- Czy działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania spedycją - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT? - Czy działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT? - Czy poniesione Koszty Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę?

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 sierpnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

  - działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania spedycją - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT;

  - działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT;

  - poniesione Koszty Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 października 2022 r., (data wpływu 26 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność od (…) r. Od początku jej istnienia, głównym rodzajem działalności firmy jest spedycja i logistyka.

Spółka posiada własny terminal logistyczny w (…), na terenie którego, oprócz pomieszczeń biurowych, znajdują się magazyny krajowe klasy A (…), (…).

Zakres prowadzonej działalności obejmuje głównie:

- transport drogą morską, lotniczą i lądową,

- odbiory kontenerów z portów polskich i niemieckich,

- usługi agencji celnej,

- składy celne, magazyny celne i krajowe,

- konfekcjonowanie towarów,

- dystrybucja na terenie kraju,

- doradztwo w zakresie strategii logistycznych.

Spółka także przyczynia się do rozwoju rynku e-commerce w Polsce, służąc pomocą w organizacji logistyki oraz obsługą magazynową sklepów internetowych. X oferuje logistyczne wsparcie dla sprzedaży internetowej, obsługę sklepów internetowych, konfekcjonowanie oraz zarządzanie transakcjami za pomocą nowoczesnych rozwiązań informatycznych. W ramach zarządzania magazynem i wysyłkami oferuje m.in. (...).

X jest Spółką prywatną w 100% zbudowaną w oparciu o polski kapitał, posiadającą (...) lat doświadczenia w obsłudze (...). Spółka rokrocznie zostaje wyróżniana w rankingu (…). Spółka nieustannie się rozwija, osiągając nie tylko stały wzrost obrotów, lecz również inwestując w nowe rozwiązania podnoszące efektywność prowadzonej działalności.

Spółka posiada następujące działy: (…)

Z uwagi na posiadaną przez Spółkę wykwalifikowaną kadrę programistów oraz wielopłaszczyznowe know-how pracowników X w zakresie zagadnień w obszarze logistyki czy magazynowania oraz zidentyfikowaną potrzebę podniesienia efektywności działania przedsiębiorstwa w sferze zarządzania spedycją oraz zasobami magazynowymi, podjęto decyzję o opracowaniu własnych rozwiązań IT, których celem miało być opracowanie innowacyjnych rozwiązań zmieniających i usprawniających prowadzenie działalności przez X. W rezultacie, prace prowadzone przez pracowników Spółki w latach (...) doprowadziły do stworzenia dwóch, stworzonych od podstaw, zaprojektowanych w oparciu o zindywidualizowane potrzeby Spółki, rozwiązań:

1. Systemu do zarządzania (...) - (...) ((...)), pozwalającego na podniesienie efektywności działalności firmy -(...), oraz

2. Systemu do zarządzania (...)— (...) ((...)) - pozwalającego na podniesienie efektywności działalności firmy w zakresie zarządzania stanem magazynowym,

(dalej: „Projekty”).

W ramach prac programiści X stworzyli o(...), pozwalające na podniesienie efektywności działalności firmy. Stworzenie obu rozwiązań, w oparciu o zindywidualizowane potrzeby Spółki, wymagało od specjalistów podjęcia czynności mających charakter twórczy tj. stanowiący nowy wytwór intelektu programistów X - od opracowania koncepcji, przez zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania, kończąc na weryfikacji koncepcji i przeprowadzeniu testów implementacyjnych. Stąd uwzględniają prace, podczas których zdobywana była nowa wiedza, która następnie została zastosowana dla opracowania nowego dla Spółki rozwiązania.

Ad. 1 - Projekt (...).

Celem projektu było opracowanie od podstaw, stworzonego w oparciu o zindywidualizowane potrzeby Spółki, własnego systemu (...) ((...)), pozwalającego na podniesienie efektywności działalności firmy -(...).

Rynek software branży TSL (Transport, Spedycja i Logistyka) nie dysponował oraz nie dysponuje tak uszytym na miarę potrzeb Spółki oprogramowaniem, które skupia w sobie wszystkie funkcje zarówno sprzedażowe, jak i operacyjne (spedycji morskiej, drogowej, lotniczej, dystrybucji krajowej oraz agencji celnej). Tym samym, podjęto decyzję o opracowaniu we własnym zakresie odpowiedniego systemu. W konsekwencji, powstało (...).

Kluczowym czynnikiem sukcesu w branży TSL jest szybkość reakcji na zmieniające się otoczenie. Poprzez posiadanie własnego oprogramowania oraz własnego zespołu programistów Spółka jest w stanie na bieżąco modyfikować funkcje własnego (...), poprawiać już istniejące moduły, dodawać nowe funkcje, tworzyć nowe raporty. W przypadku jakiegokolwiek gotowego oprogramowania proces ten byłby bardzo czasochłonny, a w przypadku niektórych funkcjonalności wręcz niemożliwy. Prace nad projektem są i były prowadzone w latach 2018-2022.

U podstaw koncepcji posiadania własnego systemu (...) leży konieczność stworzenia oprogramowania umożliwiającego szybkie, efektywne i kompleksowe zarządzania przedsiębiorstwem branży TSL, sprzedażowymi i spedycyjnymi w bardziej efektywny i kompleksowy sposób niż dotychczas. Program miał umożliwiać raportowanie codziennych działań sprzedażowych, relacji z klientami oraz działań spedycyjnych zarówno ilościowych, jak wyników finansowych na zleceniach oraz wspomagać proces windykacji.

1. Zarządzanie relacjami z klientem, podwykonawcą i zarządzanie sprzedażą.

Program (...) skupia wszystkich aktywnych i potencjalnych klientów Spółki, ilustruje aktualne kontakty z nimi, poziom zadłużenia, przesiane oferty, zrealizowane zlecenia oraz zlecenia w trakcie opracowania. (...) także archiwizuje i porządkuje dotychczasowe doświadczenie Wnioskodawcy. System zakłada automatyzację procesu doboru podwykonawców krajowych i zagranicznych, gromadzenia stawek spedycyjnych, a następnie tworzenia ofert. (...) umożliwia kadrze zarządzającej tworzenie raportów oceniających współpracę z klientami poprzez analizę ilości zrealizowanych dla klienta zleceń, a także jego poziom zadłużenia. Program ułatwia planowanie sprzedaży, wizyt u klientów, a także ocenę pracy poszczególnych handlowców i osiąganych przez nich marż na zleceniach.

2. Moduły operacyjne/spedycyjne.

Program (...) w łatwy i intuicyjny sposób umożliwia pracownikom działów operacyjnych (spedycji morskiej, drogowej, lotniczej, dystrybucji krajowej oraz agencji celnej) realizowanie zleceń klientów Spółki oraz zarządzanie codzienną pracą spedycyjną w bardziej efektywny i kompleksowy sposób nich dotychczas. Praca spedytora została zautomatyzowana poprzez gromadzenie wszystkich danych o przesyłkach w jednym miejscu, otrzymanie możliwości planowania realizacji zleceń, możliwość szybkiego tworzenia raportów o przesyłkach dla klientów oraz szybkiego rozliczania finansowego każdego zlecenia. Kadra kierownicza i Zarząd natomiast ma opcje automatycznego generowania raportów o ilości zrealizowanych zleceń przez spedytora, rodzajach zleceń, marży na każdym zleceniu, kierunków importu i eksportu.

Główne parametry rozwiązania: (…)

Przed wdrożeniem oprogramowania (...) Spółka nie posiadała żadnego oprogramowania wspomagającego zarówno sprzedaż, jak i działania operacyjne. Codzienna praca odbywała się w oparciu o pliki Word i Excel zapisywane w odpowiednich katalogach na dyskach sieciowych.

Praca na wielu różnorodnych plikach i katalogach pochłaniała mnóstwo czasu oraz energii, generowała błędy, uniemożliwiała planowanie czy szybkie raportowanie. Aby mieć możliwość zarządzania Spółką poprzez kompleksowe zarządzanie danymi, szybkie raportowanie i planowanie Spółka potrzebowała oprogramowania, które skupiałoby w sobie zarówno elementy programu (…), jak i oprogramowania do wspomagania pracy operacyjnej w obrębie spedycji morskiej, drogowej, lotniczej, dystrybucji krajowej oraz agencji celnej.

