W zakresie zastosowania ulgi IP-BOX.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 marca 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

‒B. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej,

‒dochody uzyskiwane przez Spółkę ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B. w części w jakiej dochód z B. jest uwzględniony w cenie sprzedaży Usług retargetingowych Klientom, podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 kwietnia 2023 r. (data wpływu 18 kwietnia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką technologiczną, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług technologicznych retargetingu (dalej „Usługi retargetingu”). Celem świadczonych przez Spółkę usług jest zwiększenie sprzedaży w sklepach internetowych należących do klientów Spółki (dalej „Klienci”).

Retargeting polega na wyświetlaniu w Internecie reklam zachęcających konsumentów do powrotu do sklepu internetowego. Świadczenie Usług retargetingu wymaga integracji ze sklepem internetowym Klienta celem np. uzyskania dostępu do oferty sklepu lub danych nt. zachowań użytkowników w tym sklepie internetowym. Gdy użytkownik wchodzi do danego sklepu internetowego jest on oznaczany identyfikatorem za pomocą tzw. plików cookies. Następnie użytkownik jest odnajdywany w Internecie na różnych portalach internetowych i w zależności od tego jakie czynności w sklepie wykonywał, emitowania jest do niego odpowiednia reklama (w formie banneru lub e-maila), celem nakłonienia użytkownika do powrotu do sklepu i dokończenia zakupu.

Oferowane przez Spółkę Usługi retargetingu dedykowane są przede wszystkim do pomiotów z branży e-commerce (głównie sklepów internetowych) i polegają na wykorzystaniu należącej do Spółki własnej technologii, której zastosowanie pozwala na zwiększenie poziomu sprzedaży w sklepach internetowych Klientów.

Kluczową technologią, która została wytworzona przez Spółkę i która umożliwia jej świadczenie Usług retargetingu, jest B. - system informatyczny (oprogramowanie) umożliwiające emisję i inteligentne zarządzanie internetowymi kampaniami reklamowymi, a także raportowanie i analizę wyników prowadzonych kampanii retargetingowych.

Oprogramowanie B. umożliwia wyświetlanie reklam zarówno w Internecie jak i w aplikacjach mobilnych. Dla potrzeb świadczonych przez Spółkę Usług retargetingu, B. integruje się z właścicielami portali internetowych i aplikacji mobilnych (dalej: „Wydawcy”), celem zakupu powierzchni reklamowej. W tym względzie Spółka nie jest jednak pośrednikiem w handlu powierzchnią reklamową gdyż nie sprzedaje samodzielnie reklam. Nabycie powierzchni reklamowych od Wydawców nie jest celem samym w sobie, ale środkiem do osiągnięcia celu, jakim jest umożliwienie Spółce wyświadczenia Usług retargetingowych. Technologia w postaci B. oferowana Klientom przez Spółkę, kupuje powierzchnie reklamową w Internecie w sposób całkowicie zautomatyzowany po to, aby identyfikować tam pliki cookies użytkownika a następnie wyświetlić temu użytkownikowi reklamę, która skłoni go do powrotu do sklepu i dokonania zakupu (w rezultacie czego Spółka otrzyma prowizję od tej transakcji).

Platforma B. składa się z wielu modułów, m.in:

‒moduł (…);

‒moduł (…);

‒moduł (…);

‒moduł (…);

‒moduł (…).

Z uwagi na zmieniające się uwarunkowania technologiczne i biznesowe – B. jest rozwijany i utrzymywany w sposób ciągły. Spółka prowadziła i prowadzi prace badawczo – rozwojowe, w ramach których B. został wytworzony i w dalszym ciągu jest rozwijany lub ulepszany.

Za realizację Usług retargetingowych Spółka jest wynagradzana prowizyjnie, na podstawie uzyskanych wyników finansowych Klienta.

