1. Czy prace związane z tworzeniem programów komputerowych w ramach opisanych modeli działania Wnioskodawcy można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w związku z pracą nad tworzeniem programów komputerowych - opisane w stanie faktycznym - stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania? 3. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nieodliczonej przez wspólników Wnioskodawcy ulgi na działalność badawczo-rozwojową (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) od ich podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przysługującej im przed przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością? 4. Czy Wnioskodawca w razie osiągnięcia straty lub dochodu niższego od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, będzie uprawniony do pomniejszenia w całości kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Wnioskodawcę w danym roku podatkowym (od miesiąca następującego po miesiącu złożenia zeznania za poprzedni rok podatkowy) na podstawie art. 18db ustawy o CIT? 5. Czy w przypadku zaistnienia obowiązku podatkowego w tzw. podatku minimalnym, o którym mowa w art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym, o której mowa w art. 24ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 24ca ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

-prace związane z tworzeniem programów komputerowych w ramach opisanych modeli działania Wnioskodawcy można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop,

-ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w związku z pracą nad tworzeniem programów komputerowych - opisane w stanie faktycznym - stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 updop, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania,

-Spółka jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18d ust. 8 updop w zw. z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nieodliczonej przez wspólników Wnioskodawcy ulgi na działalność badawczo-rozwojową (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) od ich podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przysługującej im przed przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością,

-Wnioskodawca w razie osiągnięcia straty lub dochodu niższego od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d updop, będzie uprawniony do pomniejszenia w całości kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Wnioskodawcę w danym roku podatkowym (od miesiąca następującego po miesiącu złożenia zeznania za poprzedni rok podatkowy) na podstawie art. 18db updop,

-w przypadku zaistnienia obowiązku podatkowego w tzw. podatku minimalnym, o którym mowa w art. 24ca updop, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 updop od podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym, o której mowa w art. 24ca ust. 3 updop na podstawie art. 24ca ust. 10 pkt 1 updop.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 listopada 2022 r. (data wpływu 16 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Y (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym (posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce). Ponadto, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Przekształcenie

Wnioskodawca powstał z przekształcenia spółki cywilnej na podstawie art. 551 § 2, § 3, art. 571 i n. Kodeksu spółek handlowych. Do przekształcenia doszło w 2020 r.

Przed przekształceniem Wnioskodawcy wspólnicy spółki cywilnej, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozpoznawali przychody i koszty uzyskania przychodów spółki cywilnej zgodnie z ich udziałami w zyskach spółki cywilnej. Przychody i koszty uzyskania przychodów zaliczane były przez nich do źródła działalność gospodarcza. Wspólnicy na wspólny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej uzyskali interpretację indywidualną z 30 kwietnia 2020 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.30.2020.3.JM potwierdzającą możliwość skorzystania przez nich z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Wspólnicy Wnioskodawcy (przed przekształceniem) w okresie od 2016 r. do 2020 r. odliczyli od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane zgodnie z art. 26e i n. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za te lata była niższa niż kwota kosztów kwalifikowanych do odliczenia na podstawie powołanego wyżej przepisu. Pozostała do odliczenia kwota nie została i nie zostanie odliczona od podstawy opodatkowania wspólników Wnioskodawcy.

Działalność Wnioskodawcy

Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się tworzeniem (...) oprogramowania komputerowego. Spółka jest podmiotem działającym w branży IT, świadczy usługi programistyczne (...). Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Głównym celem działalności Spółki jest tworzenie oraz rozwój (...). Spółka tworzy oraz ulepsza programy komputerowe, które nie tylko odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów, ale także kształtują je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów biznesowych, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców programów komputerowych. W tym zakresie Spółka prowadzi prace związane z tworzeniem nowego i innowacyjnego oprogramowania oraz jego stałego rozwijania, czy też udoskonalania. Działania te mają na celu dostarczanie programów komputerowych spełniających wszelkie wymagania kontrahentów, jak również równoległe opracowanie nowych rozwiązań dla Spółki.

W ramach działalności oferowane są następujące usługi i produkty:

1.aplikacje mobilne i webowe,

2.projektowanie (...)

3.marketing mobilny,

4.outsourcing IT.

Jak wynika ze specyfiki świadczonych usług, Spółka nie tylko świadczy usługi informatyczne, programistyczne, czy marketingowe na rzecz swoich klientów, ale przede wszystkim przenosi autorskie prawa do programów komputerowych wytwarzanych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Spółka tworzy swoje produkty w ramach kilku modeli działania:

1)(...),

2)(...),

3)(...),

4)(...).

(...)

(...) to model, w którym (...).

Realizacja tego projektu następuje zgodnie z modele waterfall. Wskazany model polega na wykonywaniu czynności jako odrębnych faz projektowych, kolejno po sobie. Spółka działa tutaj w następujących etapach:

-analiza funkcjonalna,

-implementacja (z podziałem na etapy),

-testy wewnętrzne,

-testy akceptacyjne klienta (UAT),

-wdrożenie (stabilizacja powdrożeniowa).

W ramach tego modelu działania, przy realizacji projektu biorą udział pracownicy i współpracownicy [przez pojęcie współpracownik Wnioskodawca rozumie osoby świadczące usługi na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło, a także osoby świadczące usługi na podstawie umowy o współpracę (B2B). Jeżeli jakaś część wywodu będzie dotyczyła jedynie współpracowników biznesowych, Wnioskodawca będzie ich oznaczać, jako współpracownik B2B, natomiast jeżeli jakaś część wywodu będzie dotyczyła współpracowników zatrudnionych na umowę zlecenie albo umowę o dzieło, Wnioskodawca będzie ich oznaczać jako współpracownik (bez B2B)] Spółki na następujących stanowiskach:

-Architekt rozwiązań/Analityk,

-(...) designer,

-Programista,

-Tester,

-Projekt Manager.

Efektem realizacji podejmowanych przez Spółkę projektów jest powstanie innowacyjnego oprogramowania komputerowego dostosowanego do potrzeb klienta Spółki. Spółka prowadzi w tym zakresie ewidencję czasu pracy danego pracownika na danym projekcie, a także prowadzi ewidencję efektów pracy w postaci ukończonych programów komputerowych, co do których autorskie prawa do programów komputerowych zostały przeniesione na klienta.

(...)

Model współpracy, w którym klient płaci za faktycznie wykonaną pracę na podstawie zaraportowanych godzin. Klient ma swobodę co do zmiany specyfikacji projektu.

Realizacja tego typu projektów następuje z zastosowaniem metodyk zwinnych, takich jak scrum, (...), na które składają się następujące elementy:

-(...)

-   (...)

-(...)

-   (...)

-   (...)

W ramach tego modelu działania, przy realizacji projektu biorą udział pracownicy i współpracownicy Spółki na następujących stanowiskach:

-Architekt rozwiązań/Analityk,

-(...) designer,

-Programista,

-Tester,

-Projekt Manager.

Efektem realizacji tego typu projektów jest powstanie innowacyjnego oprogramowania komputerowego dostosowanych do potrzeb klienta Spółki.

Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy danego pracownika/współpracownika na danym projekcie, a także prowadzi ewidencję efektów pracy w postaci ukończonych programów komputerowych, co do których autorskie prawa do programów komputerowych zostały przeniesione.

(...)

Projekty (...)  to wewnętrzne prace, w czasie których Spółka buduje oraz rozwija własne schematy rozwiązań (frameworki), opracowuje biblioteki kodów źródłowych, inne rozwiązania, które stanowią bazę i są wykorzystywane w trakcie implementacji projektów komercyjnych. Celem prac jest optymalizacja realizowanych zadań, procesów wewnętrznych, wykorzystywania narzędzi. W trakcie prac badane są nowe technologie, ich możliwości i ograniczenia oraz zespół uczy się, celem możliwości dostarczania rozwiązań biznesowych klientom z ich wykorzystaniem.

Realizacja tego typu projektów następuje z zastosowaniem metodyk zwinnych, takich jak scrum, (...), na które składają się następujące elementy:

-   (...)

-   (...)

-(...)

-(...)

-(...)

W ramach tego modelu działania, przy realizacji projektu biorą udział pracownicy i współpracownicy Spółki na następujących stanowiskach:

-Architekt rozwiązań/Analityk,

-(...) designer,

-Programista,

-Tester,

-Projekt Manager.

Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy danego pracownika/współpracownika na danym projekcie, a także prowadzi ewidencję efektów pracy w postaci ukończonych programów komputerowych, czy fragmentów kodów źródłowych.

PRODUCT

Produkty (rozwiązania/systemy informatyczne), które powstały w ramach prac (...) jak również inne systemy informatyczne, często (...) które w pełni lub częściowo są własnością Spółki.

Realizacja tego typu projektów następuje z zastosowaniem metodyk zwinnych, takich jak scrum, (...), na które składają się następujące elementy:

-(...)

-(...)

-(...)

-(...)

-(...)