W efekcie przeprowadzonych prac powstało rozwiązanie, które było na bieżąco poprawiane, aktualizowane i rozwijane. Dzięki opracowanemu rozwiązaniu Spółka:

- ma szybki dostęp do wszystkich danych sprzedażowych i operacyjnych zgromadzonych w jednym miejscu,

- zautomatyzowała wszystkie procesy sprzedażowe i operacyjne.

W efekcie przeprowadzonych prac powstało rozwiązanie, które było na bieżąco poprawiane, aktualizowane i rozwijane. Dzięki opracowanemu rozwiązaniu Spółka:

  - ma szybki dostęp do wszystkich danych sprzedażowych i operacyjnych zgromadzonych w jednym miejscu,

  - zautomatyzowała wszystkie procesy sprzedażowe i operacyjne,

  - poprawiła szybkość i efektywność pracy sprzedażowej, operacyjnej i rozliczeń finansowych,

  - wyeliminowała popełnianie wielu błędów na poziomie sprzedażowym i operacyjnym,

  - oszczędza czas pracowników i jest ich w stanie bardziej efektywnie wykorzystywać,

  - ma możliwość tworzenia wielu raportów dla kadry kierowniczej i Zarządu na podstawie których podejmowane są kluczowe decyzje odnośnie dalszego kierunku rozwoju działalności.

Stworzenie niniejszego rozwiązania wymagało połączenia specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin. Realizacja projektu wymagała od programistów X wykorzystania zasobów wiedzy ze sfery logistyki, metod ilościowych, programowania. W poszczególnych modułach zaimplementowane zostały algorytmy wspomagające takie procesy jak: (...).

Celem systemu było magazynowanie danych m.in. o zleceniach, kontenerach, przewozach czy klientach. Aby móc wykorzystać w odpowiedni sposób te informacje niezbędne było stworzenie modułu raportującego. Ta funkcjonalność obejmowała możliwość kreowania zestawu danych na potrzeby poszczególnych działów. W tym obszarze specjaliści Spółki wykorzystali metody ilościowe, w których określane były parametry liczbowe w odpowiednich jednostkach, charakteryzujące badane zjawisko lub obiekt badań. W przypadku niniejszego projektu specjalistom X posłużyły m.in. do określania współpracy z klientem na podstawie ilości czynności z nim wykonanych. Dzięki tym metodom Spółka uzyskała również przegląd współpracy z agentami na podstawie ilości zrealizowanych bookingów. W prosty sposób może określić liczbę TEU służącą do określenia ilości obsługiwanych kontenerów.

Projekt bazy został przystosowany do tworzenia mierników strukturalnych, ramowych, mierników gospodarności oraz jakości. W przypadku firmy spedycyjnej ma to kolosalne znaczenie, gdyż na ich podstawie określamy m.in wielkość masy wolumenu transportowego, zlecenie transportu na jeden przewóz, koszty transportu na jedno zlecenie transportowe, przeciętne koszty transportu na jednostkę ciężaru, stopień obsługi czy dotrzymanie terminu. Dzięki temu możliwie stało się określenie, gdzie trzeba dokonać ewentualnych zmian oraz gdzie położyć nacisk przy planowaniu budżetu na kolejne wydatki.

W ramach podejmowanych prac pracownicy X napotkali liczne wyzwania technologiczne, niemniej dzięki zaangażowaniu w projekt specjalistów z bardzo długim stażem pracy i olbrzymim doświadczeniem w pracy spedycyjnej, z sukcesem udało się wypracować rozwiązania dla napotkanych trudności.

Napotkanym wyzwaniem technologicznym była m.in. integracja systemu X z zewnętrznym systemem księgowym. Problematyczne były kwestie raportowania, gdzie poszczególne zestawy danych znajdowały się w różnych systemach (opracowano interfejs, którego zadaniem jest pozyskiwanie danych ze źródeł zewnętrznych). Kolejną trudnością był proces integracji modułu dystrybucji drogowej z API kurierów. Niestety każdy z:

a) kurierów,

b) projektantów, pracujących nad stworzeniem architektury systemu,

c) programistów, odpowiedzialnych za tworzenie kodu,

d) dyrektorów/kierowników działów Spedycji: Morskiej, Lotniczej, Drogowej, Sprzedaży oraz Agencji Celnej, zaangażowanych w nadzór merytoryczny oraz testowanie rozwiązania.

Projekt realizowany był w uporządkowany i ustrukturyzowany sposób, w którym można wyróżnić następujące etapy:

 I. Opracowanie koncepcji systemu w oparciu o posiadaną wiedzę.

II. Zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania (m.in. projekt modułów: zarządzania relacjami z klientami, spedycji morskiej, spedycji lotniczej, spedycji drogowej, agencji celnej, ofertowania (sprzedaż), dystrybucji krajowej).

III.Weryfikacja koncepcji, implementacja i testy systemu.

IV.Weryfikacja możliwości zastosowania nowych rozwiązań i metod przeprowadzenia procesu w warunkach rzeczywistych.

I. Opracowanie koncepcji systemu w oparciu o posiadaną wiedzę.

W ramach fazy koncepcyjnej podjęto wielopłaszczyznową analizę funkcjonalności nowego systemu tj. opracowania wstępnej koncepcji oprogramowania. Prace obejmowały m.in. następujące aktywności podczas których łączono posiadaną oraz zdobywano nową wiedzę, pozwalającą na stworzenie od podstaw zindywidualizowanego oprogramowania:

1. Analiza ogólna wymagań biznesowych pod kątem funkcjonalności projektowanego systemu - Ten etap wykazał potrzebę podziału systemu na dwie sekcje - odpowiedzialną za zarządzanie bazą klientów oraz kontaktami z nimi, drugą bezpośrednio wspomagającą działalność operacyjną spedytorów. Proces analizy wykazał także konieczność integracji systemu z zewnętrznym programem obsługującym rozliczenia zleceń oraz monitorującym salda finansowe poszczególnych klientów. Analizie poddane zostały również kwestie bezpieczeństwa oraz zdefiniowanie ról poszczególnych użytkowników systemu.

2. Analiza bezpieczeństwa oraz ról użytkowników - Analiza kwestii dostępowych wykazała konieczność przygotowania rejestru osób posiadających możliwość dostępu do systemu. Osoba posiadająca dostęp musiała być skategoryzowana pod względem dostępu do poszczególnych modułów systemu. Do tego celu musiały zostać stworzone grupy użytkowników odpowiadające uprawnieniom do korzystania z systemu.

3. Stworzenie koncepcji obsługi relacji z klientami - Analiza wymagań pod kątem obsługi relacji z klientami wykazała konieczność stworzenia modelu biznesowego klienta, który zakłada możliwość gromadzenia danych podstawowych o kliencie takich jak nazwa, NIP, KRS czy adres rejestrowy, ale również monitorowania współpracy z nim. Stworzona koncepcja uwzględnia magazynowanie wszelakich kontaktów z klientem oraz dostęp do działań operacyjnych z nim przeprowadzonych. Aby dodatkowo zautomatyzować pracę powstała koncepcja stworzenia modułu automatycznego ofertowania oraz generowania notatek służbowych ze spotkań z klientem.

4. Analiza funkcjonalności systemu pod kątem wspomagania pracy operacyjnej spedycji. Analiza polegała na szerokich konsultacjach z klientem oraz dostęp do działań operacyjnych z nim przeprowadzonych. Aby dodatkowo zautomatyzować pracę powstała koncepcja stworzenia modułu automatycznego ofertowania oraz generowania notatek służbowych ze spotkań z klientem.