Świadczone Usługi retargetingowe, które są sprzedawane Klientom, w całości opierają się na technologii B. Pracownicy obsługujący Klientów pracują z wykorzystaniem B. Techniczna integracja z Wydawcami odbywa się za pomocą B. Rozliczenia finansowe opierają się o dane z B. Konfiguracja działań reklamowych i ich prowadzenie odbywa się przy pomocy B. Zakup infrastruktury IT służy obsłudze B.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność, w ramach której wytwarzane, rozwijane i ulepszane jest kwalifikowane IP (oprogramowanie B.), o którym mowa we wniosku od 1 stycznia 2019 roku.

2.Oprogramowanie B., o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone i rozwinięte / ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej. tj. w ramach działalności o charakterze twórczym, która obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a celem tej działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

3.Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmująca prace rozwojowe.

4.Działalność Wnioskodawcy, o której mowa we wniosku, jest działalnością twórczą i nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

5.Wnioskodawca wskazał, że zamierza skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku począwszy od 2022 r. i w kolejnych latach.

6.Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie B., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, będzie podlegało ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej i ochrona ta każdorazowo będzie przysługiwała Wnioskodawcy.

7.Wnioskodawca wskazał, że zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku do dochodu osiągniętego od 1 stycznia 2022 r.

8.Działania Wnioskodawcy polegające na rozwinięciu/modyfikacji B. (Oprogramowania, części Oprogramowania) zmierzają/zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

9.Rozwijana lub ulepszana przez Wnioskodawcę platforma B. (oprogramowanie, program komputerowy) stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

10.Wytworzona przez Wnioskodawcę technologia w postaci oprogramowania B. oraz jego rozwijanie/ulepszanie jego części podlega ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

11.W wyniku tworzenia/modyfikacji/rozwinięcia oprogramowania B., tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania, stanowiące rozwinięcie istniejącego prawa własności intelektualnej tj. oprogramowania B.

12.Wnioskodawca wskazał, że B. stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, który podlega ciągłemu ulepszaniu i rozwijaniu. Tylko B. jest przedmiotem zapytania we wniosku.

13.Opodatkowanie preferencyjną stawką Wnioskodawca zastosuje wyłącznie do kwalifikowanych dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług retargetingowych.

14.Wnioskodawca wskazał, że usługa retargetingu (wyświetlania reklam) polega na świadczeniu usługi przez niego przy użyciu oprogramowania B., tym samym usługa retargetingu nie może funkcjonować w oderwaniu od technologii (oprogramowania) B.

15.Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B., Wnioskodawca uznaje za dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży usługi, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o pdop. Nie stanowią one dochodów z reklam gdyż Spółka nie sprzedaje reklam, tylko usługi retargetingowe.

16.Dochody uzyskane z usług retargetingowych są uzyskiwane przez Spółkę od właścicieli sklepów internetowych. Oprogramowanie B. używane jest do:

a)(…),

b)(…),

c)(…),

d)(…) oraz

e)(…).

17.Wnioskodawca wskazał, że dochody Spółki nie są uzyskiwane od dostawców reklam. Spółka uzyskuje dochody z prowizji ze sprzedaży zrealizowanej w sklepach internetowych w wyniku działań Spółki.

18.Wnioskodawca wskazał, że użytkownik Internetu, do którego jest emitowana reklama, nie korzysta z oprogramowania (B.). Oprogramowanie jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę do realizacji usługi retargetingowej na rzecz klienta – sklepu internetowego. Wysokość dochodów, o których mowa w pytaniu nr 2, generowanych z usług retargetingu zależy m.in. od liczby wyświetleń określonej formy reklamy użytkownikom sieci Internet, ale także od innych parametrów skuteczności kampanii.

19.Dochody Wnioskodawcy uzyskiwane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi są ustalane w oparciu o zasadę ceny rynkowej w myśl art. 11c i art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

20.Ewidencja Wnioskodawcy zostanie przygotowana zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o pdop. Na moment złożenia deklaracji CIT-8, w której Wnioskodawca będzie korzystał z rozliczenia ulgi IP-BOX. Wnioskodawca będzie dysponował ewidencją obejmującą cały okres korzystania z tej ulgi, a dla potrzeb kalkulacji wskaźnika nexus Wnioskodawca dysponuje ewidencją, począwszy od 1.01.2019.