W ramach tego modelu działania, przy realizacji projektu biorą udział pracownicy i współpracownicy Spółki na następujących stanowiskach:

-Architekt rozwiązań/Analityk,

-(...) designer,

-Programista,

-Tester,

-Projekt Manager.

Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy danego pracownika/współpracownika na danym projekcie, a także prowadzi ewidencję efektów pracy w postaci ukończonych programów komputerowych, czy fragmentów kodów źródłowych.

Metodyka scrum wykorzystywana przez Spółkę przy świadczeniu usług w ramach ww. modeli działania jest zwinną metodą zarządzania projektami IT. Opiera się ona na zasadach Agile Scrum, które zakładają, że wykonywane prace w oparciu o iteracyjne i przyrostowe ramy postępowania mają za zadanie zwiększyć przewidywalność, a także zapewnić możliwie najlepszą kontrolę ryzyka operacji.

Realizacja projektów w oparciu o wytyczne Scrum, polega na podzieleniu czasu pracy na etapy, tzw. Sprinty. Efekt każdego kolejnego etapu wiąże się z wytworzeniem tzw. przyrostu, a więc zakończony Sprint powinien wnosić zauważalną nową wartość funkcjonalną. Zasadniczo Sprint nie może trwać dłużej niż jeden miesiąc. Kończy się on spotkaniem, podczas którego prezentowany jest efekt danego etapu, a także przegląd przebiegu prac danego etapu. Poszczególne etapy zostały wskazane przy danym modelu działania.

Realizacja projektów w postaci wytwarzania oprogramowania poprzez zastosowanie metody Scrum, różni się od tradycyjnych metod wytwarzania oprogramowania. Niewątpliwie zaletą metody Scrum jest podział pracy na ww. Sprinty. Pozwala to na przekazywanie klientom fragmentów oprogramowania już wytworzonego na zakończonych etapach, co z kolei umożliwia sprawną identyfikację powstałych nieprawidłowości, a także umożliwia ich najszybszą korektę. Tradycyjne metody tworzenia oprogramowania zakładają zidentyfikowanie całości wymagań programu już w początkowej fazie realizacji projektu, a klient otrzymuje dopiero efekt końcowy przy pracy zrealizowanej zgodnie z wskazanymi wytycznymi. Taki stan rzeczy powoduje, że de facto pierwszy testy oprogramowania odbywają się dopiero po przekazaniu klientowi produktu końcowego, co często przyczynia się do konieczności przeprowadzenia dużo większych prac wdrożeniowych na finalnym programie.

Metodyka (...) to metodyka polegająca na obsłudze zadań przez zespół. (...) nakłada się na istniejący proces twórczy i wymaga przestrzegania trzech podstawowych zasad:

1)wizualizacja przepływu,

2)ograniczenie pracy cząstkowej.

3)zarządzanie przepływem.

Pierwsza zasada to przedstawienie zadania w formie wizualnej, co pozwala uwidocznić na jakim etapie jest praca w danym procesie. W zakresie ograniczenia pracy cząstkowej przyjmuje się zasadę skupienia na wykonywanej pracy, przy czym dopuszcza się większą liczbę zadań (zgodną z określonym wskaźnikiem). Zarządzanie przepływem stanowi reakcję na prędkość zespołu.

(...) nie musi zmienić istniejącego procesu i może być realizowany w istniejącym procesie wytwórczym oprogramowania. W niniejszej sprawie, (...) uzupełnia technikę zwinną Scrum, wykorzystywaną przez Spółkę.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że prace wykonywane w ramach przedstawionych wyżej modeli działania nie mają charakteru rutynowych, czy okresowych zmian do istniejących programów komputerowych. Prace przebiegają zgodnie z określonym modelem działania, a celem takich działań jest powstanie innowacyjnego oprogramowania.

Podsumowując, efektem działań podejmowanych przez Spółkę w ramach wskazanych powyżej modeli działania jest:

1)powstanie programów komputerowych poprzez opracowanie prototypów, tworzenie nowych oprogramowań, w tym także poprzez tworzenie niedostępnych wcześniej elementów i nowych funkcjonalności takich programów komputerowych,

2)udoskonalanie istniejących programów komputerowych polegające na dostosowaniu go do określonych funkcji poprzez modyfikację/rozszerzanie programu komputerowego (wykraczające poza okresowe, czy rutynowe zmiany produktu).

Pracownicy i współpracownicy Spółki

W celu świadczenia usług na rzez klientów oraz tworzenia oprogramowania, Spółka zatrudnia szereg specjalistów na następujących stanowiskach:

1)Programista (...)

2)Architekt rozwiązań, Analityk;

3)Tester (QA, automatyzacja testów);

4)Projekt Manager;

5)(...) designer.

Programista (...)

Odpowiada za tworzenie oraz rozwój oprogramowania informatycznego (kodu źródłowego w różnych językach oprogramowania), które dotyczą oczekiwanych funkcjonalności biznesowych. Analizuje wymagania dla określonych aplikacji, programuje i rozbudowuje oprogramowanie o nowe funkcje. Odpowiada za budowę systemu informatycznego zgodnie z zaprojektowaną architekturą, zintegrowanie wszystkich składowych. Odpowiada za zapewnienie niezawodności dostarczanego oprogramowania, testuje, analizuje błędy w oprogramowaniu. Tworzy dokumentację projektową. Często ma bezpośredni kontakt z zespołem programistów po stronie klienta.

Architekt rozwiązań, Analityk

Odpowiada za projektowanie usług IT dopasowanych pod względem funkcjonalności i jakości do oczekiwań klientów, z uwzględnieniem obowiązujących zasad i standardów architektury IT Przygotowuje specyfikacje systemów informatycznych, pod kątem funkcjonalnym, jak i technicznym, zapewniając wymagane poziomy dostępności, ciągłości, wydajności, pojemności i bezpieczeństwa usług informatycznych. Jest osobą, która akceptuje finalnie wszystkie kluczowe techniczne decyzje związane z produktem. Często podlega mu zespół lub kilka zespołów programistycznych. Ściśle współpracuje z klientem, bardziej pod względem biznesowym niż technicznym. Zbiera wszystkie potrzeby i niezbędne funkcjonalności, a następnie przekłada je na język techniczny i przekazuje zespołowi programistów oraz testerów.

Tester (QA, automatyzacja testów)

Odpowiada za weryfikację oraz walidację oprogramowania informatycznego, przeprowadzanie testów różnymi technikami (manualne, automatyczne), wykrywanie nieprawidłowości pod kątem funkcjonalnym oraz niefunkcjonalnym (np. wydajność), raportowanie błędów oraz opracowywanie dokumentacji procesu testowania. Ściśle współpracuje z zespołem analityków, projektantów i programistów oraz z klientem w czasie tzw. testów akceptacyjnych wykonywanych po stronie klienta.

Odpowiada za jakość dostarczanego rozwiązania, zgodność produktu końcowego z oczekiwaniami biznesowymi klienta spisanymi w specyfikacji.

Projekt Manager

Specjalista w zakresie zarządzania projektami informatycznymi. Odpowiada za planowanie prac, dobór zespołu, podział obowiązków oraz bieżące monitorowanie realizacji. Jest odpowiedzialny za efekt końcowy realizowanego projektu, najczęściej oprogramowanie, które pod kątem jakościowym oraz funkcjonalnym powinno odpowiadać oczekiwaniom stawianym przez klienta. Odpowiada również za budżet projektu, efektywność kosztową jego realizacji oraz harmonogram prac.

(...) designer

Odpowiada za projektowanie aplikacji oraz stron internetowych w taki sposób, aby korzystanie z nich było intuicyjne i przyjemne oraz aby jak najlepiej spełniały one potrzeby użytkowników. Często ma bezpośredni kontakt z klientem, może mieć wpływ na strategię produktu. Uczestniczy w warsztatach analitycznych, identyfikuje potrzeby oraz specyfikację grupy docelowej. Zajmuje się budowaniem prototypów aplikacji oraz przygotowuje projekty graficzne interfejsu. Ściśle współpracuje z zespołem programistycznym w trakcie implementacji rozwiązania, przygotowuje wszystkie zasoby graficzne niezbędne do produkcji systemu.

Spółka zatrudnia specjalistów na wskazanych powyżej stanowiskach na podstawie umowy o pracę, a także umów cywilnoprawnych oraz na podstawie umów o współpracę (B2B). Pracownicy oraz współpracownicy tworzą zespoły projektowe zajmujące się konkretnymi zadaniami, w ramach opisanych powyżej modeli działania.

Umowy o współpracę pomiędzy Spółką a współpracownikiem (B2B) zawierane są w ramach działalności gospodarczej współpracownika (B2B), a w ich ramach m.in.:

1)przenoszone są na Spółkę prawa do fragmentów kodów źródłowych (fragmenty kodów źródłowych są przedmiotem ochrony prawnoautorskiej),

2)przenoszone są na Spółkę autorskie prawa do programów komputerowych,

3)świadczone są na rzecz Spółki usługi informatyczne.