5. Analiza funkcjonalności systemu pod kątem wspomagania pracy operacyjnej spedycji. Analiza polegała na szerokich konsultacjach z przedstawicielami każdego z działów spedycyjnych i uwzględnianiu ich potrzeb w zakresie wspomagania ich codziennych działań. W wyniku przeprowadzonych badań zapadła decyzja o przygotowaniu czterech oddzielnych modułów, z których każdy będzie odpowiedzialny za obsługę innego rodzaju spedycji. Udało się wyodrębnić spedycję morską, drogową, lotniczą moduł dystrybucji krajowej i agencję celną.

6. Analiza stworzenia poszczególnych modułów systemu:

a) modułu (...),

b) modułu (...),

c) modułu (...),

d) modułu (...).

Ww. etapy polegały na zdefiniowaniu zestawu potrzeb danej sekcji spedycji/dystrybucji drogowej w zakresie wspomagania procesów związanych z obsługą transportu. Analiza wykazała, że moduły zawierać powinny m.in. funkcjonalność obejmującą wyszukiwanie zleceń po zadanych kategoriach, tworzenie zleceń na konkretnych klientów, możliwość generowania zestawu dokumentów oraz możliwość raportowania. Dodatkowo moduły musiały posiadać możliwość pobierania danych ze źródła zewnętrznego na potrzeby rozliczania zleceń. Dodatkowo moduł dystrybucji krajowej musiał posiadać możliwość wysyłania danych na potrzeby ewentualnych integracji z systemami kurierskimi np. (...).

e) modułu (...). Celem stworzenia modułu było przygotowanie uniwersalnego narzędzia umożliwiającego opracowanie ofert na poszczególne usługi X. Wstępne założenia zakładały stworzenie wspólnego systemu ofertowania dla wszystkich działów, jednak analiza wykazała, że różnice między kwotowaniami są zbyt duże dla poszczególnych sekcji stąd decyzja o rozbiciu modułu na kilka mniejszych dedykowanych poszczególnym spedycjom.

 f) modułu (...). Analiza pozwoliła zdefiniować funkcjonalność obejmującą: wyszukiwanie zleceń po zadanych kategoriach, tworzenie zleceń na konkretnych klientów, możliwość generowania zestawu dokumentów oraz możliwość raportowania. Moduł musiał posiadać możliwość pobierania danych ze źródła zewnętrznego na potrzeby rozliczania zleceń oraz opcję połączenia zlecenia agencyjnego z ze zleceniami poszczególnych spedycji.

II. Zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania.

W ramach fazy nastąpiło szczegółowe zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania. Dla każdego ze zdefiniowanych modułów specjaliści X prowadzili prace, których celem było m.in.:

1. Przygotowanie zestawu danych.

2. Przygotowanie modelu relacyjnej bazy danych (tabele, procedury, wyzwalacze, funkcje, indeksy, relacje).

3. Przygotowanie diagramów:

a. opracowanie przypadków użycia,

b. przygotowanie diagramu klas,

c. przygotowanie diagramu aktywności,

d. przygotowanie diagramu maszyny stanowej dla wybranych klas.

4. Przygotowanie makiet formularzy.

III. Weryfikacja koncepcji, implementacja i testy systemu.

Podczas tej kluczowej fazy projektu podjęte zostały prace programistyczne. Zgodnie z dokumentacją projektową został stworzony fizyczny model bazy danych na silniku (…). Diagramy klas stworzone na potrzeby poszczególnych modułów posłużyły za wzór przy implementacji składowych systemu. Tworzenie interfejsu użytkownika zostało przeprowadzone w (…). Projekt interfejsu początkowo zakładał stworzenie poszczególnych formularzy przy użyciu Windows (…), jednak ze względów funkcjonalno-estetycznych, docelowo zmieniona została technologia na (…).

Równolegle do prac nad programowaniem prowadzona była faza testów poszczególnych zadań realizowanych w ramach projektu, polegająca na weryfikacji poprawności działania nowego Systemu na podstawie opracowanych wcześniej koncepcji funkcjonalnych i technicznych. Pracownicy Spółki regularnie weryfikowali wyniki testów, wprowadzając ulepszenia i dostosowując oprogramowanie. W trakcie realizacji projektu na bieżąco tworzona była również dokumentacja techniczna, uwzględniająca wprowadzenie nowych mechanizmów i rozwiązań.

Faza ta zawierała m.in. następujące prace:

1. Implementacja rdzenia systemu oraz mechanizmów bezpieczeństwa w tym autoryzacji, modułu zarządzania grupami użytkowników wraz z ich dostępem. Fizyczne stworzenie formularzy wraz z ich logiką biznesową.

2. Implementacja zarządzania relacjami z klientami, na tym też etapie stworzono repozytorium plików wykorzystywane nie tylko do przechowywania kontaktów z klientami, ale również użyte w modułach spedycyjnych.

3. Implementacja poszczególnych modułów.

4. Testy wewnętrzne zgodnie z rozpisanymi scenariuszami testowymi. Na tym etapie udostępniono system w wersji testowej dla potencjalnych użytkowników końcowych.

IV. Weryfikacja możliwości zastosowania nowych rozwiązań i metod przeprowadzenia procesu w warunkach rzeczywistych.

W ramach tej fazy nastąpiła weryfikacja ostatecznej wersji systemu w warunkach rzeczywistych. Jako że system został zaprojektowany w architekturze klient - serwer na dedykowanym serwerze została przygotowana baza danych wraz z jej mechanizmami. Aplikacja kliencka została rozdystrybuowana na stacje robocze.

Jako że system projektowany był przy ścisłej współpracy z klientem docelowym (kadrą kierowniczą) każdy etap był konsultowany i szczegółowo omawiany. Ostateczna wersja systemu nie wymagała dostosowań. Jeżeli chodzi o infrastrukturę była ona z góry ustalona. Środowisko testowe było dokładnym odwzorowaniem środowiska produkcyjnego.

Ad. 2 - Projekt (...).

Celem projektu było opracowanie od podstaw, stworzonego w oparciu o zindywidualizowane potrzeby Spółki, własnego systemu (...) ((...)), który rejestruje i monitoruje wszystkie zdarzenia magazynowe od przyjęcia, przez składowanie i kompletację, aż po wydanie towaru oraz rozlicza wszystkie czynności magazynowe pod kątem ponoszonych kosztów i osiąganej marży.

Kluczowym czynnikiem sukcesu w branży logistycznej jest szybkość reakcji na zmieniające się otoczenie. Poprzez posiadanie własnego oprogramowania oraz własnego działu programistów. Spółka jest w stanie na bieżąco modyfikować funkcje własnego (...), poprawiać już istniejące moduły, dodawać nowe funkcje, tworzyć nowe raporty. W przypadku jakiegokolwiek gotowego oprogramowania proces ten byłby bardzo czasochłonny, a w przypadku niektórych funkcjonalności wręcz niemożliwy.

Tym samym, w obliczu dysponowania własnymi zasobami w postaci własnego działu programistów doświadczonych w tworzeniu systemów odpowiadających potrzebom Spółki, jak również mając świadomość, iż zakup rozwiązania dostępnego na rynku nie spełniłby oczekiwań firmy, podjęto decyzję o opracowaniu we własnym zakresie odpowiedniego systemu. W konsekwencji, jest to autorskie rozwiązanie opracowane przez specjalistów X stanowiące nowość nie tylko względem Spółki, ale również będące unikalnym rozwiązaniem, nie mającym odpowiednika na krajowym rynku.

Projekt realizowany był w latach 2018-2021.

U progu koncepcji posiadania własnego systemu (...) leży konieczność stworzenia nowoczesnego oprogramowania umożliwiającego całościową optymalizację pracy magazynu, szybką i efektywną integrację (...) z systemami zewnętrznymi klientów Spółki (własne API) oraz możliwość szybkiego dostosowywania oprogramowania do zmieniających się warunków otoczenia i indywidualnych potrzeb klientów.

