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami), których nie można przypisać wprost do konkretnych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Powyższe oznacza, że właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

   - przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

   - potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Krakowie z 13 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1293/07 wskazano, że „Tylko, jeżeli w konkretnej sprawie analiza postępowania danej osoby w świetle zasad logiki oraz doświadczenia życiowego prowadziłaby do wniosku o oczywistym oraz zupełnym «braku jakiegokolwiek sensu» podjętych działań, zmierzających zasadniczo nie do chęci rzeczywistego osiągnięcia danego przychodu, ale np. do «sztucznego», wyłącznie dla celów podatkowych, wygenerowania kosztów, można by ewentualnie mówić o braku związku przyczynowo - skutkowego. Wówczas bowiem inny jest zamiar podatnika. Zamiast osiągnięcia przychodu, dąży on wyłącznie np. do uniknięcia zapłaty podatku”.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie warunki uprawniające do zaliczenia wydatków będących przedmiotem stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) opisanego w niniejszym wniosku do kosztów uzyskania przychodu zostaną spełnione.

Nie budzi wątpliwości, że wydatki te zostaną faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę. Wydatek zostanie również prawidłowo udokumentowany, w drodze noty obciążeniowej wystawionej przez bank.

Jednocześnie przedmiotowe wydatki będą związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, jak również będą miały na celu wygenerowanie przychodu, ewentualnie zabezpieczenie jego źródła.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) zgoda Wnioskodawcy na poniesienie przedmiotowych wydatków jest warunkiem, bez którego bank nie rozpocząłby procesu zmierzającego do udzielenia Wnioskodawcy finansowania na realizację projektu inwestycyjnego. Środki pozyskane w drodze finansowania zostaną przeznaczone na przejęcia infrastruktury technicznej umożliwiającej przesył i transport paliw płynnych oraz gazów, obrót którymi jest głównym przedmiotem działalności grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca. Wnioskodawca będzie generował przychody m.in. z tytułu udostępniania nabytej infrastruktury technicznej na rzecz pozostałych spółek z grupy lub z tytułu otrzymywanej dywidendy (w przypadku gdyby przedmiotem akwizycji były udziały lub akcje w innej spółce). W konsekwencji bez poniesienia przedmiotowych wydatków Wnioskodawca nie miałby możliwości uzyskania finansowania bankowego, a tym samym prowadzenia działalności gospodarczej i generowania przychodu.

W świetle wskazanych powyżej okoliczności w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że wydatki poniesione na obsługę prawną w ramach procesu inwestycyjnego mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą jak również zostaną one poniesione w celu uzyskania przychodu lub przynajmniej zabezpieczenia jego źródła.

W tym kontekście należy wskazać, że wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte w przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy wskazane wydatki nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. W szczególności w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b Ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazany przepis dotyczy sytuacji kiedy podatnik ponosi wydatki za inny podmiot, ale jednocześnie nie może oczekiwać żadnego własnego przychodu z tego tytułu, gdyż nie realizuje własnego celu gospodarczego (tak m.in. wyrok NSA z 5 czerwca 2013 r., II FSK 2161/11). W przedstawionym stanie faktycznym w zamian za poniesienie wydatków na wynagrodzenie z tytułu obsługi prawnej świadczonej na rzecz banku Wnioskodawca poniesie wymierne świadczenie zwrotne w postaci udzielenia finansowania przez bank, co finalnie będzie prowadziło do nabycia przez Wnioskodawcę określonych składników majątkowych, służących mu do prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast, na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przepisy Ustawy o CIT nie zawierają definicji kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, jak również nie wskazują jakie wydatki mogą zostać uznane za koszty pośrednio związane z przychodami. Zarówno w orzecznictwie jak i w komentarzach do Ustawy o CIT wskazuje się, że koszty bezpośrednie to wydatki, które są ściśle związane z uzyskiwanymi przychodami, jakie osiąga dany podatnik w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. To ścisłe powiązanie oznacza, iż można ustalić, jakie konkretnie przychody zostały uzyskane w wyniku poniesienia konkretnych kosztów” (tak m.in. komentarz do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, red. W. Dmoch, Wydawnictwo C.H.Beck, 2017, dostęp elektroniczny). Tym samym do kosztów bezpośrednich zaliczymy te koszty, „których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu, tzn. istnieje bezpośrednia łączność, bez etapów pośrednich, pomiędzy danym przychodem i poniesionym kosztem” (tak m.in. Komentarz do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, red. Obońska A., Wacławczyk A., Walter A., 2014, dostęp elektroniczny).

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 stycznia 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.1127.2016.1.ANK, w której stwierdzono że „zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie”. Ponadto „pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.416.2017.1 MBD).