Przedmiotem umów z pracownikami i współpracownikami Spółki jest również świadczenie usług informatycznych z zakresu tworzenia oprogramowania, przygotowania analiz, dokumentacji, szkoleń oraz prowadzenia innych prac związanych bezpośrednio ze świadczeniem usług informatycznych.

Oprócz zadań związanych z tworzeniem innowacyjnych programów komputerowych, pracownicy i współpracownicy Spółki wykonują również prace/świadczą usługi niezwiązane z bezpośrednio z taką działalnością Spółki, a mianowicie:

-czynności administracyjne,

-organizacje szkoleń dla klientów,

-działania zarządcze (organizacyjne),

-montaż urządzeń,

-serwisowanie oprogramowania.

Działania te nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Ewidencja projektów

Spółka prowadzi ewidencję projektów pozwalającą na przypisanie autorskich praw do programów komputerowych do konkretnych projektów i klientów. W ramach prowadzonej ewidencji możliwe jest określenie całego zespołu osób pracujących na danym projekcie (pracowników i współpracowników), czasu poświęconego na dany projekt przez poszczególne osoby, jak również efektów pracy poszczególnych osób.

Ewidencja prowadzona jest w sposób elektroniczny z wykorzystaniem specjalnego programu komputerowego. Gotowe programy komputerowe, jak i fragmenty kodów źródłowych przechowywane są przez Spółkę w repozytorium.

Biblioteka kodów źródłowych

Spółka w ramach swojej działalności wytwarza programy komputerowe oraz fragmenty kodów źródłowych, które umieszcza w bibliotece kodów źródłowych.

Biblioteka kodów źródłowych jest wykorzystywana przez Spółkę do tworzenia przez nią (za pomocą pracowników i współpracowników) innowacyjnych programów komputerowych. Pracownicy i współpracownicy mają do niej swobodny dostęp w trakcie świadczenia przez nich usług na rzecz Spółki, a więc w procesie tworzenia innowacyjnych programów komputerowych.

Koszty ponoszone przez Spółkę

W związku z wytwarzaniem innowacyjnego oprogramowania, Spółka ponosi (lub będzie ponosić) szereg kosztów, do których należy zaliczyć:

1)wynagrodzenie pracowników obejmujące:

a)wynagrodzenie oraz wynagrodzenie za godziny nadliczbowe (w tym honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych),

b)nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, etc.

2)wynagrodzenie współpracowników (bez B2B), w tym honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych:

3)koszty dodatkowe związane z pracownikami i współpracownikami:

a)koszty tzw. benefitów (np. karta sportowa), w przyszłości również inne koszty, w tym koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego;

b)koszty podróży służbowych pracowników i współpracowników (bez B2B);

4)składki na ubezpieczania społeczne w części finansowanej przez Spółkę.

5)koszty nabycia praw do fragmentów kodów źródłowych od współpracowników (B2B) Spółki w postaci odpisów amortyzacyjnych;

6)odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych, budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością) oraz od wartości niematerialnych i prawnych związanych z:

a)licencjami oraz prawami autorskimi;

b)sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in. serwery, komputery, laptopy, monitory),

c)sprzętem i wyposażeniem biurowym,

7)odpisy amortyzacyjne w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł i do których Wnioskodawca stosuje możliwość jednorazowej amortyzacji.

Wyodrębnienie księgowe

Spółka prowadzi księgi rachunkowe na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

Spółka w odrębnym arkuszu kalkulacyjnym (obecnie plik programu Excel) stanowiącym ewidencję pomocniczą dokonuje rozdzielenia kosztów związanych z prowadzoną przez nią działalnością na:

1)związaną z wytwarzaniem innowacyjnego oprogramowania oraz

2)pozostałe, niezwiązane z wytwarzaniem innowacyjnego oprogramowania.

Tak prowadzona ewidencja jest uszczegółowieniem zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przyjętym przez Spółkę zakładowym planem kont, co znajduje odzwierciedlenie w polityce rachunkowości Spółki. Wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w ewidencji szczegółowej prowadzonej w technice arkusza kalkulacyjnego dotyczy i dotyczyć będzie tego samego roku, dla którego sporządzane będzie sprawozdanie finansowe oraz zeznanie podatkowe Spółki.

Klucz alokacji kosztów możliwych do przypisania do tworzenia przez Spółkę innowacyjnych programów komputerowych oparty jest na ewidencji czasu pracy/świadczenia usług przez pracowników i współpracowników (bez B2B) poświęconego na działania związane z tworzeniem innowacyjnego oprogramowania. W konsekwencji możliwe jest określenie proporcji, dzięki której taki klucz może być zastosowany. Proporcja ta obliczana jest według następującego wzoru:

czas pracy pracowników i współpracowników (bez B2B) poświęcony na tworzenie innowacyjnych programów komputerowych/ogółu ogół czasu pracowników i współpracowników (bez B2B)

Ponadto, w prowadzonej ewidencji Spółka zamieszcza takie informacje, jak:

1)rodzaje kosztów poniesionych na tworzenie przez Spółkę innowacyjnych programów komputerowych;

2)wysokość poniesionych przez Spółkę kosztów na tworzenie innowacyjnych programów komputerowych;

3)czas pracy pracowników i współpracowników (bez B2B) poświęcony na działalność badawczo-rozwojową (w tym zakresie Spółka jest w stanie określić jaki procent w ogólnym czasie pracy/świadczenia usług stanowi czas pracy pracownika/czas świadczenia usług współpracownika (bez B2B) przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej).

Spółka zamieszcza w ewidencji informacje z podziałem na poszczególne miesiące roku podatkowego. Ponadto wskazana ewidencja pomocnicza pozwala na powiązanie każdego wyszczególnionego kosztu z odpowiednimi pozycjami w księgach rachunkowych Spółki.

Odliczenie kosztów od podstawy opodatkowania

W związku z tym, że Spółka prowadzi działalność w zakresie tworzenia innowacyjnych programów komputerowych, Spółka zamierza skorzystać z tzw. ulg na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od momentu jej powstania w wyniku przekształcenia, tj. od 2020 r. i w latach następnych.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że:

1)wymienione w treści koszty związane z tworzeniem innowacyjnego oprogramowania nie zostały zwrócone Spółce w jakikolwiek sposób,

2)Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych,

3)Spółka planuje prowadzenie opisanej we wniosku działalności także w przyszłości,

4)Spółka nie posiada statusu centrum badawczo - rozwojowego,

5)Spółka jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 31 i art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT,

6)Spółka nie posiada statusu zakładu pracy chronionej i nie utraciła statusu zakładu pracy chronionej w okresie ostatnich 5 lat,

7)Spółka nie ma prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 18da ustawy o CIT,

8)rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości mogą zaistnieć przesłanki do zastosowania przepisów o tzw. podatku minimalnym, o którym mowa w art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Spółka może ponieść stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo osiągnąć udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach z innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 10 listopada 2022 r., udzielili Państwo następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1.Czy wykonywane prace opisane we wniosku mają charakter twórczy, wykonywane są w systematyczny sposób, czy ich elementem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prace mają charakter twórczy, wykonywane są w systematyczny sposób, a ich elementem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Szczegółowy opis sposobu wykonywania prac został przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

2.Czy jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług?

Tak, działalność Spółki obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do projektowania i tworzenia nowych, ulepszonych lub zmienionych programów komputerowych.

3.Czy koszty wynagrodzeń na rzecz osób wykonujących prace na podstawie umów o pracę, umów-zlecenie i umowy o dzieło stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Koszty wynagrodzeń na rzecz osób:

-wykonujących pracę na podstawie umów o pracę stanowią należności pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-świadczących usługi na podstawie umów zlecenie oraz umów o dzieło stanowią ich należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

4.Czy w prowadzonej księdze rachunkowej były/są wyodrębnione koszty działalności noszącej znamiona działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Spółka w odrębnym arkuszu kalkulacyjnym (obecnie plik programu Excel) stanowiącym ewidencję pomocniczą do ksiąg rachunkowych dokonuje rozdzielenia kosztów związanych z prowadzoną przez nią działalnością na:

-związaną z wytwarzaniem innowacyjnego oprogramowania oraz

-pozostałe, niezwiązane z wytwarzaniem innowacyjnego oprogramowania.

Tak prowadzona ewidencja jest uszczegółowieniem zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przyjętym przez Spółkę zakładowym planem kont, co znajduje odzwierciedlenie w polityce rachunkowości Spółki. Wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w ewidencji szczegółowej prowadzonej w technice arkusza kalkulacyjnego dotyczy i dotyczyć będzie tego samego roku, dla którego sporządzane będzie sprawozdanie finansowe oraz zeznanie podatkowe Spółki.