Główne parametry rozwiązania: (…)

Różnice w stosunku do dotychczasowego rozwiązania stosowanego w Spółce i rozwiązań rynkowych (nowość):

Przed wdrożeniem własnego oprogramowania (...) Spółka korzystała z gotowego oprogramowania (...) opartego na oprogramowaniu Windows. W miarę rozwoju Spółki i powiększaniu powierzchni magazynowej oprogramowanie (...) (…) przestało spełniać oczekiwania Spółki, stało się archaiczne, powolne, mało intuicyjne, nie dawało perspektyw na dalszy, dynamiczny rozwój oraz implementację nowych funkcji zgodnie z oczekiwaniami klientów.

Spółka, która posiadała własny dział programistów tworzących i rozwijających własny systemem (...) postanowiła stworzyć własne oprogramowanie (...) oparte na oprogramowaniu Android, dające szersze możliwości integracji z systemami zewnętrznymi klientów Spółki (własne API), posiadające nowoczesny i intuicyjny interfejs, który poprzez swoją funkcjonalność jest przyjazny użytkownikowi przez co całe oprogramowanie (...) staję się bardziej efektywne.

W efekcie przeprowadzonych prac powstało rozwiązanie, które jest/było na bieżąco poprawiane, aktualizowane i rozwijane. Dzięki opracowanemu rozwiązaniu Spółka:

  - zapewnia szybką i efektywną integrację (...) z systemami zewnętrznymi aktualnych i potencjalnych klientów Spółki (własne API),

  - ma możliwość szybkiego dostosowywania oprogramowania do zmieniających się warunków otoczenia i indywidualnych potrzeb klientów,

  - ofertuje kompleksowe zarządzanie stanami magazynowymi,

  - oferuje szybsze wydawanie towaru, ma mniej pomyłek w wydaniach,

  - oferuje sprawną inwentaryzację,

  - na bieżąco poprawia rentowność działań operacyjnych,

  - w skład systemu wchodzi aplikacja webowa umożliwiająca prowadzenie gospodarki magazynowej przy pomocy tabletu bądź smartphone,

  - posiada moduł kalendarza umożliwiającego planowanie wydań i przyjęć na długi czas, posiada moduł raportowy generujący statystyki odnośnie do obrotów we/wy, rotacji towaru oraz kreator raportów,

  - posiada ewidencję czasu pracy dla poszczególnych czynności magazynowych,

  - system ma wbudowaną bazę klientów umożliwiającą rozliczanie klientów pod kątem operacji magazynowych,

  - opcja wirtualizacji magazynu umożliwia szybkie znalezienie towaru w przestrzeni magazynowej,

  - wirtualny model magazynu umożliwia szybką reakcję na zmiany w strukturze przestrzeni magazynowej,

  - zaimplementowane opcjonalne algorytmy podpowiadają magazynierom ułożenie towaru pod względem podobnych cech oraz szybkości rotacji,

  - możliwość przeprowadzania wydań według algorytmów (...).

Stworzenie niniejszego rozwiązania wymagało połączenia specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin. Realizacja projektu wymagała od programistów X wykorzystania zasobów wiedzy ze sfery logistyki, gospodarki magazynowej - zwłaszcza obsługi magazynu wysokiego składowania, matematyki, statystyki, programowania.

Wykonanie analizy i projektu systemu do obsługi magazynu wysokiego składowania było niezwykle skomplikowanym i długotrwałym procesem. Nie sposób było wykonać projekt bez posiłkowania się wiedzą z zakresu ogólnie pojętej logistyki. Etap analizy wykazał, że system musi być przygotowany na obsługę bardzo zróżnicowanego asortymentu. Każdy z nich wymaga innego rodzaju obsługi.

Przy wydaniach zdefiniowana została możliwość korzystania z algorytmów (...). W zależności od wymagań klienta istnieje możliwość oznaczenia jak jego towar będzie wydawany. Konsultacje z logistykami wskazały problem rozmieszczania towarów w regałach magazynowych. Jedną z kwestii było grupowanie towarów pod względem tych samych cech.

W tym przypadku specjaliści Spółki wykorzystali matematykę oraz wyznaczanie tzw. odległości euklidesowej. Algorytm sprawdza, gdzie w magazynie istnieje już podany towar i szuka najbliższego mu wolnego miejsca.

Kolejną kwestią było rozmieszczenie towaru pod względem jego rotacji. Zgodnie z dobrą praktyką, towar szybko rotujący powinien być umieszczany na dolnych półkach regałów. Do rozwiązania tego problemu specjaliści X posiłkowali się grupowaniem statystycznym, gdzie wyodrębniano jednostki towarowe na podstawie jednoznacznych kryteriów. Pozwoliło to na stworzenie wykazu klasyfikacyjnego i na jego podstawie oszacować który towar i z jakimi cechami ma największą rotację przez co można go odpowiednio umiejscowić na magazynie.

W ramach podejmowanych prac pracownicy X napotkali liczne wyzwania technologiczne, niemniej dzięki zaangażowaniu w projekt specjalistów z bardzo długim stażem pracy i olbrzymim doświadczeniem w pracy spedycyjnej, z sukcesem udało się wypracować rozwiązania dla napotkanych trudności.

1. Faza koncepcyjna:

Sama koncepcja systemu obsługującego magazyn wysokiego składowania była zrozumiała dla specjalistów X zaangażowanych w realizację projektu, zarówno dostęp do wiedzy doświadczonych logistyków, jak i doświadczenie w pracy z innymi rozwiązaniami dostępnymi na rynku pozwolił pracownikom na przygotowanie odpowiedniego modelu biznesowego. Wyzwaniem było opracowanie sposobu wymiany danych z klientami. Początkowa koncepcja systemu zakładała wymianę danych z klientami przy pomocy strony www. Konsultacje wykazały potrzebę większej automatyzacji tego procesu. Zlecanie wydań i przyjęć poprzez aplikację internetową wymagało od klientów wykonywania tej samej pracy na dwóch systemach. Sytuacja wymusiła na Spółce konieczność opracowania innych form wymiany danych. W toku prac zdefiniowano, iż najkorzystniejsze jest wykorzystanie API stworzonego w technologii SOAP oraz wymiana danych przy pomocy serwera (…) i plików (…) o z góry zdefiniowanej strukturze.

2. Faza projektowa:

Na typ etapie głównym wyzwaniem było zaprojektowanie aplikacji mobilnej. Początkowo założone zostało, że aplikacja kolektorowa będzie wykonana z przeznaczeniem na terminale pracujące pod kontrolą system Windows (…). Konsultacje z dostawcami sprzętu jasno wskazały, iż zapasy tych urządzeń są na wyczerpaniu i w przypadku awarii może być problem ze znalezieniem zamienników. Z tego też względu specjaliści X zdecydowali się na wybór kolektorów z systemem Android. Wymusiło to wyłączenie dodatkowego narzędzia do tworzenia systemy jakim jest (…). Inna specyfika tego rozwiązania wymusiła inne podejście do projektu aplikacji mobilnej.

3. Implementacja:

Podobnie jak w fazie projektowej największym wyzwaniem był proces tworzenia aplikacji mobilnej. Do jej stworzenia programiści X użyli języka (...), który był dla Spółki nowością. Niemałym wyzwaniem było też przygotowanie wymiany plików XML. Poza samą definicją struktury plików należało przygotować serwer FTP i odpowiednio podzielić jego udziały tak, aby odpowiadały kontom poszczególnych klientów.

Tworzenie i rozwijanie Systemu (...) odbywało się przy współpracy:

a) kierownika projektu, odpowiedzialnego za nadzór techniczny nad projektem,

b) projektantów, pracujących nad stworzeniem architektury systemu,

c)  programistów, odpowiedzialnych za tworzenie kodu,

d) Dyrektora Logistyki i Zastępcy Dyrektora Logistyki, zaangażowanych w nadzór merytoryczny oraz testowanie rozwiązania,

e) pracowników biura magazynu, pracowników magazynowych, zaangażowanych w fazę testowania rozwiązania i konsultacji.

Projekt realizowany był w uporządkowany i ustrukturyzowany sposób, w którym można wyróżnić następujące etapy:

I. Opracowanie koncepcji systemu w oparciu o posiadaną wiedzę.

II. Zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania (m.in. projekt bazy danych, aplikacji dla biura magazynu, aplikacji mobilnej do pracy w magazynie, aplikacji webowej, API, interfejsu plikowej wymiany danych).

