Temat interpretacji
czy poręczenie stanowi dla Spółki przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 lutego 2022 r. za pośrednictwem operatora Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 22 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy poręczenie stanowi dla Spółki przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
A Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) stanowi spółkę dominującą Grupy Kapitałowej. Od wielu lat w Grupie Kapitałowej funkcjonują zasady wzajemnego poręczania spłaty zobowiązań (kredytów, gwarancji czy z tytułu dostaw i usług). Zgodnie z przyjętymi zasadami w ramach polityki cen transferowych oraz przepisów w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych poręczenia udzielane w Grupie nie są traktowane jako świadczenia wzajemne i każde udzielenie poręczenia traktowane jest jako oddzielne świadczenie generujące przychód dla poręczyciela. Spółka dokonuje corocznego naliczenia opłaty z tytułu świadczeń związanych z udzieleniem poręczeń dla podmiotów będących w strukturach Grupy Kapitałowej. Obciążenia z tytułu poręczenia dokonywane są w formie faktur, wystawionych zgodnie z ustawą o podatku VAT, z zastosowaniem art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT traktując usługę pośrednictwa jako usługę zwolnioną od VAT.
Pytanie
Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy polegające na traktowaniu poręczenia jako czynności odpłatnej, stanowiącej dla Spółki przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm.) (winno być: Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.)?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, poręczenie należy traktować jako przychód do opodatkowania zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm.) (winno być: Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.). Pomimo braku definicji przychodów podatkowych przyjmuje się, że do tej kategorii należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy. Poręczenie stanowi świadczenie, które nie zostało ujęte w tym katalogu wyłączeń z opodatkowania. Ponadto zgodnie z poglądem jaki został wyrażony w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 27 kwietnia 2012 r. nr DD5/033/2/DZQ/2012/DD-134 (Dziennik Urzędowy Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., poz. 21) gdzie wskazano, że „Udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez poręczającego finansowego ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela. Ryzyko to posiada określoną wartość tj. cenę, którą uzyskujący poręczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałby poręczycielowi zapłacić” Spółka uznaje udzielenie poręczenia za czynność, która powinna posiadać swoją cenę i powinna być opodatkowana.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Na podstawie przywołanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.
W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:
Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą przychodem są zatem również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).
Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN przez „należny” rozumie się „przysługujący komuś lub czemuś”. O przychodach należnych można więc mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania. Łączna literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, co do których podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania i które jednocześnie są w danym momencie trwałe i definitywne.
Przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonując ich wyczerpującego wyliczenia. W wyniku tej regulacji przepis ten tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką dominującą Grupy Kapitałowej. Od wielu lat w Grupie Kapitałowej funkcjonują zasady wzajemnego poręczania spłaty zobowiązań (kredytów, gwarancji czy z tytułu dostaw i usług). Zgodnie z przyjętymi zasadami poręczenia udzielane w Grupie nie są traktowane jako świadczenia wzajemne i każde udzielenie poręczenia traktowane jest jako oddzielne świadczenie generujące przychód dla poręczyciela. Spółka dokonuje corocznego naliczenia opłaty z tytułu świadczeń związanych z udzieleniem poręczeń dla podmiotów będących w strukturach Grupy Kapitałowej.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy poręczenie traktowane jako czynność odpłatna, stanowi dla Spółki przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy w kontekście powołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego stanu faktycznego należy w pierwszej kolejności zauważyć, że usługa poręczenia to działania prawno-ekonomiczne zmierzające do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od kredytobiorcy. Poręczenie jest umową, na mocy której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Poręczenie może mieć charakter odpłatny.
Należy podnieść – w kontekście analizowanego stanu faktycznego – że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje szczególnych przepisów dla poręczeń spłaty zobowiązań, dokonywanych przez spółki w ramach grupy kapitałowej. Oznacza to, że jeśli poręczenie przez spółkę z grupy kapitałowej jest dokonywane odpłatnie, powinno skutkować powstaniem przychodu w wysokości opłaty za udzielnie poręczenia po stronie Spółki udzielającej poręczenia.
W przypadku świadczeń odpłatnych powstaje ściśle skonkretyzowany stosunek zobowiązaniowy pomiędzy świadczeniodawcą a świadczeniobiorcą, skutkujący powstaniem w określonej kwocie należności u świadczeniodawcy i zobowiązania u świadczeniobiorcy. Podatkowo, świadczenia odpłatne skutkują u świadczeniodawcy powstaniem przychodu.
Warunkiem uznania poręczenia za odpłatne jest więc powstanie zobowiązania o określonej wartości (po stronie spółki otrzymującej poręczenie) i należności (po stronie spółki udzielającej poręczenia) z tytułu odpłatności za udzielone poręczenia.
W związku z powyższym, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że skoro Spółka dokonuje corocznego naliczenia opłaty z tytułu świadczeń związanych z udzieleniem przez Spółkę poręczeń dla podmiotów będących w strukturach grupy kapitałowej to powinna rozpoznać przychód w wysokości opłaty za udzielne poręczenia.
Resumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy poręczenie traktowane jako czynność odpłatna, stanowi dla Spółki przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).