Należy nadmienić, że ewidencja rachunkowa obejmuje nie tylko zapisy w księgach rachunkowych, ale także ewidencję pomocniczą, wraz z którą stanowi całość ewidencji księgowej Spółki, co znajduje również potwierdzenie w polityce rachunkowości Spółki.

Tak wprowadzone wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej spełnia wymogi wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

5.Czy korzystają Państwo ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Spółka nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

6.Czy wszystkie koszty, w stosunku do których chcieliby Państwo zastosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową nie zostały odliczone od podstawy odliczenia podatku (art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?

Tak, wszystkie koszty, które zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie zostały przez Spółkę odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

7.Czy ww. koszty stanowią koszty uzyskania przychodu?

Tak, wskazane przez Spółkę koszty stanowią jej koszty uzyskania przychodu.

8.Czy w zakresie pytania oznaczonego nr 4 spełnione zostaną warunki wskazane w art. 18db ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy przez te osoby fizyczne, o których mowa w art. 18db ust. 2, rozumieją Państwo osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

1)pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

2)przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%?

Tak, w przypadku osób świadczących na rzecz Spółki pracę na podstawie umowy o pracę oraz osób świadczących na rzecz Spółki usługi na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło:

-są to osoby bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową Spółki;

-czas pracy lub świadczenia usług tych osób przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy lub w czasie przeznaczonym na wykonanie usług w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%.

Pytania

1.  Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, czy prace związane z tworzeniem programów komputerowych w ramach opisanych modeli działania Wnioskodawcy można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2.  Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w związku z pracą nad tworzeniem programów komputerowych - opisane w stanie faktycznym - stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania?

3.  Mając na względzie opisany stan faktyczny, czy Spółka jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nieodliczonej przez wspólników Wnioskodawcy ulgi na działalność badawczo-rozwojową (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) od ich podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przysługującej im przed przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością?

4. Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, czy Wnioskodawca w razie osiągnięcia straty lub dochodu niższego od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, będzie uprawniony do pomniejszenia w całości kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Wnioskodawcę w danym roku podatkowym (od miesiąca następującego po miesiącu złożenia zeznania za poprzedni rok podatkowy) na podstawie art. 18db ustawy o CIT?

5. Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, czy w przypadku zaistnienia obowiązku podatkowego w tzw. podatku minimalnym, o którym mowa w art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym, o której mowa w art. 24ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 24ca ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki związana z tworzeniem programów komputerowych w ramach opisanych modeli działania można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W pierwszej kolejności należy wskazać na zakres definicyjny działalności badawczo-rozwojowej. Przez działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast przez badania naukowe, zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Uzupełniając powyższą definicję należy wskazać na art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Uzupełniając powyższą definicję należy przytoczyć art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wskazują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zakres działań twórczych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej skupiać się powinien m.in. na kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Ustawodawca wprost wskazuje przy tym, że działania te dotyczyć mogą także narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Istotnym jest przy tym, aby wykonywane czynności nie miały charakteru rutynowego i okresowego (nawet jeżeli stanowią ulepszenia).

W zakresie ulgi badawczo - rozwojowej przyjmuje się co do zasady, że w celu skorzystania z tej ulgi należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową, tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.482.2018.1.JS).

Mając na względzie powyższe definicje wyróżnia się 3 kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

1)twórczość,

2)systematyczność, oraz

3)zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczość

O twórczym charakterze działalności możemy mówić, gdy podmiot tworzy innowacyjne rozwiązania, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika, a rezultat działalności powinien być odpowiednio ustalony i mieć charakter indywidualny i oryginalny.

W niniejszej sprawie, Spółka kształtuje (i zamierza kształtować) nowe funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które nie tylko odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów, ale kształtują je w taki sposób, dzięki którym przyczynią się do znacznego usprawnienia procesów biznesowych u klientów.

Tworzone programy komputerowe mają charakter indywidualny i oryginalny oraz rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Charakter twórczy takiej działalności Spółki jest zatem spełniony.

Ponadto, z nabytych od współpracowników (B2B) fragmentów kodów źródłowych Wnioskodawca tworzy (i będzie tworzył) kompletny kod źródłowy będący podstawą gotowego programu komputerowego. Bezpośrednim rezultatem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac mają być nowe kody źródłowe oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci programów komputerowych. Produkty tworzone przez Wnioskodawcę mają (i będą miały) złożony charakter i składają się (będą składać się) z wielu modułów operacyjnych zapewniających funkcjonowanie programu. Zakres aktywności Wnioskodawcy ma (i będzie miał) charakter zindywidualizowanej i kreatywnej działalności prowadzącej do powstania innowacyjnych programów komputerowych.

Tym samym, działalność Spółki spełnia przesłankę twórczości.

Systematyczność

Działalność systematyczna, to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W niniejszej sprawie, Spółka prowadzi (i zamierza prowadzić) działalność w sposób zorganizowany, a więc metodyczny. Prace prowadzone przez Spółkę organizowane są w ramach określonych zespołów pracowników i współpracowników, którzy pracują/świadczą usługi (i będą w przyszłości) - w zależności od rodzaju projektu - zgodnie z określonym modelem i metodyką działania. Działalność ta jest i będzie odpowiednio ewidencjonowana - zarówno jeżeli chodzi o czas pracy, jak i efekty pracy. Powyższe stanowi o tym, że działalność Spółki w tym zakresie ma charakter zorganizowany i uporządkowany. Ponadto, prace wykonywane przez pracowników i współpracowników Spółki odbywają się (i będą odbywać się) według ściśle określonego harmonogramu działania, więc mają (i będą mieć) charakter zaplanowany i metodyczny.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie działalność Spółki ma charakter systematyczny.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

W niniejszej sprawie działalność Spółki ma (i będzie miała) na celu wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Spółki polega (i będzie polegać) na wykorzystaniu zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych, innowacyjnych programów komputerowych, objętych ochroną prawnoautorską w postaci autorskich praw do programów komputerowych.

Tym samym, spełniona została przesłanka zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazano w opisie zagadnienia - prace przy programach komputerowych nie należą do zakresu zadań rutynowych i nie mają charakteru okresowych zmian wprowadzanych do istniejących już programów komputerowych. Pracownicy oraz współpracownicy Spółki w ramach działań związanych z wytwarzaniem innowacyjnych programów komputerowych tworzą rozwiązania oparte na autorskich koncepcjach, co w ocenie Wnioskodawcy bez wątpienia ma twórczy charakter.

W konsekwencji zostały spełnione wszystkie przesłanki uznania działalności Spółki za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że kwestia kwalifikowania działań w zakresie tworzenia nowych rozwiązań z dziedziny IT do kategorii działalności badawczo-rozwojowej była wielokrotnie przedmiotem interpretacji indywidualnych, w których uznawano, że tego typu działania będą objęte przedmiotową ulgą. Ponadto, w tożsamych stanach faktycznych rozstrzygano również o możliwości uznania za działalność badawczo-rozwojową prac w zakresie modyfikacji istniejącego oprogramowania/narzędzia informatycznego, należy tutaj wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 kwietnia 2020 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.30.2020.3.JM.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez Spółkę w związku z pracą nad tworzeniem innowacyjnych programów komputerowych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Mając na względzie brzmienie art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wyróżnić szereg warunków, które muszą być spełnione, aby dany podatnik mógł zaliczyć poniesione przez siebie wydatki do tzw. kosztów kwalifikowanych:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18b ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

4)ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5)w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

7)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

1) Poniesienie przez Spółkę kosztów na działalność badawczo-rozwojową.

Jak wynika z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Pierwszym z warunków jest ponoszenie przez podatnika kosztów na działalność badawczo-rozwojową. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową w zakresie wytwarzania innowacyjnych programów komputerowych. Taka działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Ponadto Spółka ponosi lub będzie ponosić szereg wydatków opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, których poniesienie jest lub będzie niezbędne w celu prowadzenia tego typu działalności.

2)Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z zacytowanego wyżej art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na działalność badawczo-rozwojową podatnika muszą stanowić u niego koszty uzyskania przychodów. Wykazane w stanie faktycznym wydatki Spółki stanowiły i będą stanowić u niej koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3)Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze katalog wydatków wymienionych w art. 18d ust 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznawanych za koszty kwalifikowane, Spółka poniosła i będzie ponosić następujące wydatki, które zaliczają się u niej do kosztów kwalifikowanych:

A.Wynagrodzenie pracowników

Przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazany w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, który został zawarty na podstawie umowy o pracę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy.