 III. Weryfikacja koncepcji, implementacja i testy systemu.

I. Opracowanie koncepcji systemu w oparciu o posiadaną wiedzę.

W ramach fazy koncepcyjnej podjęto wielopłaszczyznową analizę funkcjonalności nowego systemu tj. opracowania wstępnej koncepcji oprogramowania. Prace obejmowały m.in. następujące aktywności podczas których łączono posiadaną oraz zdobywano nową wiedzę, pozwalającą na stworzenie od podstaw zindywidualizowanego oprogramowania:

 1. Analiza systemu pod kątem wymagań magazynu wysokiego składowania.

Analiza wykazała potrzebę podzielenia systemu na pięć części. Pierwsza z nich to aplikacja przeznaczona dla użytkowników biura magazynu w tym administratorów systemu. Jej zadaniem będzie obsługa codziennej pracy operacyjnej. Z tego też poziomu miało być realizowane zarządzanie dostępem do systemu i przydzielanie uprawnień poszczególnym użytkownikom.

Kolejnym etapem będzie stworzenie narzędzia dla pracy magazynierów. Jego zadaniem było wspomaganie magazynierów w codziennych czynnościach związanych z obsługą towaru na magazynie. Proces analizy wykazał, że rozwiązaniem najbardziej odpowiadającym wymaganiom firmy X będzie zastosowanie kolektorów mobilnych z systemem Android.

Prace analityczne wykazały potrzebę elektronicznej wymiany danych z klientami. Na potrzeby tej funkcjonalności opracowane zostały trzy możliwości. Pierwsza z nich to aplikacja webowa umożliwiająca obsługę podstawowych czynności magazynowych. Drugim opracowanym rozwiązaniem jest wymiana danych przy pomocy plików XML. Ostatnim i najbardziej kompleksowym będzie przygotowanie API.

 2. Analiza funkcjonalności systemu pod kątem pracy biura magazynu.

Podczas tego etapu przeprowadzony był szereg konsultacji z pracownikami biura magazynu oraz jego kierownictwem. Rozmowy pozwoliły określić funkcjonalność, na którą składają się następujące elementy: obsługa wydań, obsługa przyjęć, obsługa protokołów rozbieżności, kreowanie i obsługa bazy towarowej, zarządzanie strukturą magazynu, sporządzanie harmonogramu przyjazdów i wyjazdów, zwalnianie awiz i przyjęć do fizycznych realizacji, raportowanie, kontrola pracy magazynierów, sprawdzanie zajętości magazynu.

 3. Analiza systemu pod kątem fizycznej obsługi magazynu.

Kluczowym elementem analizy były rozmowy z magazynierami oraz uczestnictwo w fizycznych procesach wydań i przyjęć. Ważnym elementem pracy magazyniera jest dostęp do informacji w każdym miejscu magazynu. Z tego też względu już na etapie wstępnej analizy zapadła decyzja o zastosowaniu przenośnych kolektorów danych. Na chwilę analizy na rynku były dostępne urządzenia pracujące pod kontrolą systemów Windows (…) oraz Android. Wybór padł na terminale z systemem Android ze względu na jego większe wsparcie.

Co do wymagań funkcjonalnych to udało się sprecyzować następujące: obsługa wydań, obsługa przyjęć, obsługa prostych przesunięć, szybka lokalizacja towaru na magazynie, wydruk etykiet.

 4. Analiza sposobów wymiany danych z klientem.

Wcześniejsza analiza wykazała potrzebę zastosowania trzech sposobów wymiany danych z klientami. Oczekiwania co do funkcjonalności każdego z nich jest takie samo i sprowadza się do: tworzenia dokumentów przyjęcia, tworzenia dokumentów wydania, sprawdzania stopnia realizacji procesów we/wy, dostępu do bazy towarowej, raportowania, dostępu do stanów magazynowych, generowanie dokumentów we/wy.

II. Zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania.

W ramach fazy nastąpiło szczegółowe zaprojektowanie poszczególnych elementów składowych rozwiązania, w tym:

1. Projekt bazy danych, obejmujące:

- Przygotowanie zestawu danych;

- Przygotowanie diagramu (…);

- Przygotowanie modelu relacyjnej bazy;

a) tabele,

b) procedury,

c) wyzwalacze,

d) funkcje,

e) indeksy,

 f) relacje,

2. Projekt:

- aplikacji dla biura magazynu,

- projekt aplikacji mobilnej do pracy w magazynie,

- projekt aplikacji webowej - każde z nich obejmujące:

- Przygotowanie diagramów,

a) opracowanie przypadków użycia,

b) przygotowanie diagramu klas,

c) przygotowanie diagramu aktywności,

d) przygotowanie diagramu maszyny stanowej dla wybranych klas,

- Przygotowanie makiet formularzy.

3. Projekt API:

- Przygotowanie zestawu danych;

- Przygotowanie modelu relacyjnej bazy danych;

a) przygotowanie diagramu (…);

b) tabele,

c) procedury,

d) wyzwalacze,

e) funkcje,

 f) indeksy,

g) relacje,

- Przygotowanie diagramów,

a) opracowanie przypadków użycia,

b) przygotowanie diagramu klas,

c) przygotowanie diagramu aktywności,

d) przygotowanie diagramu maszyny stanowej dla wybranych klas.

4. Projekt interfejsu plikowej wymiany danych:

- Przygotowanie szablonów XML dla we/wy;

- Przygotowanie diagramów;

a) przygotowanie diagramu klas,

b) przygotowanie diagramu aktywności,

- Przygotowanie makiet formularzy.

III. Weryfikacja koncepcji, implementacja i testy systemu.

Podczas tej kluczowej fazy projektu podjęte zostały prace programistyczne. Baza danych została zaimplementowana na silniku (…). Prace przy aplikacji biura magazynu, API oraz wymianie plików XML zostały przeprowadzone w (…) przy pomocy języka (...). Aplikacja mobilna została stworzona w (…) w języku (...).

Przy końcówce webowej użyte zostały: (…). Sam proces programistyczny przebiegł bez większych problemów. Największym wyzwaniem była implementacja bazy danych w taki sposób by była w stanie przetworzyć odpowiednią ilość informacji. Na etapie projektu rozdzielono bazę na bieżącą i archiwalną.

Aby wydajność systemu była zadowalająca przygotowano zestaw indeksów które zostały zdefiniowane podczas przygotowania bazy.

Równolegle do prac nad programowaniem prowadzona była faza testów poszczególnych zadań realizowanych w ramach projektu, polegająca na weryfikacji poprawności działania nowego Systemu na podstawie opracowanych wcześniej koncepcji funkcjonalnych i technicznych. Pracownicy Spółki regularnie weryfikowali wyniki testów, wprowadzając ulepszenia i dostosowują oprogramowanie. W trakcie realizacji projektu na bieżąco tworzona była również dokumentacja techniczna, uwzględniająca wprowadzenie nowych mechanizmów i rozwiązań.

Faza ta zawierała m.in. następujące prace:

- implementacja(...),

- implementacja aplikacji (...),

- implementacja aplikacji (...),

- implementacja aplikacji (...),

- implementacja (...),

- implementacja (...).

Proces testowania przeprowadzony został przy pomocy scenariuszy testowych oraz udostępnienie wersji testowej wybranym pracownikom z poszczególnych sekcji magazynu. Równolegle testowano aplikację w biurze magazynu oraz aplikację przeznaczoną dla magazynierów. Sposób wymiany danych z klientami testowany był przy współpracy z działami IT firm, które chciały się integrować z X. Testowany był przesył zestawu danych oraz odbiór odpowiednich komunikatów.

Po etapie testowym rozpoczęto przygotowanie do wdrożenia. Architektura klient serwer wymagała przygotowania serwera bazodanowego z zaimplementowaną obsługą technologii (…), w tym przypadku posłużono się rozwiązaniem (…). Na tym też serwerze została umieszczona aplikacja www wraz z API. Aplikacje klienckie zostały wgrane na stacje robocze w biurze Spółki. Przy pomocy stacji dokujących rozdystrybuowano aplikację na urządzenia mobilne. Na samym magazynie zostały rozmieszczone drukarki termiczne do wydruku etykiet.

