W związku z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, pytania Wnioskodawcy są następujące: 1) Czy Wnioskodawca, w świetle przyjętego podziału ról w ramach wspólnie realizowanego projektu (…) oraz przyjętego modelu rozliczeń z (…) jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT? 2) W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie 1, czy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów szczegółowo wskazanych w punktach 1-5 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zakresie projektu (…) spełniającego definicję działalności B+R? 3) W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie 1, czy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, szczegółowo opisanej w punkcie 6 opisu stanu faktycznego?

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 5 czerwca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Rok podatkowy Spółki jest równy z rokiem kalendarzowym.

Spółka prowadzi działalność w branży medycznej. (…) Spółka jest skoncentrowana na działaniach innowacyjnych oraz rozwoju oferowanych produktów i usług. Wnioskodawca dysponuje własnym zapleczem laboratoriów badawczo-rozwojowych, dzięki czemu rozwija technologie wytwarzania produktów, wykorzystując posiadane zasoby laboratoryjne jaki i wykwalifikowaną kadrę specjalistów.

Wnioskodawca na przestrzeni ostatnich lat prowadził i nadal prowadzi szereg projektów badawczo-rozwojowych (dalej: „prace badawczo-rozwojowe” lub „B+R”) związanych z opracowywaniem oraz rozwijaniem produktów leczniczych (…). Projekty były i są realizowane zarówno z wykorzystaniem środków publicznych z dofinansowań, jak i ze środków własnych Spółki. Przedmiotowe prace realizowane przez Spółkę spełniają definicję badań aplikacyjnych i prac rozwojowych zawartą w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.; dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym”). W efekcie, prace prowadzone przez Wnioskodawcę stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a potwierdzenie prowadzenia przez (…) prac B+R nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku. Ewentualne działania związane z projektem o charakterze rutynowym/niezwiązanym z główną działalnością B+R w ramach projektu nie stanowią elementu zapytania.

Od 2019 r. (…)wspólnie ze spółką powiązaną (…) rozwija projekt wprowadzenia na rynek (…) (dalej: „projekt”). Projekt (…) nakierowany jest na stworzenie i skomercjalizowanie nowego produktu leczniczego (…).

(…)

Zakres działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez (…) w projekcie (…).

Zanim doszło do wytworzenia przez (…) WNiP z recepturą produktu (…), oba podmioty (tj. (…) oraz (…)) dokonały nabycia od (…) (…), wyłącznej (na terytorium Europy wraz z Rosją i Turcją) licencji do korzystania z technologii (…), (licencja określana dalej jako: „(…)”). Nabyta licencja (…) stanowi więc licencję bazową, w oparciu o którą prowadzone są prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Poziom gotowości technologicznej licencji (…) w momencie zakupu oceniono na (…). Określenie TRL (ang. Technology readines levels), oznacza poziomy gotowości technologicznej, które służą do definiowania stopnia zaawansowania technologii. Poziom gotowości technologicznej oceniany jest w oparciu o skalę od 1 do 9. Poziomem 1 określa się fazę koncepcyjną danego rozwiązania a przez poziom 9 należy rozumieć poziom pełnej gotowości technologicznej umożliwiający zastosowanie technologii w warunkach rzeczywistych. Licencja (…) została w 50% ujęta w księgach (…) i w pozostałych 50% w księgach (…) jako WNiP, podlegająca amortyzacji podatkowej.

Z uwagi na późniejsze wytworzenie przez (…) nowej WNiP na bazie licencji (…), docelowo planowane jest, aby licencja (…) została w całości przeniesiona do (…), jak również, aby koszty licencji (…) zostały w całości pokryte przez (…). W związku z tym, Wnioskodawca zamierza wypowiedzieć umowę licencji, tak aby to (…) posiadał wyłączne prawo obejmujące technologię/licencję bazową, na podstawie której powstaje know-how w zakresie wytwarzania produktów leczniczych (…).