Na tle powyższego należy wskazać, że na podstawie obowiązującej doktryny oraz wykładni celowościowej art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można stwierdzić, że nadrzędnym parametrem służącym ocenie, czy możliwe jest odliczenie ulgi na działalność badawczo-rozwojową związaną z zatrudnieniem pracowników w celu wykonania tej działalności, jest rzeczywiste wykazanie, że dany pracownik działalność taką faktycznie realizuje Warunek zatrudnienia pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej interpretować należy z perspektywy tego, czy pracownik rzeczywiście wykonuje prace związane z działalnością badawczo-rozwojową. Bez znaczenia pozostaje przy tym czy w umowie z tym pracownikiem wskazano cel zatrudnienia (działalność badawczo-rozwojowa) oraz kiedy owo zatrudnienie nastąpiło.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest oddelegowanie do działalności badawczo-rozwojowej wcześniej zatrudnionego pracownika. Nie jest również konieczne, aby umowa o pracę z pracownikiem realizującym zadania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej zawierała jakiekolwiek postanowienia w tym zakresie. Istotne jest jednak, aby pracodawca miał możliwość weryfikacji, ile czasu pracownik faktyczne przeznaczył na działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, pracodawca nie jest zobligowany ustawowym nakazem konkretnej formy ewidencjonowania czasu pracy - ustawodawca pozostawił tę materię do uszczegółowienia przedsiębiorcy.

W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka prowadzi szczegółową ewidencję godzin pracy pracowników, tak aby mieć możliwość weryfikacji, ile czasu każdy z nich przeznaczył na prace dotyczące programów komputerowych (prace badawczo-rozwojowe). Spełniony jest zatem warunek zakładający możliwość weryfikacji faktycznego czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, pracownicy w ramach działalności w zakresie tworzenia innowacyjnych programów komputerowych (na stanowiskach wskazanych w stanie faktycznym) wykonują prace, które można uznać za działalność badawczo-rozwojową.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, bez wątpienia można uznać, że koszty związane z pracownikami w zakresie wypłacanego im wynagrodzenia stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane.

B.Wynagrodzenie współpracowników (bez B2B).

Art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych również wydatki podatnika poniesione na wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na podstawie umowy zlecenia, czy też umowy o dzieło zawieranych poza prowadzoną przez daną osobę działalnością gospodarczą (art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Współpracownicy (bez B2B) świadczą swoje usługi na rzecz Spółki w zakresie tworzenia innowacyjnych programów komputerowych na różnych stanowiskach występujących w Spółce (opisane w stanie faktycznym). Tym samym, głównym obszarem, w którym świadczą oni usługi, jest działalność badawczo-rozwojowa Spółki.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka prowadzi szczegółową ewidencję godzin pracy współpracowników (bez B2B), tak aby mieć możliwość weryfikacji, ile czasu każdy z nich przeznaczył na prace dotyczące programów komputerowych (prace badawczo-rozwojowe). Spełniony jest zatem warunek zakładający możliwość weryfikacji faktycznego czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo - rozwojowej. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, współpracownicy (bez B2B) w ramach działalności w zakresie tworzenia innowacyjnych programów komputerowych (na stanowiskach opisanych w stanie faktycznym) wykonują prace, które można uznać za działalność badawczo-rozwojową.

Z uwagi na powyższe, bez wątpienia można uznać, że koszty związane z współpracownikami (bez B2B) stanowią koszty kwalifikowane.

C.Koszty dodatkowe związane z pracownikami i współpracownikami (bez B2B).

Niezależnie od wynagrodzenia pracowników i współpracowników (bez B2B), Spółka ponosi i będzie ponosić jeszcze dodatkowe koszty związane z tymi podmiotami. Są to koszty związane z pracownikami i współpracownikami (bez B2B), związane z działalnością badawczo-rozwojową (pracą nad programami komputerowymi), które mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki na zwrot kosztów związanych z podróżą, noclegiem, biletami, kosztami paliwa, etc., czy różnego rodzajami benefitów, takich jak opieka zdrowotna, czy karty sportowe stanowią wypłatę należności z tytułu umowy o pracę (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), albo z tytułu umowy cywilnoprawnej (art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W związku z powyższym, takie świadczenia stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa odpowiednio w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe, przykładowo należy wskazać:

-   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 czerwca 2019 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.128.2019.3.JKT: „Odnosząc się do kosztów podróży służbowych pracowników związanych z pracami w zakresie produktów (m in. diet i innych należności związanych z podróżą, wydatków na nocleg, bilety, koszty paliwa itp.), stwierdzić należy, że wypłata pracownikowi należności w związku z podróżą służbową - delegacją, stanowi wypłatę należności z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, którą pracodawca może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych.”

-   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2017 r., Nr 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR: „Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia w świetle art. 18d ust. 2 pkt 1 od podstawy opodatkowania w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe wynagrodzenia wypłaconego na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak również kosztów składek z tytułu tych należności wynikających z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych, a także kosztów szkoleń pracowników, które to szkolenia są związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych, oraz kosztów ubezpieczenia medycznego i kosztów podróży służbowych pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych w proporcji w jakiej Ci pracownicy faktycznie realizują prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej należy uznać za prawidłowe.”

D.Składki na ubezpieczania społeczne w części finansowanej przez Spółkę.

Jak wynika z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym osób prawnych, do kosztów kwalifikowanych zalicza się również wydatki na ubezpieczenia społeczne (bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) poniesione przez Spółkę w związku z zatrudnianiem pracowników oraz współpracowników (bez B2B) zajmujących się działalnością badawczo-rozwojową.

Z uwagi na powyższe, bez wątpienia można uznać, że koszty związane z wydatkami na ubezpieczenia społeczne (bez składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) ponoszone przez Spółkę w związku z zatrudnianiem pracowników i współpracowników (bez B2B) stanowią koszty kwalifikowane.

E.Koszty nabycia praw do fragmentów kodów źródłowych od współpracowników (B2B) Spółki w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Spółka nabywa usługi od swoich współpracowników (B2B), którzy prowadzą działalność gospodarczą, na podstawie umowy o współpracę. Wynagrodzenie z tego tytułu nie zostało wymienione w katalogu kosztów kwalifikowanych. Niemniej jednak, w ramach umowy o współpracy z takimi osobami, przenoszone są na Spółkę prawa do fragmentów kodów źródłowych.

Fragmenty kodów źródłowych mogą nie stanowić gotowych programów komputerowych, ale jedynie są częścią takich programów, które następnie są wykorzystywane przez Spółkę do tworzenia innowacyjnych programów komputerowych, jak również mogą być umieszczane w bibliotece kodów źródłowych.

Z uwagi na powyższe, fragmenty kodów źródłowych stanowią wyniki prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez współpracowników (B2B) Spółki oraz jednocześnie stanowią utwór chroniony autorskim prawem majątkowym na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zdaniem Wnioskodawcy, fragmenty kodów źródłowych nie stanowią gotowych programów komputerowych, dlatego nie są objęte ochroną wynikającą z autorskich praw do programów komputerowych.

W związku z powyższym, w tym zakresie znajdzie zastosowanie art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie prawodawca przewiduje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych koszty uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy amortyzacyjne dokonuje się od wartości niematerialnych i prawnych, które zostały nabyte przez podatnika, a do których zalicza się m.in. autorskie prawa majątkowe.

W związku z powyższym, Spółka słusznie zalicza do kosztów kwalifikowanych koszty nabycia praw do fragmentów kodów źródłowych w postaci odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

F.Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych, budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością) oraz od wartości niematerialnych i prawnych związanych z: (a) licencjami oraz prawami autorskimi, (b) sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in. serwery, laptopy, monitory), (c) sprzętem i wyposażeniem biurowym oraz odpisy amortyzacyjne w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł i do których Wnioskodawca stosuje możliwość tzw. jednorazowej amortyzacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty kwalifikowane będą stanowić również koszty takiej jak:

-odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych, budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością) oraz od wartości niematerialnych i prawnych związane z:

-licencjami oraz prawami autorskimi,

-sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in. serwery, komputery, laptopy, monitory);

-sprzętem i wyposażeniem biurowym,

-koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł i do których stosuje się możliwość tzw. jednorazowej amortyzacji.

Powyższe wynika ze wskazanych już wcześniej unormowań art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT. Art. 18d ust. 3 ustawy o CIT wprost wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno zatem budzić wątpliwości, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych składników majątkowych (w części przypadającej na prace badawczo-rozwojowe) stanowią koszty kwalifikowane.

Do kosztów kwalifikowanych zaliczone będą mogły zostać również koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł i do których Spółka stosuje możliwość tzw. jednorazowej amortyzacji. Należy bowiem wskazać, że przepisy ustawy o CIT nie wyłączają z kategorii kosztów kwalifikowanych wydatków rozliczanych na zasadzie tzw. jednorazowej amortyzacji. Z tego względu, stosując zasadę o uznawaniu za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w działalności B+R, również odpisy jednorazowe (dokonywane w ramach tzw. jednorazowej amortyzacji) będą objęte zakresem art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki koszty amortyzacji (stanowią) (i będą stanowić) koszty kwalifikowane, w związku z czym Spółce przysługuje (i będzie przysługiwało) prawo do odliczenia ich od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4)Koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach działań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów.

Wskazany warunek nie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bowiem Spółka nie ponosi takich kosztów kwalifikowanych.