21.W latach następnych, działalność gospodarcza Wnioskodawcy będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach.

Pytania:

1.Czy B. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej?

2.Czy dochody uzyskiwane przez Spółkę ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B., w części w jakiej dochód z B. jest uwzględniony w cenie sprzedaży Usług retargetingowych Klientom, podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie:

Ad. 1

B. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 74 ust. 1 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej „Ustawa o IP”), programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „program komputerowy”, Spółka wskazuje na komentarz do Ustawy o IP pod red. Wojciecha Machała, zgodnie z którym: „(...) program komputerowy ujmuje się jako zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Uszczegóławiając, należy zwrócić uwagę, że ów zbiór instrukcji może być wyrażony słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (...). Próba zdefiniowania programu komputerowego od strony technicznej pozwala wskazać, że program komputerowy jest sekwencją symboli, które opisują wykonywane instrukcje zgodnie z określonymi regułami przybierającymi postać języka programowania. Przyjmuje się również definicję, zgodnie z którą program komputerowy to uporządkowany ciąg instrukcji zapisanych w określonym języku lub językach programowania, przeznaczony do przetwarzania przez komputer (...). Ujmując zatem definicję niezwykle zwięźle, można wskazać, że pojęcie programu komputerowego należy rozumieć jako algorytm zapisany w języku programowania. Program komputerowy może być wykonywany przez procesor zastosowany zarówno w komputerze, jak i w innych maszynach.” (Krysińska Joanna, Art. 74. [w:] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2019, dostęp elektroniczny Lex).

Na gruncie powyższej definicji programu komputerowego, B., który został stworzony i jest rozwijany przez Spółkę, stanowi (…) (oraz wykonywania procesu retargetingu), a także raportowania i analizy wyników przeprowadzanych kampanii (w tym w szczególności wykonania czynności retargetingowych).

B. powstał w efekcie wykonania prac programistycznych przez osoby pracujące lub współpracujące ze Spółką. Kod źródłowy B. jest (…), przybierając postać języka programowania. B. jest wyposażony w interfejsy umożliwiające interakcję użytkownika z programem. B. składa się z szeregu zaawansowanych technologicznie modułów, opisanych szczegółowo w stanie faktycznym (m.in. modułu …).

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, B. należy uznać za program komputerowy w rozumieniu Ustawy o IP.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, działalności badawczo-rozwojowej oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 85 ze zm.; dalej: „Ustawa o SWiN”).

Zgodnie z przywołanym art. 4 ust. 3 Ustawy o SWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak to zostało wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, stworzenie B. i jego dalsze rozwijanie / ulepszanie polega na prowadzeniu przez Spółkę działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe (w rozumieniu art. 4 ust. 3 Ustawy o SWiN), podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy Spółki oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dlatego też, nie powinno budzić wątpliwości, że stworzony przez Spółkę program komputerowy B. został wytworzony i jest ulepszany oraz rozwijany w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.

Mając na uwadze całość powyższych rozważań, nie powinno budzić wątpliwości, że B. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2

Dochody uzyskiwane przez Spółkę ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B., w części w jakiej dochód z B. jest uwzględniony w cenie sprzedaży Usług retargetingowych Klientom, podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie

Spółka świadczy na rzecz Klientów Usługi retargetinogwe opisane w stanie faktycznym, które służą zwiększeniu sprzedaży przez Klientów Spółki (głownie sklepy internetowe) w kanale e-commerce.

Dla potrzeb dokumentacyjnych Spółka wystawia faktury VAT, na których wskazuje jakiej kampanii marketingowej / projektu dotyczyły wykonane Usługi retargetingowe i jakiego okresu oraz klienta one dotyczyły.