Pomimo tego, że (…) na podstawie udzielonej licencji może korzystać z receptury produktu (…) wytworzonej przez (…) (który stanowi główny podmiot opracowujący technologię), to jednak (…) jest w pełni odpowiedzialny za zorganizowanie w ramach prac B+R, właściwego procesu produkcyjnego, który zagwarantuje wytworzenie produktu o określonych parametrach i cechach. Zaprojektowanie tego procesu będzie odbywało się na podstawie umowy o świadczenie usług z (…), której przedmiotem było świadczenie usług laboratoryjnych przez (…). W związku z realizacją tej umowy, (…) otrzymywał odpowiednie wynagrodzenie za świadczenie ww. usług. W umowie imiennie wskazani zostali pracownicy (…) posiadający właściwe kompetencje do realizacji prac B+R, a wynagrodzenie Wnioskodawcy zostało skalkulowane w oparciu o stawkę godzinową określoną dla poszczególnych osób. Poza wspomnianą umową, pomiędzy (…) a (…) mogą pojawiać się dodatkowe rozliczenia za realizację projektu (…), przy czym będą one stanowić formę wynagrodzenia zawierającego marżę ustaloną na warunkach rynkowych.

W związku z realizacją ww. prac, Wnioskodawca ponosi istotne koszty, związane z doprowadzeniem do osiągnięcia zdolności produkcyjnej (koszty personelu badawczego i laboratoryjnego, szkoleń, zakup sprzętu itd.). Zatem, (…) w ramach przeprowadzanych przez siebie prac wnosi istotną wartość dodaną do opracowywanych produktów/technologii ich produkcji.

Proces związany z pracami badawczymi prowadzonymi przez Wnioskodawcę skupiony jest nad trzema głównymi atrybutami produktów tj. (i) jakością, (ii) skutecznością oraz (iii) bezpieczeństwem produktów leczniczych. Jest on złożony oraz obwarowany wieloma regulacjami prawnymi. Mowa tu o szeregu wymogów prawnych i administracyjnych takich jak chociażby uzyskanie pozwolenia na wytwarzanie, zapewnienie zgodności działania z wymaganiami Dobrej Praktyki Wytwarzania. W związku z tym, rola Wnioskodawcy w projekcie (…) jest kluczowa do zakończenia prac sukcesem oraz możliwości wprowadzenia na rynek nowego produktu leczniczego (…).

Po zakończeniu prac badawczych związanych z zorganizowaniem właściwego procesu produkcyjnego, (…) przystąpi do produkcji produktu (…). Proces produkcyjny odbywać się będzie na podstawie licencji udzielonej przez (…) oraz na podstawie technologii produkcji wypracowanej przez (…). Materiały i surowce użyte do produkcji (…), zostaną zakupione przez (…), a więc to Wnioskodawca poniesie wszelkie koszty wytworzenia produktu. Natomiast, z uwagi na okoliczność, iż to (…) będzie odpowiedzialny za koordynację i przeprowadzenie badania klinicznego z udziałem pacjentów, wyprodukowany przez (…) produkt (…) zostanie sprzedany na rzecz (…) celem wykorzystania go w badaniu klinicznym. Zatem, wytworzona przez (…) w ramach prac B+R własność intelektualna pozostaje i będzie pozostawać własnością (…), a (…) będzie z niej korzystać wyłącznie na podstawie udzielonej licencji.

Wnioskodawca podkreśla jednak, że (…) oraz (…) realizują i planują prace wspólnie, zgodnie ze swoimi kompetencjami oraz pozostałymi uwarunkowaniami technicznymi i organizacyjnymi. Realizacja poszczególnych etapów projektu może lecz nie musi odbywać się naprzemiennie. Ponadto, pracownicy zaangażowani w projekt B+R zatrudnieni są jednocześnie w obu podmiotach (obecnie około 80% kadry zatrudniona jest w (…), a około 20% w (…), przy czym w początkowej fazie projektu Wnioskodawca dostarczał zasoby kadrowe niemal w pełni na podstawie wyżej wspomnianej umowy z dnia (…)). Należy więc stwierdzić, że oba podmioty wnoszą istotną wartość dodaną do projektu, a bez udziału w projekcie któregokolwiek z nich realizacja projektu B+R nie byłaby możliwa.