5)W ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawa o CIT nakłada więc na podatników, którzy zamierzają skorzystać z ulgi B+R, obowiązek wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych przez nich księgach rachunkowych. Zastosowany przez podatnika sposób wyodrębnienia kosztów powinien umożliwić prawidłowe zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, które dają prawo do skorzystania z ulgi, w kwocie adekwatnej do odpowiedniego rodzaju kosztu kwalifikowanego.

Ustawodawca nie precyzuje jednak w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać dokonane, wskazując w ogólny sposób, że podatnicy mający zamiar skorzystać z ulgi B+R są obowiązani w ewidencji księgowej wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. Innymi słowy, na podatniku ciąży obowiązek wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych w taki sposób, aby możliwe było ich zidentyfikowanie umożliwiające skorzystanie z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii kosztów. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 stycznia 2020 r., 0111-KDIB1-3.4010.603.2019.1.MBD, zgodnie z którą: „Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Jednakże, skoro wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową ma być podstawą do skorzystania z ulgi, Spółka ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Bez znaczenia w tym przypadku powinien pozostać sposób określenia prowadzonej przez podatnika działalności z perspektywy regulacji z zakresu rachunkowości tym bardziej, że zależnie od obowiązujących dany podmiot zasad rachunkowości katalog prac badawczych i rozwojowych jest różny. Pomimo faktu, że ewidencja rachunkowa jest punktem wyjścia dla ustalania podstawy opodatkowania w CIT, to istnieje szereg zdarzeń gospodarczych, które są zdefiniowane w odmienny sposób dla celów podatkowych i rachunkowych. Ewidencja rachunkowa ma stanowić bazę dla przeprowadzenia kalkulacji podstawy opodatkowania oraz należnego podatku, która odpowiednio zmodyfikowana w oparciu o regulacje podatkowe przedstawia wynik dla celów podatkowych.”

Możliwość wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej z wykorzystaniem arkusza kalkulacyjnego Excel potwierdzają organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo należy wskazać:

-interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.578.2018.1.AN;

-interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 stycznia 2017 r,. nr 2461-IBPB-1-2.4510.1047.2016.1.MM.

Ten rodzaj ewidencji prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym jest i będzie uszczegółowieniem zapisów na kontach księgi głównej zgodnie z przyjętym przez Spółkę zakładowym planem kont i znajduje (oraz będzie znajdował) też odzwierciedlenie w polityce rachunkowości. Ewidencja pomocnicza umożliwia powiązanie każdego wyszczególnionego w niej kosztu z odpowiednimi pozycjami w księgach rachunkowych Spółki. W ten sposób wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w arkuszu kalkulacyjnym nie jest i nie będzie dokonane poza systemem rachunkowości Spółki. Wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w ewidencji szczegółowej prowadzonej w technice arkusza kalkulacyjnego dotyczy i dotyczyć będzie tego samego roku, dla którego sporządzane będzie sprawozdanie finansowe oraz zeznanie podatkowe Spółki.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi ewidencję pomocniczą (obecnie w formie arkusza kalkulacyjnego Excel), w której wyszczególnione są koszty uznawane przez nią za koszty kwalifikowane. Ewidencja ta umożliwia powiązanie każdego wyszczególnionego w niej kosztu z odpowiednimi pozycjami w księgach rachunkowych Spółki.

Z ewidencji wynika wysokość kosztów poniesionych w danym okresie, które klasyfikowane są za koszty kwalifikowane (z uwzględnieniem odpowiedniej proporcji).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca prawidłowo wyodrębnia na podstawie art. 9 ust. 1b ustawy o CIT w ewidencji rachunkowej koszty działalności badawczo-rozwojowej.

6)Kwota odliczonych kosztów kwalifikowalnych nie przekracza limitów określonych w ustawie o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W niniejszej sprawie, Wnioskodawca może dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych z zachowaniem ww. limitów.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do odliczenia kosztów kwalifikowanych za lata wcześniejsze niż 2022 r., Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia kosztów kwalifikowanych z uwzględnieniem limitów wynikających z przepisów obowiązujących w poszczególnych latach, za które będzie dokonywał odliczenia.

7)Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie uzyskał i nie uzyska żadnego zwrotu kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

Jak wynika z powyższego, zostały spełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych wskazanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że powyższe uwagi w zakresie wskazanych kosztów kwalifikowanych dotyczą tylko tej części kosztów, które są i będą faktycznie związane z działalnością badawczo-rozwojową - z pracami nad tworzeniem innowacyjnego oprogramowania. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka w oparciu o system ewidencjonowania czasu pracy, jest i będzie w stanie przyporządkować określone działania do konkretnych projektów (programów komputerowych), a w konsekwencji na tej podstawie określić wysokość kosztów przypadających na działalność badawczo-rozwojową. Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych są i będą zatem zaliczane tylko te koszty, które można rzeczywiście powiązać z pracą nad innowacyjnym oprogramowaniem.

Podsumowując powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę koszty wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, związane z pracą nad innowacyjnym oprogramowaniem, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 93a §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nieodliczonej przez wspólników Wnioskodawcy (przed przekształceniem w sp. z o.o.) ulgi na działalność badawczo-rozwojową od ich podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przysługującej im przed przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Jak wynika z powyższego przepisu, możliwe jest odliczenie ulgi na działalność badawczo-rozwojową również w kolejnych latach podatkowych następujących po roku poniesienia kosztów kwalifikowanych w przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczenia.

W niniejszej sprawie wspólnicy Wnioskodawcy (przed przekształceniem) byli uprawnieni do odliczenia kosztów kwalifikowanych w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę przed przekształceniem (jako spółka cywilna) działalnością badawczo-rozwojową. Wspólnicy Wnioskodawcy (przed przekształceniem) nie odliczyli od podstawy opodatkowania pełnej kwoty przysługującej im ulgi badawczo-rozwojowej, z uwagi na fakt, że wielkość ich dochodów była niższa od kwoty przysługujących im odliczeń.

Jednocześnie należy wskazać na art. 93a §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Wskazany powyżej przepis Ordynacji podatkowej konstytuuje zasadę sukcesji generalnej praw i obowiązków podatkowych. Zgodnie z zacytowanym przepisem, Wnioskodawca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowej przekształcanej spółki.

Zarówno przepisy ustawy o PIT, jak i przepisy ustawy o CIT, przewidują możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych (tzw. ulga badawczo-rozwojowa).

Przepisy ustawy o CIT wykluczają jedynie możliwość bezpośredniego zwrotu nieodliczonych kosztów kwalifikowanych, wyłączając spółkę przekształconą z kategorii rozpoczynających działalność podatników, co wynika z art. 18da ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników.

Podobnie jest w przypadku możliwości zastosowania 9% stawki CIT - w takim przypadku spółka przekształcona nie jest traktowana jako spółka rozpoczynająca działalność, zgodnie z art. 19 ust. 1 a pkt 1 ustawy o CIT, podatnik, który został utworzony w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, spółki powstałe w wyniku przekształcenia kontynuują amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane przez spółki niebędące osobami prawnymi (art. 16g ust. 9 ustawy o CIT).

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o CIT nie przewidują wyraźnego zakazu kontynuacji odliczeń kosztów kwalifikowanych przez spółkę przekształconą, tak jak w przypadku zakazu odliczenia straty spółki niebędącej osobą prawną w art. 7 ust. 3 pkt 4, ust. 4 ustawy o CIT.

Pomocniczo należy wskazać jeszcze na możliwość uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez podmiot przekształcany przez podmiot przekształcony, co zostało potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2019 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.458.2019.1.BKD: „Podsumowując, przy uwzględnieniu, że:

-   zarówno na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych, jak i na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego w spółkę z o. o. wiąże się z sukcesją generalną (uniwersalną) w zakresie praw i obowiązków,

-   Spółka poniesie przed przekształceniem wydatki, które zgodnie z przepisami Ustawy CIT podlegają uwzględnieniu jako koszty uzyskania przychodów w okresie późniejszym, który przypadnie po dniu przekształcenia Spółki w Spółkę z o. o.

należy uznać, że powstała z przekształcenia Spółka z o.o. będzie uprawniona do uwzględniania w kosztach uzyskania przychodów wydatków, które zostaną poniesione przez Spółkę przed przekształceniem, a które zgodnie z przepisami Ustawy CIT podlegają ujęciu jako koszty uzyskania przychodów w okresie późniejszym, który przypadnie już po przekształceniu Spółki w Spółkę z o.o.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych o kwotę nieodliczonych przez wspólników spółki cywilnej kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o CIT w zw. z art. 93a §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie osiągnięcia straty lub dochodu niższego od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia w całości kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Wnioskodawcę w danym roku podatkowym (od miesiąca następującego po miesiącu złożenia zeznania za poprzedni rok podatkowy) na podstawie art. 18db ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

Jak wynika z powyższego przepisu, prawodawca przewidział szereg warunków niezbędnych do spełnienia, aby podatnik mógł dokonać pomniejszenia wynikającego z tego przepisu:

1)podatnik musi być płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych;

2)podatnik musi uzyskiwać przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych;

3)podatnik musi ponosić stratę lub osiągnąć dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d.