Dla obu projektów polegających na tworzeniu Systemów, o których mowa w niniejszym Wniosku, X posiada także dokument zwany (…). Dokument ten jest sporządzany przez kierownika danego projektu i zawiera następujące informacje o realizowanym projekcie:

I. Informacje Ogólne:

a) Nazwa projektu,

b) Czas realizacji projektu,

c) Osoby odpowiedzialne za projekt,

d) Okres, który obejmuje niniejszy dokument,

e) Koszty kwalifikowane projektu.

II. Opis projektu:

a) Cel projektu,

b) Rezultat projektu,

c) Etapy realizacji prac nad projektem.

III. Uzasadnienie szczegółowe - Przesłanki zakwalifikowania projektu jako badawczo-rozwojowego.

KOSZTY PRACOWNICZE.

W związku z zatrudnianiem pracowników na potrzeby prowadzonej działalności związanej z tworzeniem ww. Projektów, Spółka ponosiła koszty pracownicze obejmujące m.in.:

a. wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”);

b. wynagrodzenia za czas urlopu oraz ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, świadczenia z tytułu usprawiedliwionej nieobecności w pracy (np. wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy), stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT;

c. składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 z późn. zm., dalej: „ustawa o SUS”) - finansowane przez Spółkę jako płatnika składek;

d. premie, bonusy i nagrody, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT;

zwane dalej: „Koszty Pracy”.

Wśród specjalistów X zaangażowanych w realizację Projektów (dalej: „pracownik B+R” lub „pracownicy B+R”) znajdowali się zarówno pracownicy, których cały czas pracy dedykowany był podejmowaniu działań badawczo-rozwojowych, jak i tacy, którzy jedynie część swojego czasu poświęcali na ten cel.

Chcąc uznać ww. koszty za kwalifikowane w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „ulga na działalność badawczo- rozwojową”), Spółka pragnie uznać za kwalifikowane Koszty Pracy w wysokości ustalonej z zastosowaniem odpowiedniej proporcji pozwalającej wyliczyć koszty poniesione na rzecz danego pracownika B+R za dany miesiąc w takiej części, w jakiej czas danego pracownika B+R przeznaczony na faktyczną realizację działalności B+R pozostawał w ogólnym czasie pracy tego pracownika B+R w miesiącu, za który Spółka jest zobowiązana wypłacić wynagrodzenie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy.

Tym samym, prowadzona przez Spółkę ewidencja pozwala na kalkulację proporcji (dalej: „Wskaźnik B+R”) określającej w jakiej części czas pracy danego pracownika B+R przeznaczony na faktyczną realizację działalności B+R pozostawał w ogólnym czasie pracy tego pracownika B+R w miesiącu, za który Spółka jest zobowiązana wypłacić wynagrodzenie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy.

W zakresie działalności objętej niniejszym Wnioskiem o interpretację, Spółka nie uzyskiwała, nie uzyskuje i nie zamierza uzyskiwać przychodów z zysków kapitałowych.

W kontekście obowiązujących przepisów należy zaznaczyć, że Spółka, nie posiadała i nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień określonych w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT.

Koszty kwalifikowane, z tytułu wynagrodzeń pracowników, o których mowa we Wniosku nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.

Pismem z dnia 24 października 2022 r., uzupełniono opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Wydatki będące przedmiotem pytania oznaczone nr 3, tj. Koszty Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty, o których mowa we wniosku, stanowią oraz będą stanowić koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca wyodrębnia koszty w ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, które jego zdaniem spełniają definicje kosztów kwalifikowanych.

Koszty realizacji projektów prowadzonych przez pracowników, o których mowa we wniosku są pokrywane ze środków własnych Wnioskodawcy i nie są/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Pytania:

1. Czy działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania spedycją - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT?

2. Czy działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT?

3. Czy poniesione Koszty Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania spedycją - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. 1 oraz Ad. 2

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe dzielą się na badania (art. 4a pkt 27 ustawy o CIT):

a. podstawowe - prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm., zwanej dalej: „ustawą Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”),

b. aplikacyjne - prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Przytoczone przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Kryteria te powinny być spełnione łącznie. Dla potrzeb podatków dochodowych działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

b. mieć twórczy charakter,

c. być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

d. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tym samym, zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą (tj. nastawioną na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru) obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. prowadzoną w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, mając określone cele, harmonogram, zasoby) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (w tym w celu projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Warto w tym miejscu odwołać się do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w Podręczniku Frascati. Podręcznik Frascati wskazuje, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Stosownie do treści Podręcznika Frascati, aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a. twórcza,

b. nowatorska,

c. metodyczna,

d. nieprzewidywalna,

e. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowane przez Spółkę prace w zakresie tworzenia opisywanych Projektów są pracami rozwojowymi, tj. Spółka nabywa, łączy i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych, logistyki, gospodarki magazynowej, matematyki, statystyki, do projektowania i tworzenia nowych systemów (...) oraz (...).

W przypadku każdego projektu, podstawowym celem ww. prac było tworzenie rozwiązania informatycznego w sposób umożliwiający uzyskanie funkcjonalności odpowiadających na wysokie wymagania Spółki oraz jej otoczenia biznesowego. Projektowane rozwiązania nie tylko rozwijają i ulepszają obecnie istniejące w X procesy, ale także przyczyniają się do powstania w przyszłości nowych i jeszcze bardziej zaawansowanych procesów realizacji świadczonych usług.

Działalność Spółki w zakresie tworzenia zarówno:

1. Systemu do zarządzania spedycją - (...), jak i

2. Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...),

(dalej: „Systemy’), posiadała następujące cechy:

A. Twórczość i nowatorskość.

Prace X nad tworzeniem tak Systemu do zarządzania spedycją System, jak i Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi, były pracami twórczymi. W ich realizację zaangażowani byli specjaliści, którzy na podstawie posiadanej wiedzy i umiejętności tworzyli nowe nie tylko dla Spółki, ale również rynku, rozwiązania.

Stworzone Systemy są efektem pracy kreatywnej pracowników zaangażowanych w Projekty Spółki, których praca poprzedzona była analizą, w trakcie której wypracowano optymalną koncepcję, metodologię pracy oraz podejście do rozwiązania problemu.

W realizację prac zaangażowani byli pracownicy Spółki, którzy na podstawie obecnie posiadanej wiedzy opracowali od podstaw:

1. uszyty na miarę, program spedycyjno-sprzedażowy, który w łatwy i intuicyjny sposób umożliwia pracownikom działów sprzedaży i działów operacyjnych (spedycji morskiej, drogowej, lotniczej, dystrybucji krajowej oraz agencji celnej) realizowanie zleceń klientów Spółki oraz zarządzanie operacjami sprzedażowymi i spedycyjnymi w bardziej efektywny i kompleksowy sposób niż dotychczas,

2. uszyty na miarę, indywidualny program magazynowy, który rejestruje i monitoruje wszystkie zdarzenia magazynowe od przyjęcia, przez składowanie i kompletację, aż po wydanie towaru oraz rozlicza wszystkie czynności magazynowe pod kątem ponoszonych kosztów i osiąganej marży.

Tworzone Systemy stanowiły nowość nie tylko w skali Spółki, ale jest też nowatorskie na skalę krajową. Tworzenie własnego oprogramowania podnoszącego produktywność Wnioskodawcy jest kluczowe, aby Spółka mogła utrzymać swoją globalną pozycję rynkową.

Rozwiązanie w postaci stworzonego Systemu do zarządzania spedycją, jest nowością nie tylko w skali przedsiębiorstwa, lecz również kraju (rozwiązania analogiczne nie występujące dotychczas w polskim rynku). Rynek software branży TSL nie dysponował oraz nie dysponuje tak uszytym na miarę potrzeb Spółki oprogramowaniem, które skupia w sobie wszystkie funkcje zarówno sprzedażowe, jak i operacyjne (spedycji morskiej, drogowej, lotniczej, dystrybucji krajowej oraz agencji celnej).