Koszty ponoszone przez (…) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (nie obejmują działalności „rutynowej” lub pobocznej, niezwiązanej z głównym projektem B+R):

W związku z realizacją projektu (…), Wnioskodawca ponosi wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT. Koszty ponoszone lub planowane do poniesienia przez (…) w ramach projektu, które Spółka rozważa do rozpoznania w ramach ulgi B+R obejmują:

1.Koszty odczynników służących do produkcji (…) w wytwórni farmaceutycznej, w ramach prac badawczych dot. przygotowania do wytwarzania produktów dla badania klinicznego - jako koszty mieszczące się w kategorii kosztów poniesionych na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W ramach tej kategorii, Wnioskodawca dokonuje nabycia materiałów i surowców, tj. odczynników, bezpośrednio wykorzystywanych w pracach badawczych dot. przygotowania do wytwarzania produktów dla badania klinicznego.

2.Koszty poniesione podczas opracowania właściwych procedur kontroli jakości dla nowej technologii wytwarzania (…), ponoszone w ramach procesu badawczego dot. przygotowania do produkcji na potrzeby badania klinicznego - jako koszty mieszczące się w kategorii kosztów poniesionych na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W ramach tej kategorii, Wnioskodawca ponosi koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych do opracowania procedur kontroli jakości na etapie optymalizacji technologii wytwarzania. Ww. koszty nie obejmują rutynowej kontroli jakości przeprowadzanej na etapie produkcyjnym.

3.Koszty wynagrodzeń pracowników Wnioskodawcy w zakresie, w jakim koszty te dotyczą zaangażowania pracowników w świadczenie usług laboratoryjnych dotyczących ustanowienia technologii oraz opracowania procesu wytwarzania produktu - jako koszty mieszczące się w kategorii poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1009 ze zm., dalej: „ustawa o SUS”), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W ramach tej kategorii, Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń własnych pracowników, z udziałem których świadczone są usługi laboratoryjne na rzecz (…). Usługi te mają na celu ustanowienie technologii związanej z (…). Opracowanie procesu wytwarzania produktu opartego na (…) oraz przekazanie wiedzy dot. sposobu produkcji.

A zatem powyższe usługi dotyczą ustanowienia technologii oraz wdrożenia procesu wytwarzania produktu (…).

4.Koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, wykorzystywanych na cele B+R w ramach przygotowania do wytwarzania produktu (…), jako koszty mieszczące się w kategorii odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

W ramach tej kategorii, Wnioskodawca poniesie koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych, takich jak maszyny, linie produkcyjne czy sprzęt laboratoryjny bezpośrednio wykorzystany w procesie produkcji (…) na cele badania klinicznego.

5.Koszty amortyzacji licencji (…) oraz licencji na wytwarzanie produktów leczniczych (…) (odpłatne udzielenie licencji (…) przez (…)), w takim zakresie w jakim wykorzystywane są do prac B+R przez (…) - jako koszty mieszczące się w kategorii odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

W ramach tej kategorii, Wnioskodawca ponosi koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od licencji stanowiących dla (…), WNiP nabyty. Licencja udzielona Wnioskodawcy przez (…) powstała w rezultacie przeprowadzonych przez kadrę (…) prac B+R na nabytej przez oba podmioty licencji bazowej - (…) (która docelowo będzie stanowić wyłączną własność (…)).

Zatem, licencja od której odpisy amortyzacyjne Wnioskodawca planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R stanowi zupełnie nową WNiP. Ponoszone przez (…) koszty odpisów amortyzacyjnych od nabytej licencji będą jednocześnie stanowiły koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

6.Koszty amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym - jako koszty mieszczące się w kategorii odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Wnioskodawca rozważa także możliwość rozpoznania w ramach ulgi B+R ponoszonych przez siebie kosztów inwestycyjnych, związanych z wytwórnią farmaceutyczną. W związku z realizacją projektu, (…) ponosi nakłady na obcy środek trwały (dalej: „ŚT”) stanowiący budynek (halę). Sam budynek (hala) jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę na podstawie umowy najmu, a więc nie stanowi własności (…) oraz nie jest ujęty w ewidencji ŚT oraz WNiP Wnioskodawcy. Docelowo, budynek ma spełniać rolę laboratorium. Na inwestycję w obcym ŚT składają się m.in. koszty nabycia niezbędnych ŚT, wykonania instalacji elektrycznych, wodnych, montażu ścianek i okien, dostawy i montażu niezbędnej infrastruktury laboratoryjnej. Dodatkowo, (…) planuje również ponieść koszty (niestanowiące inwestycji w obcym ŚT) związane z nabyciem sprzętów będących wyposażeniem laboratorium. Laboratorium wykorzystywane będzie przede wszystkim na potrzeby projektu (…), a w przyszłości potencjalnie również na potrzeby innych projektów B+R. W przypadku gdyby było one wykorzystywane do prac o charakterze rutynowym, w uldze B+R uwzględniona zostanie amortyzacja jedynie w takiej proporcji, w jakiej dotyczyć będzie działań o charakterze B+R.