Jak wskazano powyżej, opisane w stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) koszty związane z otrzymaniem finansowania przez Wnioskodawcę są wydatkami ogólnie związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie są powiązane z żadnym konkretnym przychodem który zostanie wygenerowany w przyszłości. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy, wskazane powyżej wydatki powinny być zakwalifikowane jako koszty pośrednie, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ww. ustawy, czyli:

   - został poniesiony przez podatnika,

   - jest definitywny, a więc bezzwrotny,

   - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

   - jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,

   - nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ww. ustawy,

   - został właściwie udokumentowany.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e updop).

Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów.

Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związanymi z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy:

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b updop:

Zgodnie z art. 15 ust. 4c updop:

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ww. ustawy regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop:

W myśl art. 15 ust. 4e updop:

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca jest  spółką dedykowaną do prowadzenia działalności inwestycyjnej. W ramach realizowanych inwestycji Wnioskodawca prowadzi i planuje w przyszłości prowadzić działalność akwizycyjną polegającą na przejęciach innych podmiotów, zarówno w Polsce jak i na rynkach zagranicznych jak również nabywać od innych podmiotów infrastrukturę techniczną niezbędną do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami płynnymi i gazowymi. W celu pozyskania środków finansowych potrzebnych na realizację celów inwestycyjnych Wnioskodawca pozyskuje finansowanie bankowe. W celu zapewnienia wysokiej jakości dokumentacji kredytowej, zgodności transakcji z obowiązującymi przepisami prawa oraz przygotowania transakcji z uwzględnieniem potrzeb, z jednoczesnym zachowaniem staranności wobec obu stron transakcji, banki korzystają z profesjonalnych usług kancelarii prawnych. Mogą zdarzać się sytuacje w których na podstawie uzgodnień z bankiem zaangażowanym przez Wnioskodawcę w finansowanie konkretnej transakcji koszty usług kancelarii prawnych zatrudnionych przez bank będą ponoszone efektywnie przez Wnioskodawcę, który zostanie zobowiązany do poniesienia kosztów związanych z udzielanym przez bank finansowaniem, jak również innych kosztów, które będą konieczne do poniesienia na rzecz zewnętrznych podmiotów, w tym kancelarii prawnych. Kancelarie prawne będą wystawiać faktury wyłącznie na bank, jako stronę umowy zlecającą wykonanie usług prawnych. Jednakże, jako że usługi prawne związane są z udzielaniem finansowania, którego beneficjentami będzie Wnioskodawca, to na Wnioskodawcy będzie ciążyło faktyczne zobowiązanie do uiszczenia wynagrodzenia. Zobowiązanie to będzie wynikało z przejęcia przez Wnioskodawcę (na podstawie umowy przejęcia długu) długu banku w zakresie uiszczenia wynagrodzenia za usługi prawne, zgodnie z zapisami umów zawartych przez bank z kancelariami prawnymi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodami.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności wskazać należy, że między wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawcę na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku, a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów Wnioskodawcy występuje związek przyczynowo-skutkowy.

Jak wskazał Wnioskodawca środki pozyskane w drodze finansowania zostaną przeznaczone na przejęcie infrastruktury technicznej umożliwiającej przesył i transport paliw płynnych oraz gazów, obrót którymi jest głównym przedmiotem działalności grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca. Wnioskodawca będzie generował przychody m.in. z tytułu udostępniania nabytej infrastruktury technicznej na rzecz pozostałych spółek z grupy lub z tytułu otrzymywanej dywidendy (w przypadku gdyby przedmiotem akwizycji były udziału lub akcje w innej spółce). W konsekwencji bez poniesienia przedmiotowych wydatków Wnioskodawca nie miałby możliwości uzyskania finansowania bankowego, a tym samym do prowadzenia działalności gospodarczej i generowania przychodu.  W świetle wskazanych powyżej okoliczności nie ulega wątpliwości, że wydatki poniesione na obsługę prawną w ramach procesu inwestycyjnego mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą jak również zostaną one poniesione w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła.

Biorąc powyższe pod uwagę zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że wydatki poniesione  na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Opisane we wniosku wydatki należy traktować jako ogólne koszty działalności (koszty pośrednie funkcjonowania i rozwoju podatnika) nie można ich bowiem powiązać z konkretnymi przychodami.

Jak wskazano w opisie sprawy koszty związane z otrzymaniem finansowania przez Wnioskodawcę są wydatkami ogólnie związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie są powiązane z żadnym konkretnym przychodem który zostanie wygenerowany w przyszłości. W związku z powyższym wskazane powyżej wydatki powinny być zakwalifikowane jako koszty pośrednie, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e Ustawy CIT odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA: z 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13; z 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te koszty, które zostały wyraźnie określone w Ustawie CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę, wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku jako pośrednie koszty uzyskania przychodów będą potrącalne zgodnie z art. 15 ust. 4d updop w dacie poniesienia w związku z art. 15 ust. 4e updop. 

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na pokrycie kosztów obsługi prawnej banku będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodami należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).