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Spółkę od Klientów z tytułu świadczenia Usług retargetingowych nie zawiera rozbicia na część wynagrodzenia odpowiadającą wynagrodzeniu za wykorzystanie B. do świadczenia Usług i część wynagrodzenia odpowiadającą pozostałym czynnościom wykonywanym przez Spółkę. B. stanowi jednak kluczowe narzędzie (technologię), umożliwiające Spółce wyświadczenie Usług retargetingowych, bez którego świadczenie tych usług nie byłoby możliwe. W rezultacie powyższego, wynagrodzenie za B. jest uwzględnione w cenie za Usługi świadczone przez Spółkę.

Jak wynika z art. 24d ust. 7 pkt 3) ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Na gruncie wskazanej regulacji, w ocenie Spółki, część dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży Usług retargetingowych w rzeczywistości stanowi dochód z B., jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochód z B. jest zatem dochodem uwzględnionym w cenie za oferowane Usługi retargetingowe. W konsekwencji, w tej części, dochód ten może podlegać opodatkowaniu na zasadach właściwych dla reżimu IP Box.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie powinno budzić wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez Spółkę ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B., w części w jakiej dochód z B. jest uwzględniony w cenie sprzedaży Usług retargetingowych, podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „updop”),

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy również wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.patent,

2.prawo ochronne na wzór użytkowy,

3.prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4.prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5.dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6.prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7.wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8.autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik Nexus):

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 24d ust. 5 updop,

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1.z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2.ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3.z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4.z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 8 updop:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2.prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3.wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4.dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5.dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim,

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy,

programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy B. stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, oraz czy dochody uzyskiwane przez Państwa ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B., w części w jakiej dochód z B. jest uwzględniony w cenie sprzedaży Usług retargetingowych Klientom, podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wynika, że:

1.Podlegają Państwo nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2.Prowadzą Państwo działalność badawczo-rozwojową, w ramach której wytwarzane, rozwijane i ulepszane jest kwalifikowane IP (oprogramowanie - B.), o którym mowa we wniosku.

3.Oprogramowanie B., o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone i rozwinięte / ulepszone przez Państwa w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej. tj. w ramach działalności o charakterze twórczym, która obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a celem tej działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

4.Działalność, którą Państwo prowadzą, jest działalnością twórczą obejmująca prace rozwojowe.

5.B. stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

6.B. stanowi kluczowe narzędzie (technologię) umożliwiające Państwu świadczenie Usług retargetingowych, bez którego świadczenie tych usług nie byłoby możliwe. W rezultacie powyższego wynagrodzenie za oprogramowanie B. jest uwzględnione w cenie za Usługi świadczone przez Państwa.

7.Świadczone przez Państwa usługi retargetingowe, które są sprzedawane klientom, w całości opierają się ma technologii B.

8.Usługa retargetingu (wyświetlania reklam) polega na świadczeniu usługi przez Państwa przy użyciu oprogramowania B., tym samym usługa nie może funkcjonować w oderwaniu od technologii (oprogramowania) B.

9.Państwa Dochody nie są uzyskiwane od dostawców reklam. Spółka uzyskuje dochody z prowizji ze sprzedaży zrealizowanej w sklepach internetowych w wyniku działań Spółki.

10.Państwa dochody uzyskiwane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi ustalane są w oparciu o zasadę ceny rynkowej w myśl art. 11c i art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

11.Opodatkowanie preferencyjną stawką zastosują Państwo wyłącznie do kwalifikowanych dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług retargetingowych.

12.Prowadzona przez Państwa ewidencja dla potrzeb kalkulacji wskaźnika nexus jest prowadzona przez Państwa od początku realizacji działalności, w ramach której wytwarzane, rozwijane i ulepszane jest kwalifikowane IP (oprogramowanie- B.), o którym mowa we wniosku, tj. począwszy od 1 stycznia 2019 r.

13.Wskazali Państwo, że w latach następnych Państwa działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że:

‒autorskie prawo do oprogramowania komputerowego/B., które jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Państwa w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop,

‒dochód uzyskiwany przez Spółkę ze świadczenia Usług retargetingowych, które opierają się na technologii B., w części w jakiej dochód z B. jest uwzględniony w cenie sprzedaży Usług retargetingowych Klientom, podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Pytania postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 541 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).