Wnioskodawca informuje, że prowadzona przez niego ewidencja księgowa, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, pozwala na wyodrębnienie kosztów prowadzonej przez (…) działalności badawczo-rozwojowej. Ewidencja ta umożliwia określenie wysokości przysługującej ulgi B+R poprzez przypisanie kosztów do projektu (…), (uznawanego przez Wnioskodawcę za badawczo-rozwojowy).

Ewidencja księgowa prowadzona jest przez Wnioskodawcę zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm., dalej: „UoR”) oraz przepisami wykonawczymi wydanymi na jej podstawie. W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o informacje przedstawione w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, w szczególności pkt 175 i nast., taki sposób prowadzenia ewidencji jest wystarczający dla skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Ponadto, Wnioskodawca zaznacza, że:

-   w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy o CIT w odniesieniu do kosztów ponoszonych przez niego począwszy od 1 stycznia 2019 r.;

-   prowadzi opisaną działalność w sposób stały i zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w sposób opisany powyżej również w przyszłości;

-   w ramach prowadzonej przez siebie dokumentacji, będzie w stanie wyodrębniać koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej w ramach projektu (…), w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi na działalność badawczo-rozwojową;

-   nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani działalności objętej decyzją o wsparciu wydanej na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, tj. Wnioskodawca nie korzysta i nie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Jeżeli w przyszłości, w związku z rozwojem działalności, Wnioskodawca zdecydowałby się na skorzystanie ze wsparcia inwestycji w formie zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, ulga na działalność badawczo-rozwojową nie będzie stosowana względem kosztów, które będą uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów;

-   nie otrzymał i nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia pracowników, materiałów, surowców ani narzędzi, czy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w realizacji działalności badawczo- rozwojowej. Jeżeli w przyszłości koszty działalności byłyby Wnioskodawcy zwracane lub odliczane od podstawy opodatkowania w ramach przepisów innych niż dotyczące ulgi na działalność badawczo-rozwojową (np. w ramach dotacji), to nie będą one w tej części podlegały odliczeniu z tytułu art. 18d ustawy o CIT;

-   nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 z późn. zm.);

-   uzyskuje przychody z działalności innej niż zyski kapitałowe, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT, w związku z czym, zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zamierza odliczać od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R w odniesieniu do kosztów związanych z przychodami osiąganymi ze źródeł przychodu innymi niż z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT;

-   wydatki dotyczące projektu (…), odpowiednio są lub będą (w odniesieniu do przyszłych kosztów) zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z przepisów ustawy o CIT;

-   w kosztach kwalifikowanych, będących przedmiotem odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową dla danego roku, uwzględnia (i będzie uwzględniać w przyszłości) tylko te wydatki, które stanowią koszty uzyskania przychodów w danym roku.

W odpowiedzi na wezwanie, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego następująco:

1.W skład wynagrodzeń Pracowników, Wnioskodawca kwalifikuje wynagrodzenia zasadnicze wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, koszty benefitów i świadczeń o charakterze niepieniężnym (takie jak karnety sportowe, dofinansowanie do prywatnej opieki medycznej), ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, składki PPK, nagrody jubileuszowe, odprawy zwalnianego.

W poprzednich okresach, zgodnie z własną interpretacją przepisów, Wnioskodawca kwalifikował do wynagrodzeń rozliczanych w uldze B+R wynagrodzenia należne za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracownika (interpretacja potwierdzona wyrokami Sądów Administracyjnych, przykładowo: wyrokiem Naczelnego Sadu Administracyjnego z 29 czerwca 2022 r., sygn. II FSK 2921/19, jednak jedynie w takiej proporcji w jakiej dany pracownik wyznaczony jest do realizacji zadań B+R zgodnie z umową o pracę.