Przy spełnieniu powyższych warunków, podatnik jest uprawniony do pomniejszenia podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej podatnika w danym roku podatkowym.

Odnosząc się do poszczególnych warunków:

1) podatnik musi być płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych

Jednym z podstawowych warunków, który musi zostać spełniony odnosi się do tego, że podatnik CIT musi być również płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Prawodawca przewidział, że odliczenie to ma zastosowanie - zgodnie z art. 18db ust. 2 ustawy o CIT - do zaliczek, o których mowa w art 31 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

a)stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego,

b)wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło,

c)praw autorskich.

Przy czym, zgodnie z art. 18db ust. 3 ustawy o CIT, przez osoby fizyczne rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

a)pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

b)przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zatrudnia pracowników i współpracowników (bez B2B). W związku z tym jest również płatnikiem podatku dochodowego na podstawie art. 31 i art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy/świadczenia usług pracowników i współpracowników (bez B2B) pozwalającą na określenie ile czasu pracy/świadczenia usług w ogólnym czasie pracy/świadczenia usług tych osób zostało przeznaczonych na realizację działalności badawczo-rozwojowej. Prowadzona ewidencja pozwala na określenie powyższej proporcji w każdym miesiącu.

Przy czym pojęcie ogólnego czasu pracy nie zostało zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy odwołać się do art. 128 § 1 Kodeksu pracy. W myśl przywołanego artykułu, czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik/współpracownik (bez B2B) wykonuje zadania zlecone przez Spółkę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy/świadczenia usług czas, w którym pracownik/współpracownik (bez B2B) jest poza dyspozycją Spółki. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik/współpracownik (bez B2B) jest do dyspozycji Spółki, ponieważ w tym czasie, pracownik/współpracownik (bez B2B) nie pozostaje w dyspozycji Spółki, a w konsekwencji Spółka nie powinna uwzględniać tego czasu przy obliczaniu powyżej wskazanej proporcji.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że warunek bycia przez Wnioskodawcę płatnikiem podatku dochodowego został i zostanie spełniony.

2) podatnik musi uzyskiwać przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych - prowadzi działalność polegającą na wytwarzaniu programów komputerowych.

Wobec powyższego warunek odpowiedniej struktury przychodów należy uznać za spełniony.

3)podatnik musi ponosić stratę lub osiągnąć dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d.

Kolejnym warunkiem pozwalającym na dokonanie pomniejszenia na podstawie art. 18db ustawy o CIT jest osiągnięcie straty lub dochodu niższego od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie wyklucza, że może osiągnąć stratę lub dochód niższy od przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT.

Wobec powyższego, warunek wysokości dochodów został/zostanie spełniony.

Podsumowując należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia lub spełni w przyszłości wszystkie przesłanki uprawniające go do pomniejszenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 18db ust. 1 w zw. z ust. 2-3 ustawy o CIT.

Przy czym przedmiotowe odliczenie - zgodnie z art. 18db ust. 5 ustawy o CIT nie ma zastosowania do:

1)zaliczek przekazywanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy o PIT - tj. do zaliczek przekazywanych przez zakłady pracy chronionej;

2)podatnikowi, któremu przysługuje kwota określona w art. 18da ustawy o CIT - tj. odliczenie ulgi B+R dla podatnika rozpoczynającego działalność.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca:

1)nie posiada statusu zakładu pracy chronionej;

2)nie ma prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 18da ustawy o CIT.

Tym samym, art. 18db ust. 5 ustawy o CIT nie ma zastosowania w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia zaliczek o niewykorzystaną ulgę B+R, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, w całości o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej go w danym roku podatkowym. W tym zakresie kryterium czasu pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się jedynie do uwzględnienia danego pracownika lub współpracownika (bez B2B) w uldze, co jednak nie wpływa na wysokość potrącanej zaliczki. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 maja 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.89.2022.2.AN.

Natomiast stosownie do treści art. 18db ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

Zgodnie z art. 67 ust. 2 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, pomniejszenie, o którym mowa w art. 18db ustawy o CIT, w brzmieniu nadanym powyższą ustawą, stosuje się po raz pierwszy w 2023 r.

Mając na względzie opisany stan faktyczny, Wnioskodawca będzie mógł po raz pierwszy skorzystać z przedmiotowego pomniejszenia w 2023 r.

Podsumowując, w sytuacji w której Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo osiągnie dochody niższe od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, to Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego - o których mowa powyżej - o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującego tego podatnika w danym roku podatkowym. Wnioskodawca będzie mógł dokonać pomniejszenia począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe do końca roku podatkowego, w którym zostało ono złożone (z uwzględnieniem powyżej wskazanych przepisów przejściowych).

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaistnienia u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w tzw. podatku minimalnym, o którym mowa w art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym (o której mowa wart. 24ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) na podstawie art. 24ca ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1)poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2)osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%

- wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

Jak wynika z powyższego przepisu, obowiązek podatkowy powstaje w przypadku, gdy w roku podatkowym podatnik:

1)poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2)osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%.

W takim przypadku podatek wynosi 10% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie prawodawca wskazał, że podstawa opodatkowania (która jest uregulowana w art. 24ca ust. 3 ustawy o CIT) podlega odpowiednim pomniejszeniom. Zgodnie z art. 24ca ust. 10 pkt 1 ustawy o CIT, podstawa opodatkowania podlega pomniejszeniu o wartość odliczeń zmniejszających w roku podatkowym podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 18, z wyłączeniem pomniejszeń, o których mowa w art. 18f, przy czym art. 27 ust. 4a stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie zgodnie z art. 18 ust. 1 (wprowadzenie do wyliczenia) ustawy o CIT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu (...)

Przy czym zgodnie z art. 18d ust. 1 i 8 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Jak wynika z powyższych przepisów, w przypadku gdy na Wnioskodawcy będzie ciążył podatek minimalny (który jest podatkiem rocznym, obliczanym po zakończeniu danego roku obrotowego), to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym o:

-kwotę ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT dotyczącej roku bieżącego,

-stosowanie do art 18d ust. 8 ustawy o CIT o nieodliczone jeszcze kwoty ulgi badawczo-rozwojowej z 6 wcześniejszych lat podatkowych,

łącznie do kwoty nieprzekraczającej podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo należy wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.101.2022.1.MBD.

Minimalny podatek dochodowy jest podatkiem rocznym, obliczanym po zakończeniu danego roku obrotowego. Podatnicy obowiązani do zapłaty minimalnego podatku dochodowego są obowiązani w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać podstawę opodatkowania wraz z pomniejszeniami o ewentualne odliczenia i kwotę minimalnego podatku dochodowego.

Mając powyższe przepisy na uwadze, stwierdzić należy, że w przypadku zaistnienia przesłanek do obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym podatnikowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia tej podstawy o kwotę ulgi B+R dotyczącej roku bieżącego oraz stosownie do art. 18d ust. 8 ustawy CIT, o nieodliczone jeszcze kwoty ulgi B+R z sześciu wcześniejszych lat podatkowych, łącznie do kwoty nieprzekraczającej podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym. Kwota podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym w danym roku podatkowym wyznacza górną granicę odliczenia przysługującego podatnikowi z tytułu ulgi B+R z roku bieżącego oraz nieodliczonej ulgi B+R z wcześniejszych lat podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Dla uznania prowadzonych przez podatnika prac za działalność badawczo-rozwojową kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz wskazane przepisy prawa, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że prace związane z tworzeniem programów komputerowych w ramach opisanych modeli działania Wnioskodawcy można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 2 stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe oraz koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. 

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)   poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

2)   nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3)  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4)   odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5)   koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)   przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)   odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)   opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2.w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3.w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2.w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3.w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na treść art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane wskazanych we wniosku wydatków na:

1)wynagrodzenia pracowników obejmujące:

a)wynagrodzenia oraz wynagrodzenia za godziny nadliczbowe (w tym honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych),

b)nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, etc.

2)wynagrodzenia współpracowników (bez B2B), w tym honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych:

3)koszty dodatkowe związane z pracownikami i współpracownikami:

a)koszty tzw. benefitów (np. karta sportowa), w przyszłości również inne koszty, w tym koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego;

b)koszty podróży służbowych pracowników i współpracowników (bez B2B);

4)składki na ubezpieczania społeczne w części finansowanej przez Spółkę;

5)koszty nabycia praw do fragmentów kodów źródłowych od współpracowników (B2B) Spółki w postaci odpisów amortyzacyjnych;

6)odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (z wyłączeniem samochodów osobowych, budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością) oraz od wartości niematerialnych i prawnych związanych z:

a)licencjami oraz prawami autorskimi;

b)sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in. serwery, komputery, laptopy, monitory),

c)sprzętem i wyposażeniem biurowym,

7)odpisy amortyzacyjne w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł i do których Wnioskodawca stosuje możliwość jednorazowej amortyzacji.