Rozwiązanie w postaci stworzonego Systemu do zarządzania operacjami logistyczno- magazynowymi jest nowością nie tylko w skali przedsiębiorstwa, lecz również kraju (rozwiązania analogiczne, uwzględniające charakterystykę procesów magazynowych realizowanych w X, nie występujące dotychczas na polskim rynku).

Czynności wykonywane w ramach Projektów miały charakter twórczy tj. stanowią nowy wytwór intelektu programistów X. Prace wymagały m.in. podjęcia następujących, kroków:

- opracowania koncepcji systemu w oparciu o posiadaną wiedzę,

- zaprojektowania poszczególnych elementów składowych rozwiązania,

- weryfikacji koncepcji, implementacji i testów systemu.

Żadne z powyższych działań nie stanowiło działań rutynowych i powtarzalnych, w szczególności nie dotyczyły utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań.

Prace nie obejmują także napraw błędów w ramach prac serwisowych, czy aktualizacji Systemów/oprogramowania niepowodującej dodania nowej funkcjonalności.

Procesy były efektem pracy kreatywnej pracowników X zaangażowanych w realizacje każdego z Projektów (charakter indywidualny). Realizacja Projektów poprzedzona była dużą liczbą spotkań koncepcyjnych, w trakcie których pracownicy Spółki wypracowywali optymalną koncepcję, metodologię pracy oraz podejście do rozwiązywania problemu. Przeanalizowano również dostępne w tym zakresie rozwiązania na rynku oraz potrzeby wewnętrzne Systemów X, w efekcie czego uzyskano potwierdzenie, że takich rozwiązań nie można kupić od zewnętrznego dostawcy. Świadczy to o oryginalnym charakterze każdego z Systemów.

B.  Metodyczność oraz Systematyczność.

Prace w każdym z Projektów realizowane były w sposób metodyczny, uporządkowany, a rozpoczęcie poprzedzała analiza w zakresie dostępnych rozwiązań, luk, potrzebnych zasobów kadrowych i technicznych, a także czasu realizacji.

Do realizacji każdego z Projektów został powołany odpowiedni zespół roboczy posiadający specjalistyczną wiedzę oraz niezbędne doświadczenie. Prace były prowadzone w sposób ciągły, nie incydentalny, według harmonogramu prac projektowych, uwzględniającego czas realizacji projektu na bazie przyjętej metodologii oraz wyznaczonych przez zespół kamieni milowych dla poszczególnych etapów. Prace te miały charakter metodyczny - prowadzone były w sposób systematyczny, o czym świadczy m.in. podział procesu wytwarzania każdego Systemu na poszczególne etapy wskazane w stanie faktycznym.

Projekty zostały przeprowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, tj. przyjęte zostały dla każdego z nich cele do osiągnięcia, opracowano harmonogram i zaalokowano zasoby. W ramach Projektów opracowano dokumentację techniczną, zawierającą szczegółowe wymagania dotyczące działania systemu.

Czynności realizowane w ramach Projektów wykonywane były w sposób systematyczny. Podejmowano procesy, które rozpoczynały się z momentem zidentyfikowania potrzeb Spółki. Następnie przechodzono od fazy koncepcyjnej, poprzez projektową aż po wdrożenie i testowanie, co stanowi nierozerwalny cykl prac. Tym samym wszelkie działania, stanowiły logiczną i nierozłączną całość, oraz zostały podejmowane w celu realizacji założonego celu - wytworzenia każdego z nowatorskich Systemów.

C.  Nieprzewidywalność (w tym niepewność wykonywanych prac).

Prowadzone prace nad tworzeniem obu Systemów charakteryzowały się niepewnością badawczą i nieprzewidywalnością. Przystępując do prac nad każdym z Projektów, nie było pewności co do wyniku przedsięwzięć podejmowanych w ramach działalności oraz co do metodologii realizacji procesu, a także finalnego wyniku (m.in. co do czasu, kosztów potrzebnych do osiągnięcia oczekiwanych wyników). Oznacza to, że cały proces wiązał się z niepewnością badawczą, która charakterystyczna jest dla prowadzenia prac B+R.

Tworząc nowe Systemy pracownicy X stanęli przed koniecznością zmierzenia się z sytuacją, w której w danym obszarze brakuje określonych informacji/systemów, niezbędnych do stworzenia nowego lub ulepszonego rozwiązania.

Wymagało to opracowania koncepcji poszczególnych modułów oraz funkcjonalności, które nie posiadały jeszcze modelowego sposobu postępowania, wymagających rozważenia czy opracowanie docelowego rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod.

Na każdym etapie tworzenia istniała niepewność co do końcowego rezultatu prac, a w rezultacie - co do powodzenia całego projektu. Nie było także pewności w zakresie kosztów i czasu jakie są niezbędne do osiągnięcia zamierzonego celu.

D. Możliwość przeniesienia lub odtworzenia (w tym zwiększenie zasobów wiedzy/wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań).

Efektem każdego z Projektów było skuteczne i trwałe podniesienie poziomu dojrzałości procesu zarządzania przedsiębiorstwem dzięki opracowaniu autorskiego oprogramowania:

 1. pozwalającego na podniesienie efektywności działalności firmy - łączącego w sobie zarówno elementy programu CRM, jak i oprogramowania do wspomagania pracy operacyjnej w obrębie spedycji morskiej, drogowej, lotniczej, dystrybucji krajowej oraz agencji celnej (dla System do zarządzania spedycją);

 2. umożliwiającego całościową optymalizację pracy magazynu, szybką i efektywną integrację (...) z systemami zewnętrznymi klientów Spółki (własne API) oraz możliwość szybkiego dostosowywania oprogramowania do zmieniających się warunków otoczenia i indywidualnych potrzeb klientów (dla System do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi).

Realizacja Projektów wymagała od programistów X wykorzystania zasobów wiedzy ze sfery:

1. logistyki, metod ilościowych, programowania. W poszczególnych modułach zaimplementowane zostały algorytmy wspomagające takie procesy jak: formowanie jednostek ładunkowych i organizacja multimodalnego transportu wodno-lądowego, sporządzanie dokumentacji transportowej, kalkulacja kosztów, podejmowanie czynności administracyjnych, prawnych oraz handlowo-finansowych (dla System do zarządzania spedycją);

2. logistyki, gospodarki magazynowej - zwłaszcza obsługi magazynu wysokiego składowania, matematyki, statystyki, programowania (dla System do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi).

W rezultacie firma X pozyskała nową wiedzę (np. poprzez projektowanie rozwiązań i ich walidację, użycie niestosowanych dotąd technik/metod) i wykorzystała posiadaną wiedzę w celu opracowania nowych procesów i narzędzi. Oznacza to, że w efekcie realizacji projektu doszło do zwiększenia zasobów wiedzy w Spółce oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Opracowane Systemy zostały z sukcesem zaimplementowane w Spółce w warunkach rzeczywistych oraz odpowiednio opisane, co wskazuje również, że rezultaty Projektów były odpowiednio ustalone.

Wiedza zdobyta w trakcie realizacji prowadzenia prac nad Projektami oraz ich wyniki są potencjalnie możliwe do odtworzenia do wykorzystania/zaimplementowania w innych sferach operacji Spółki (m.in. w kolejnych systemach zarządzania przedsiębiorstwem, które mogą stanowić przedmiot dalszych prac programistów X).

Rezultaty prac w zakresie tworzenia Systemów zostały odpowiednio udokumentowane, by możliwe było ich późniejsze odtworzenie. Nowa wiedza, powstała w trakcie odpowiednich badań lub opracowywania nowych koncepcji, może następnie zostać wykorzystywana do tworzenia konkretnych funkcjonalności oprogramowania lub nowych dla Spółki systemów. Przy czym nie tylko wyniki badań, które są następnie wykorzystywane do tworzenia konkretnych funkcjonalności stanowią źródło nowej wiedzy. W przypadku opracowania funkcjonalności o niezadawalających cechach i właściwościach, informacja taka stanowi również nową wiedzę.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki polegającą na opracowaniu:

1. Systemu do zarządzania spedycją - (...), jak i

2. Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...),

o których mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 27-28 ustawy o CIT, gdyż spełnione są przesłanki określone w art. 4a pkt 27-28 ustawy o CIT.