2.Inwestycja w obcym środku trwałym realizowana przez Spółkę polega na rozbudowie laboratorium, tj. wytwórni farmaceutycznej znajdującej się w hali użytkowanej przez Spółkę na podstawie umowy najmu. Prace w ramach realizacji inwestycji w obcym środku trwałym obejmują takie koszty jak wykonanie projektu wielobranżowego laboratorium, prace konstrukcyjno-budowlane, montaż elementów przeciwpożarowych w wytwórni farmaceutycznej, w skład których wchodziły między innymi czynności związane z:

-   wykonaniem projektu wykonawczego, projektu elektryki i systemu SSP (automatyczne ostrzegacze pożarowe), projektu wykonawczego systemu sygnalizacji przeciwpożarowej;

-   wykonanie konstrukcji podestu technicznego pod centralę wentylacyjną o konstrukcji stalowej;

-   wykonaniem konstrukcji stalowej podestu magazynowego;

-   wykonaniem prac budowlanych polegających na zabudowie bez odporności ogniowej ścian systemowych przeznaczonych do pomieszczeń „clean room”, stosowanych w przemyśle farmaceutycznym, montaż drzwi, śluz towarowych, okien podawczych wentylowanych filtrem HEPA H13, itp.;

-   nabyciem i wykonaniem instalacji wodno-kanalizacyjnej oraz montażem armatury, podgrzewaczy wody itp.;

-   nabyciem usług dostawy i montażu niezbędnej infrastruktury laboratoryjnej, która zapewni prawidłowe funkcjonowanie pomieszczeń laboratoryjnych i panujących w nich warunków (przykładowo: infrastruktura energetyczno-informatyczna taka jak serwery, infrastruktura laboratoryjna taka jak system rur do przesyłania CO2).

3.Koszty związane z nabyciem sprzętów będących wyposażeniem laboratorium, które nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym będą obejmować środki trwałe takie jak sprzęt laboratoryjny bezpośrednio wykorzystany w procesie produkcji (…) na cele badania klinicznego, a w przyszłości potencjalnie również na potrzeby innych projektów B+R. W przypadku gdyby te środki trwałe były wykorzystywane do prac o charakterze rutynowym, w uldze B+R uwzględniona zostanie amortyzacja jedynie w takiej proporcji, w jakiej dotyczyć będzie działań o charakterze B+R.

Przykładowo, powyższe koszty obejmują między innymi nabycie następujących urządzeń: (…).

Pytania

W związku z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, pytania Wnioskodawcy są następujące:

1)Czy Wnioskodawca, w świetle przyjętego podziału ról w ramach wspólnie realizowanego projektu (…) oraz przyjętego modelu rozliczeń z (…) jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT?

2)W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie 1, czy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów szczegółowo wskazanych w punktach 1-5 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zakresie projektu (…) spełniającego definicję działalności B+R?

3)W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie 1, czy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, szczegółowo opisanej w punkcie 6 opisu stanu faktycznego?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przyjętego podziału ról w ramach wspólnie realizowanego projektu (…) oraz przyjętego modelu rozliczeń z (…), Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT.

2.Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie 1, zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów szczegółowo wskazanych w punktach 1-5 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zakresie projektu (…) spełniającego definicję działalności B+R.

3.Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie 1, zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, szczegółowo opisanej w punkcie 6 opisu stanu faktycznego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Regulacje prawne - ustawa o CIT:

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odliczenie od podstawy opodatkowania kosztów w ramach tzw. ulgi B+R przysługuje wyłącznie w stosunku do poniesionych we własnym zakresie wydatków mieszczących się w katalogu tzw. kosztów kwalifikowanych, do których zgodnie z art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT należą:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

3)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

4)nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

5)ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

6)odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

7)nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

8)koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na (i) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia, (ii) prowadzenie postępowania patentowego, (iii) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, (iv) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego;

9)dokonywane odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, w proporcji w jakiej w wartości początkowej tych prac rozwojowych pozostają koszty, o których mowa w punktach 1-8 powyżej;