Odnosząc się do kosztów pracowniczych istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób zatrudnionych na umowę o pracę oraz z którymi zawarta została umowa zlecenie/umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu.

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz wskazane przepisy prawa zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w związku z pracą nad tworzeniem programów komputerowych – opisane w stanie faktycznym – stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 updop, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do zagadnienia przedstawionego w pytaniu oznaczonym nr 3, w pierwszej kolejności wskazać należy na treść art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „ksh”),

spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Zgodnie z art. 551 § 2 ksh,

spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6.

 Stosownie do art. 551 § 3 ksh,

do przekształcenia, o którym mowa w § 2 zdanie pierwsze, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5.

W myśl art. 553 § 1 ksh,

spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Jak stanowi art. 553 § 3 ksh,

wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy,

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej.

Biorąc pod uwagę powyższe podkreślić należy, że wykładnia przepisów Ordynacji podatkowej oraz ksh wskazuje, że konsekwencje podatkowe przekształcenia spółek handlowych reguluje w sposób szczególny Ordynacja podatkowa. Ustawodawca w Ordynacji podatkowej przewiduje bowiem zasadę sukcesji uniwersalnej, podczas gdy przepisy ksh przewidują expressis verbis zasadę kontynuacji (por. Kodeks spółek handlowych, 2014, (…) Kodeks spółek handlowych. Komentarz. T. 4, Warszawa 2012). Zasada sukcesji podatkowej oznacza, że na spółkę przekształconą przechodzą wszystkie prawa i obowiązki podatkowe spółki przekształconej.

Ponadto, analiza updop wskazuje, że przepisy podatkowe nie przewidują szczególnych ograniczeń w zakresie możliwości odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzonymi pracami badawczo–rozwojowymi.

Zatem, jak wynika z ww. art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Tym samym wskazać należy, że art. 18d ust. 8 updop, dopuszcza możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi, w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane oraz gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Mając na względzie opisany stan faktyczny oraz wskazane przepisy prawa, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Spółka jest uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nieodliczonej przez wspólników Wnioskodawcy ulgi na działalność badawczo-rozwojową (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) od ich podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przysługującej im przed przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do zagadnienia poruszanego w treści pytania oznaczonego nr 4 raz jeszcze wskazać należy na art. 18d ust. 8 updop, zgodnie z którym,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1 updop.

W myśl art. 18d ust. 9 updop:

przepisu ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da ustawy o CIT.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na innowacyjnych pracowników”.

Regulacje dotyczącą tej ulgi zawiera dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 18db, który w ust. 1 stanowi, że:

podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

Zgodnie z art. 18db ust. 2 updop,

przepis ust. 1 ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 31 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

1.stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

2.wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

3.    praw autorskich.

Zgodnie z art. 18db ust. 3 updop,

przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

1)pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

2)przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Stosownie do treści art. 18db ust. 4 updop,

uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

W myśl art. 18db ust. 5 updop,

przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania do:

1. zaliczek przekazywanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2. podatnika, któremu przysługuje kwota określona w art. 18da.

Zgodnie z art. 18db ust. 6 updop,

jeżeli podatnik utracił prawo do odliczenia, o którym mowa w ust. 1, dolicza kwoty poprzednio odliczone w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym utracił to prawo.

Z powyższych przepisów wynika, że ulga określona w art. 18db updop, jest adresowana do podatników podatku dochodowego (będących płatnikami), którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową i ze względu na stratę lub niski dochód nie mogli w całości lub w części odliczyć w ramach ulgi B+R wydatków kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2-3 updop, poniesionych w danym roku.

Ulga umożliwia płatnikowi zmniejszenie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń pracowników wskazanych w art. 18db ust. 3 updop, o kwotę nieodliczonych wydatków kwalifikowanych. Odliczeniu podlega kwota stanowiąca iloczyn nieodliczonych wydatków kwalifikowanych i obowiązującej danego podatnika stawki podatku dochodowego.

Należy powołać również treść art. 67 ust. 2 i 3 ww. ustawy z 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105), o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, zgodnie z którymi:

pomniejszenie, o którym mowa w art. 26eb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w 2023 r.

w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2022 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2021 r., pomniejszenie, o którym mowa w art. 18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w roku podatkowym rozpoczynającym się bezpośrednio po tym roku.

Biorąc pod uwagę powyższe, prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, do końca roku podatkowego.

Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Spółka w razie osiągnięcia straty lub dochodu niższego od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d updop, będzie uprawniona do pomniejszenia w całości kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Wnioskodawcę w danym roku podatkowym (od miesiąca następującego po miesiącu złożenia zeznania za poprzedni rok podatkowy) na podstawie art. 18db updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do zagadnienia przedstawionego w pytaniu oznaczonym nr 5 wskazać należy, że od 1 stycznia 2022 r. art. 2 pkt 48 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105) do ustawy o CIT wprowadzono przepisy dotyczące minimalnego podatku dochodowego od osób prawnych, tj. art. 24ca.

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy CIT,

podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1) poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2) osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%

- wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

Stosownie do art. 24ca ust. 3 ustawy CIT,

podstawę opodatkowania stanowi suma:

1)kwoty odpowiadającej 4% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym oraz

2)poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 w takiej części, w jakiej koszty te przewyższają kwotę obliczoną według następującego wzoru:

        [(P - Po) - (K - Am - Kfd)] × 30%

       w którym poszczególne symbole oznaczają:

        P -  zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

        Po - przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,

        K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,

        Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym  do kosztów uzyskania przychodów,

        Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,

oraz

3)wartości odroczonego podatku dochodowego wynikającej z ujawnienia w rozliczeniach podatkowych niepodlegającej dotychczas amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej w zakresie, w jakim skutkuje ona zwiększeniem zysku brutto albo zmniejszeniem straty brutto, oraz

4)kosztów:

a) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania   danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

b) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

c) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

- poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają o 3 000 000 zł kwotę obliczoną według następującego wzoru:

[(P - Po) - (K - Am - O)] × 5%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

O - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odsetki, bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1.

Zgodnie z art. 24ca ust. 10 pkt 1 ustawy CIT,

podstawa opodatkowania podlega pomniejszeniu o wartość odliczeń zmniejszających w roku podatkowym podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 18, z wyłączeniem pomniejszeń, o których mowa w art. 18f, przy czym art. 27 ust. 4a stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 24ca ust. 11 ustawy CIT,

podatnicy obowiązani do zapłaty minimalnego podatku dochodowego są obowiązani w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, wykazać podstawę opodatkowania, pomniejszenia, o których mowa w ust. 10, i kwotę minimalnego podatku dochodowego.

Minimalny podatek dochodowy jest podatkiem rocznym, obliczanym po zakończeniu danego roku obrotowego. Podatnicy obowiązani do zapłaty minimalnego podatku dochodowego są obowiązani w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać podstawę opodatkowania wraz z pomniejszeniami o ewentualne odliczenia i kwotę minimalnego podatku dochodowego.

Zatem, w przypadku zaistnienia przesłanek do obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym podatnikowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia tej podstawy o kwotę ulgi B+R dotyczącej roku bieżącego oraz stosownie do art. 18d ust. 8 ustawy CIT, o nieodliczone jeszcze kwoty ulgi B+R z sześciu wcześniejszych lat podatkowych, łącznie do kwoty nieprzekraczającej podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym. Kwota podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym w danym roku podatkowym wyznacza górną granicę odliczenia przysługującego podatnikowi z tytułu ulgi B+R z roku bieżącego oraz nieodliczonej ulgi B+R z wcześniejszych lat podatkowych.

Jednocześnie, zauważyć należy, że do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 7 października 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180), która weszła w życie 26 października 2022 r., został dodany art. 38ec, o treści:

1. Zwalnia się podatników obowiązanych do zapłaty minimalnego podatku dochodowego z obowiązków określonych w art. 24ca za okres od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2023 r.

2. W przypadku podatników, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2024 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2023 r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się do końca tego roku podatkowego.

Ww. artykuł stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r.

Mając na względzie opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w przypadku zaistnienia obowiązku podatkowego w tzw. podatku minimalnym, o którym mowa w art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od podstawy opodatkowania podatkiem minimalnym, o której mowa w art. 24ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 24ca ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zaznaczyć należy, że stosownie do zadanego pytania wyznaczającego granice rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena czy Wnioskodawca spełnia określone ustawowo warunki w zakresie opodatkowania, tj. podatku minimalnego. Wskazanie w tym zakresie przyjęto jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).