Dodatkowo działalność wypełnia kryteria uznania za badawczo-rozwojowy w myśl Podręcznika Frascati.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, Wnioskodawca może uznać za koszty kwalifikowane Koszty Pracy, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z prowadzonej przez Spółkę ewidencji. Zdaniem Wnioskodawcy, wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników Kosztów Pracy stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek. Jednocześnie kwota odliczenia wskazanych wyżej kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć limitu tych kosztów, wskazanych w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik odlicza co do zasady od podstawy obliczenia podatku/opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”. Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli to należności i składki dotyczą pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w Spółce. Kwota odliczenia wskazanych wyżej kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć limitu tych kosztów, wskazanych w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, do którego odnosi się art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zauważyć należy, iż wynagrodzenie za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego należy również do świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, będzie więc, zdaniem Spółki powinno stanowić koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Ustawodawca, przewidział trzy warunki uznania tzw. „kosztów pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w obu ustawach dochodowych, tj.:

a) muszą stanowić koszty uzyskania przychodu podatnika podatku dochodowego;

b) muszą dotyczyć tych pracowników, którzy w ramach swojej pracy realizują prowadzoną działalność badawczo-rozwojową i tylko w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

c) muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Przepisy ustaw nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, których pracowników należy traktować jako realizujących działalność badawczo-rozwojową. Istotnym jest, aby taki pracownik faktycznie świadczył pracę na rzecz działalności B+R. Koszty zatrudnienia pracowników nierealizujących działalności badawczo-rozwojowej nie stanowią kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Koszty te, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie będą kosztami kwalifikowanymi poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

W przedstawionym opisie wskazano, że Wnioskodawca prowadzi, w jego opinii, działalność badawczo-rozwojową. W celu prowadzenia tej działalności Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę.

Spółka prowadzi ewidencję, na podstawie której jest w stanie określić zaangażowanie pracowników/zleceniobiorców w prace badawczo-rozwojowa w skali miesiąca. Dzięki prowadzonej ewidencji, kosztem kwalifikowanym będą świadczenia wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, w wysokości ustalonej za pomocą Wskaźnika B+R. Wskaźnik ten pozwoli na przypisanie proporcjonalnie do czasu przeznaczonego przez danego pracownika na realizację działalności B+R.

Zdaniem Spółki, w takiej samej proporcji w danym okresie rozliczeniowym (tj. w danym miesiącu), kosztem kwalifikowanym będzie wynagrodzenie np. za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego, premii czy dodatków za nadgodziny pracowników, jako że wynagrodzenie to należy również do świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. W ocenie Spółki, taki sposób ustalania wysokości kosztów pozwala na wyeliminowanie z kosztów kwalifikowanych tej części, która nie dotyczy faktycznego zaangażowania pracowników w prace B+R. Powyższe stanowisko jednoznacznie uzasadnia praktyczne zastosowanie określenia „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu” zawartego w dyspozycji art. 18 ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o CIT. Takie podejście wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Szczecinie, który w wyroku z 13 lutego 2019 r. (I SA/Sz 835/18) stwierdził, że nie ma podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT wprowadzone od 1 stycznia 2018 r., miało ułatwić ustalenie proporcji w sytuacji gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością, na to właśnie wskazuje treść „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”, a nie wyłączyć wynagrodzenie za wskazany czas z kosztów kwalifikowanych.

Podobnie orzekł WSA w Gliwicach w wyroku z 22 października 2020 r., (ISA/G1422/20) - stwierdzając, iż „Decydujące jest wykonywanie przez pracownika działalności B+R, a skoro jest ona wykonywana na podstawie umowy o pracę, to wszystkie przychody podatnika związane z jego stosunkiem pracy oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.”

Kolejno, w wyroku WSA w Warszawie z 25 listopada 2020 r., (III SA/Wa 1051/20), w analogicznym stanie faktycznym do tego prezentowanego przez Spółkę, mianowicie w sytuacji gdy pracownicy B+R nie realizowali/nie realizują wyłącznie prac badawczo-rozwojowych, lecz również inne prace nie mieszczące się w definicji ustawowej działalności B+R, Sąd orzekł, iż: „Wypływający z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, nakaz oddzielenia wydatków pracowniczych, ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową od wydatków związanych z wykonywaniem innego rodzaju obowiązków, w oparciu o czasowe wyodrębnienie realizowanych zadań nie oznacza jednak, że z kosztów kwalifikowanych należy wykluczyć wydatki pracownicze, ponoszone na utrzymanie pracowników w czasie przebywania ich na urlopie czy też w czasie niemożności wykonywania przez nich zadań, w związku z przebywaniem pracowników na urlopie lub za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy (np. wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy).”

Warto przy tym wskazać także na istnienie interpretacji indywidualnych (np. z 28 listopada 2017 r., Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0115-KDIT3.4011.375.2017.1.MR, czy z 29 listopada 2017 r., Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0111-KDIB1-3.4010.328.2017.1.IZ), w których organ pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za urlop lub za czas choroby.

Niemniej najistotniejsze w tej dyskusji zdaje się być stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 5 lutego 2021 r., (II FSK 1038/19), określił, że „W przypadku, gdy pracownik wykonuje w całości prace związane z działalnością badawczo-rozwojową, to wszystkie przychody podatnika związane z taką pracą oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu stosunku pracy, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, określonych w ustawie z 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop”.

Podsumowując, dla celów ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wydatki poniesione na wypłatę świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1, wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek jak również - wynagrodzenie za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego, powinny być rozliczone zależnie od faktycznego zaangażowania pracowników w działalność badawczo-rozwojową w danym okresie rozliczeniowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykorzystanie prowadzonej przez Spółkę ewidencji, a w szczególności Wskaźnika B+R, w wystarczający sposób dokumentuje poniesione wydatki i daje podstawę do wyodrębnienia z Kosztów Pracy tej części, która dotyczy faktycznego zaangażowania pracowników w prace badawczo-rozwojowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.  

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 updop,

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

 1. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

 2. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

 3. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

 a. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

 b. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

  a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

  b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

    1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

 1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

 2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

 3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

 1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

 2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

 3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop obowiązującego od 1 stycznia 2022 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

 1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

 2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

 3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop.,

 4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy updop., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

 5. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

 6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

 7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

 8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

 9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1 i 2

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy oraz badania podstawowe, stosowane i przemysłowe oraz prace rozwojowe w myśl art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o pdop w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, realizacja przez Spółkę opisanych we wniosku Projektów B+R stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop, która uprawnia do zastosowania tzw. ulgi badawczo-rozwojowej uregulowanej w art. 18d updop, tj. do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18d ust. 1 updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Odnosząc się do kwestii będących przedmiotem pytania oznaczonego nr 3 stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.  

Zatem, część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ust. 1 updop.

W tym miejscu należy odwołać się do terminu „ogólnego czasu pracy” który nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, dla potrzeb prawidłowego ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w celu skorzystania z Ulgi B+R należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.). W myśl przywołanego artykułu, czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, ponieważ w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Odnosząc się zatem do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że poniesionych Kosztów Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty nie można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w zakresie wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę za czas urlopu oraz czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

  - działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania spedycją - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, jest prawidłowe;

  - działalność Spółki polegającą na tworzeniu Systemu do zarządzania operacjami logistyczno-magazynowymi - (...), o której mowa w opisie stanu faktycznego, można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, jest prawidłowe;

  - poniesione Koszty Pracy pracowników zaangażowanych w Projekty można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę, w zakresie:

   - wynagrodzenia za czas urlopu, świadczenia z tytułu usprawiedliwionej nieobecności w pracy (np. wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy) oraz składek od tych należności jest nieprawidłowe;

   - w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).