10)dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, odliczenie kosztów kwalifikowanych co do zasady nie może przekroczyć 100% tych kosztów. Od 1 stycznia 2022 r. wyjątek stanowią wynagrodzenia pracowników, zleceniobiorców oraz wykonujących umowy o dzieło wraz z należnymi składkami, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ww. ustawy, z tytułu których przysługuje odliczenie w wysokości 200%.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, ulga B+R przysługuje w stosunku do kosztów kwalifikowanych, jeżeli nie zostały one podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający m.in. z odliczenia, o którym mowa w art. 18d są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Koszty kwalifikowane odliczane od podstawy opodatkowania w ramach ulgi B+R powinny jednocześnie spełniać warunki uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a więc powinny stanowić koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle wyżej przytoczonych regulacji, przysługiwanie prawa do odliczenia kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, w ramach zeznania podatkowego jest uzależnione od łącznego spełnienia następujących warunków:

1. podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową i poniósł koszty na tę działalność,

2.koszty na działalność B+R stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

3.koszty na działalność B+R, mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

4.podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,

5.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności B+R,

6.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

8.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Spółka w ramach swojej działalności realizuje prace o charakterze B+R związane z opracowywaniem i rozwijaniem produktów leczniczych (…). Jednym z projektów o charakterze B+R realizowanych obecnie przez Spółkę jest projekt (…), nakierowany na stworzenie i skomercjalizowanie nowego produktu leczniczego (…).

Wnioskodawca oraz podmiot powiązany (…) wspólnie podjęły się realizacji prac w ramach ww. projektu, dokonując podziału zadań zgodnie z profilem prowadzonej działalności, posiadaną wiedzą, doświadczeniem oraz dostępnymi zasobami.

Z uwagi na dysponowanie przez Wnioskodawcę własnym zapleczem laboratoriów badawczo- rozwojowych oraz wiedzą i doświadczeniem w rozwoju technologii wytwarzania produktów, celem czynności podejmowanych przez (…) w ramach projektu jest ulepszenie procesu wytwarzania leku, dostosowanie tego procesu do standardu (…), a w efekcie zmniejszenie kosztów leczenia pacjentów. Prace realizowane przez Wnioskodawcę mają więc zapewnić, że proces produkcji doprowadzi do wytworzenia produktu o określonych parametrach i cechach.

Do tej pory, Wnioskodawca dokonał opracowania procedury wytwarzania leku na małą skalę oraz wykonał podstawowe badania kontroli jakości. Następnym krokiem w ramach realizacji projektu jest opracowanie procedury wytwarzania produktu (…) na dużą skalę, na potrzeby badania klinicznego z udziałem pacjentów, które przeprowadzi (…).

Powyższe działania podejmowane przez Wnioskodawcę, mające na celu opracowanie technologii wytwarzania produktu (…) oraz zorganizowanie procesu produkcyjnego stanowią wewnętrzną działalność B+R, a potwierdzenie charakteru tych prac jako B+R nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Z perspektywy wewnętrznej Wnioskodawcy, realizacja projektu (…) w zakresie w jakim spoczywa na Spółce, wiąże się z istotnymi nakładami finansowymi, które obejmują m.in. wynagrodzenia personelu badawczego, koszty szkoleń, koszty nabycia sprzętu laboratoryjnego oraz innych ŚT i WNiP, koszty nabycia materiałów i surowców koniecznych do wytwarzania produktów oraz badania ich jakości, a także koszty związane z koniecznością spełnienia wielu wymogów prawnych i administracyjnych, m.in. uzyskanie pozwolenia na wytwarzanie.

Mając na uwadze okoliczność, iż prace realizowane samodzielnie przez Wnioskodawcę spełniają kryteria uznania za działalność o charakterze B+R, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia ww. wydatków w ramach ulgi B+R, pod warunkiem że będą one mieścić się w jednej z kategorii kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT.

Nie ma przy tym znaczenia, iż prace te realizowane są na zlecenie (…), posiadające prawa do wyników prac. Przepisy podatkowe nie wprowadzają bowiem ograniczeń w stosowaniu ulgi B+R, jeśli dany podmiot prowadzi prace B+R na zlecenie innych spółek (również powiązanych), co potwierdza także praktyka interpretacyjna organów skarbowych. W przypadku, gdy w ramach jednego projektu kilka spółek realizuje prace B+R, każda z nich ma prawo do rozpoznania w uldze własnych kosztów kwalifikowanych.

