W roku 2017 otrzymał Pan gospodarstwo rolne w miejscowości (...), od swoich rodziców w formie darowizny. W skład, którego wchodzi 6 działek budowlanych. Obecnie chciałby Pan je sprzedać, a pieniądze zgodnie z wola rodziców przekazać siostrom.

Sprzedaje Pan 6 działek w ciągu jednego roku, różnym osobą i nie zostaje Pan obciążony podatkiem od czynności cywilnoprawnej i podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ minęło 5 lat od darowizny którą otrzymał Pan od rodziców.

ad.1 posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Polski,

ad.2 numery działek sprzedawanych: 1; 2; 3; 4; 5; 6,

ad.3 sprzedawane działki w ewidencji są jako rolne,

ad.4 działki sprzedawane w chwili sprzedaży stanowią część Pana gospodarstwa rolnego natomiast po sprzedaży, działki zmienią charakter z rolnej na budowlaną, ponieważ posiadają warunki zabudowy,

ad.5 działki te do dnia sprzedaży były uprawiane rolniczo (siane zboża),

ad.6 otrzymał Pan już podzielone działki od rodziców z przeznaczeniem na sprzedaż,

ad.7 działki nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy itd., są Pana własnością,

ad.8 działki te są przeznaczone pod budowę domów jednorodzinnych,

ad.9 wystąpił Pan o warunki zabudowy na te działki i wybudował Pan sieć wodociągową,

ad.10 działki ogłosił Pan na portalu społecznościowym (...),

ad.11 sprzedaż będzie realizowana we własnym imieniu, indywidualnie z przyszłym nabywcą u notariusza, bez pośredników,

ad.12 nie zawarł Pan żadnej umowy przedwstępnej,

ad.13 nie dokonał Pan przeniesienia własności ww. działek, nastąpi to po sprzedaży,

ad.14 nikomu nie udziela Pan pełnomocnictwa,

ad.15 posiada Pan dodatkowo gospodarstwo rolne o powierzchni 21ha,

ad.16 nie sprzedał Pan żadnej nieruchomości, dopiero zamierza Pan ww. działki sprzedać każdą pojedynczo w ciągu roku,

ad.17 poza ww. działkami nie zamierza Pan więcej sprzedawać.

Pytanie

Sprzedaje Pan te 6 działek w ciągu jednego roku, różnym osobom i czy nie zapłaci Pan z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Sprzedając ww. działki w ciągu roku nie zapłaci Pan podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pan przedstawił jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Państwa do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Na gruncie analizowanej sprawy, powziął Pan wątpliwość, czy działania podejmowane przez Pana mające na celu sprzedaż nieruchomości będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Pana rodzice w roku 2012 roku jedną działkę rolną podzielili na 6 działek, za co zapłacili opłatę adiacencką i uzyskali warunki zabudowy. Dnia 27 listopada 2017 roku rodzice przekazali Panu całe gospodarstwo wraz z tymi działkami w drodze darowizny. W akcie notarialny działki te opisane są jako rolne a nie budowlane. Obecnie chciałby Pan je sprzedać, a pieniądze zgodnie z wola rodziców przekazać siostrom. Działki sprzedawane w chwili sprzedaży stanowią część Pana gospodarstwa rolnego natomiast po sprzedaży, działki zmienią charakter z rolnej na budowlaną, ponieważ posiadają warunki zabudowy, otrzymał Pan już podzielone działki od rodziców z przeznaczeniem na sprzedaż, działki te są przeznaczone pod budowę domów jednorodzinnych, wystąpił Pan o warunki zabudowy na te działki i wybudował Pan sieć wodociągową, działki ogłosił Pan na portalu społecznościowym (...).

W analizowanej sprawie całokształt działań podejmowanych przez Pana wskazuje na przygotowanie opisanych nieruchomości do sprzedaży, które posiada cechy inwestycji. Powyższe czynności wpływają na podniesienie wartości i uatrakcyjnienie nieruchomości dla nabywców oraz łatwiejsze zbycie majątku. Dodatkowo należy podkreślić, że w związku z dokonywaną sprzedażą wydzielonych nieruchomości i pozyskaniem przyszłych nabywców, wykazuje się Pan pełnym profesjonalizmem. Wskazał Pan, że otrzymał Pan już podzielone działki od rodziców z przeznaczeniem na sprzedaż, działki te są przeznaczone pod budowę domów jednorodzinnych oraz, że wystąpił Pan o warunki zabudowy na te działki i wybudował Pan sieć wodociągową.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują na ścisłe związanie nabycia gruntu (działki nabytej przez Pana w 2017 r. w drodze darowizny) oraz podjętych na nim działań z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Pana zamiarem towarzyszącym przy nabyciu od rodziców w 2017 r. gruntu była chęć sprzedaży ww. działek i przekazania pieniędzy zgodnie z wolą rodziców Pana siostrom. Ponadto w stosunku do ww. działek wystąpił Pan o warunki zabudowy na te działki oraz wybudował Pan sieć wodociągową.

Nie ulega wątpliwości, że taki zakres dokonywanych czynności prowadzący do przygotowania wydzielonych nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Opisane działania celem sprzedaży działek są przejawem Pana profesjonalnej i zorganizowanej aktywności, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym. Powyższe czynności zostały wykonane w celu przygotowania do sprzedaży działek nabytych w drodze darowizny od Pana rodziców w 2017 r.

W efekcie w/w działań przedmiot sprzedaży stanowi grunt o zupełnie innym charakterze, niż w chwili nabycia. Oprócz nieruchomości wskazanych we wniosku posiada Pan również dodatkowo gospodarstwo rolne o powierzchni 21 hektarów.

W odniesieniu do powyższego, należy przytoczyć orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2022 r., I FSK 190/22, w którym Sąd wskazał, że:

Całokształt działań podejmowanych przez Pana wskazuje, że wykorzystanie posiadanego majątku nie ma charakteru osobistego (prywatnego), a profesjonalny. Tego rodzaju rozporządzanie majątkiem stanowi o jego zarobkowym charakterze i determinuje jego wyłączenie z Pana majątku osobistego. Przy czym należy podnieść, że posiadane przez Pana nieruchomości w żadnym momencie nie służyły do zaspokajania Pana celów osobistych, od momentu nabycia miały charakter inwestycyjny.

A zatem okoliczności faktycznych wskazują, że podejmowane działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowią aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Są przejawem zorganizowanej aktywności nakierowanej na podniesienie atrakcyjności posiadanych gruntów w celu uzyskania jak największego zarobku i ich sprzedaży. Całokształt czynności podejmowanych przez Pana w odniesieniu do sprzedaży działek powstałych z podziału działki rolnej w 2012 r. jednoznacznie wskazuje na fakt, że dokonywanych transakcji sprzedaży działek nie można uznać za zbycie majątku o charakterze prywatnym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż wskazanych w opisie sprawy działek powstałych z podziału działki w 2012 r., zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi sprzedaż w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem sprzedaży są składniki Pana majątku osobistego, a sprzedaż ww. działek stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży nieruchomości nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19; z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 156/12). Sprzedaż nieruchomości (działek) opisanych we wniosku świadczy o prowadzeniu w stosunku do tych nieruchomości działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

Skoro podjął Pan działania wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły oraz nakierowane na osiągnięcie przychodu z tytułu sprzedaży działek, na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła.

Zatem Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.