Warto wskazać przykładową, analogiczną interpretację: (sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.74.2021.2.APO) z dnia 15 kwietnia 2021 r., w ramach, której Organ potwierdził możliwość korzystania z ulgi B+R w zakresie ponoszonych przez siebie kosztów podatkowych, w sytuacji kiedy prowadzi on projekty B+R we współpracy z podmiotem powiązanym. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, „Spółka działa w ramach grupy kapitałowej, gdzie w celu zwiększenia efektywności prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi bardzo zbliżoną działalność gospodarczą w stosunku do podmiotów powiązanych - m.in. CSG. W ramach grupy identyfikuje się wspólne potrzeby związane z rozwojem i innowacyjnością, w związku z czym, CSG i Spółka wespół planują i realizują działalność nakierowaną na rozwój procesów, w tym m.in. rozwój narzędzi z których wspólnie korzystają, a także nakierowaną na rozwój produktów i usług, które świadczą w tym samym obszarze, tj. w zakresie szeroko pojętego marketingu internetowego, opisanego bardziej szczegółowo we wcześniejszej części. W związku z tym, część działalności B+R Spółki, realizowana jest w całości ramach własnych zasobów, a część przy współpracy z zasobami spółki powiązanej.”

Powyższe potwierdzają również interpretacje o poniższych sygnaturach:

-  0111- KDIB1-3.4010.75.2021.2.APO;

-  0111-KDIB1-3.4010.340.2021.2.IM;

-  0111-KDIB1-3.4010.330.2021.2.AN.

Przedstawioną przez Wnioskodawcę argumentację wprost potwierdza również Wyrok NSA (II FSK 321/22) z dnia 17 maja 2022 r., który dotyczył działalności podatnika w tym samym sektorze - rozwoju innowacyjnych leków. Poniższy fragment odnosił się do możliwości rozpoznania ulgi B+R przez jeden z podmiotów, który wykonywał jedynie część z prac niezbędnych do przeprowadzenia całości projektu o charakterze B+R: „Naczelny Sąd Administracyjny całkowicie podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że formalne dzielenie etapów badań nad powstaniem innowacyjnych leków jest całkowicie pozbawione podstaw. Innowacyjne procesy gospodarcze są na tyle skomplikowane, że bardzo często kolejne etapy prac przenikają się wzajemnie i są realizowane przez różne wyspecjalizowane podmioty. Przy tak wysokiej specjalizacji trudno przyjąć by jeden podmiot realizował i gromadził wszystkie potrzebne aktywa do przeprowadzenia prac od początku do końca trwania procesu bez zewnętrznego wsparcia.”

Wynagrodzenie, które (…) otrzymuje i otrzyma od (…) za świadczenie usług laboratoryjnych, sprzedaż wyprodukowanych na dużą skalę (…) do badania klinicznego, a także z tytułu wszelkich innych rozliczeń związanych z realizacją projektu (…) nie powinno być również, w ocenie Wnioskodawcy, uznane za zwrot kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. W tym zakresie, funkcjonuje ugruntowana praktyka interpretacyjna oraz orzecznicza, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2020 r., sygn. III SA/Wa 1638/19, sąd stwierdził, iż „o zwrocie kosztu należy mówić np. w razie dotacji albo innego finansowania zewnętrznego pod tytułem darmym, bezzwrotnym, natomiast nie jest zwrotem kosztów zapłata uiszczona Spółce realizującej działalność B+R przez jakikolwiek inny podmiot, w tym nawet przez inną Spółkę z Grupy, zlecającą tę działalność”. Nie ulega zatem wątpliwości, że standardowe rozliczenia związane z realizacją usług B+R, w tym metodą „koszt plus marża”, nie ograniczają możliwości stosowania ulgi B+R.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle przyjętego podziału ról w ramach wspólnie realizowanego projektu (…) oraz przyjętego modelu rozliczeń z (…), jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Koszty materiałów i surowców

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT daje możliwość uznania za koszty kwalifikowane wydatków na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac B+R należy zwrócić uwagę, że w ww. przepisie ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością B+R.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów UoR. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ponosi koszty nabycia materiałów i surowców wykorzystywanych w zadaniach związanych z realizacją projektu (…).

W szczególności, Wnioskodawca ponosi koszty:

1)nabycia odczynników służących do produkcji (…) oraz (…) w wytwórni farmaceutycznej, w ramach przygotowania do wytwarzania produktów dla badania klinicznego,

2)materiałów/surowców koniecznych podczas opracowania właściwych procedur kontroli jakości dla wytwarzania (…) oraz produktu (…), w ramach procesu optymalizacji technologii.

Koszty nabycia ww. odczynników i innych materiałów stanowią koszt niezbędny do realizacji zaplanowanych przez Wnioskodawcę prac o charakterze B+R. Odczynniki zużywane są w toku produkcji (…) oraz (…) jako materiał.

Dodatkowo, w procesie opracowania właściwych procedur kontroli jakości dla wytwarzania (…) oraz produktu (…) pojawia się konieczność nabycia kolejnych materiałów/surowców celem realizacji tej części prac. Jak wyjaśniono w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty te nie obejmują rutynowej kontroli jakości przeprowadzanej na etapie produkcyjnym.

Nabywane materiały/surowce są więc zużywane bezpośrednio w ramach prac w projekcie (…), które Wnioskodawca uważa za spełniające kryteria uznania za działalność B+R.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową, która pozwala na wyodrębnienie kosztów prowadzonej przez niego działalności B+R. W szczególności, ewidencja ta umożliwia określenie wysokości przysługującej ulgi B+R poprzez przypisanie kosztów do projektu (…) (uznawanego przez Wnioskodawcę za badawczo-rozwojowy). Zatem, w przypadku gdyby powyższe materiały lub surowce wykorzystywano nie tylko do działalności związanej z realizacją prac B+R, Wnioskodawca ma możliwość rozliczenia w uldze wyłącznie tej części kosztów, która jest związana z tymi pracami.

W ocenie Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym materiały oraz surowce są niezbędne do przeprowadzenia prac B+R w Spółce, a brak ich nabycia uniemożliwił by realizację projektu (…). W konsekwencji, koszt nabycia ww. materiałów oraz surowców Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Koszty wynagrodzeń pracowników

Art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT daje możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności ze stosunku pracy (i jemu podobnych) pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace B+R. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności B+R należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach B+R. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac B+R. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności B+R, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Należy podkreślić, iż ww. przepis umożliwia odliczenie w ramach ulgi B+R wyłącznie tej części wynagrodzenia, która odnosi się do proporcji, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zatem, w przypadku gdy pracownik wykonuje obowiązki niezwiązane z działalnością B+R lub nie wykonuje zadań z uwagi na nieobecność, zasadnym jest wyodrębnienie (tj. wyłączenie z ulgi B+R) tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Mając powyższe na uwadze, należy przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności B+R przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca na przestrzeni ostatnich lat prowadził i nadal prowadzi szereg projektów badawczo-rozwojowych związanych z opracowywaniem oraz rozwijaniem produktów leczniczych (…). W tym, we współpracy z podmiotem powiązanym (…), Wnioskodawca realizuje projekt (…) nakierowany na stworzenie i skomercjalizowanie nowego produktu leczniczego (…). Projekt (…) spełnia kryteria uznania go za projekt o charakterze B+R, a potwierdzenie tego charakteru nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku.

Projekt (…) realizowany jest jednocześnie przez Wnioskodawcę oraz (…), zgodnie z ich kompetencjami. W proces realizacji prac przewidzianych projektem zaangażowani są także pracownicy (…).

Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową, która pozwala na wyodrębnienie kosztów prowadzonej przez niego działalności B+R. W szczególności, ewidencja ta umożliwia określenie wysokości przysługującej ulgi B+R poprzez przypisanie kosztów do projektu (…) (uznawanego przez Wnioskodawcę za badawczo-rozwojowy).

Pracownicy Wnioskodawcy wykonują zadania związane z opracowaniem produktu, technologii produkcji oraz metod kontroli jakości (w tym, historycznie w ramach świadczenia usług laboratoryjnych dla (…)).

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, opisane powyżej zadania realizowane przez pracowników (…) są ściśle związane z opracowaniem oraz tworzeniem przez Spółkę nowych, istotnie zmienionych, ulepszonych produktów, procesów. W konsekwencji, wynagrodzenia pracowników (…), w części w jakiej dotyczą faktycznego wykonywania zadań B+R, Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Mając na uwadze powyższe przepisy, można wskazać na przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od ŚT stanowiły koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R:

-  zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,

-  nie dotyczą ŚT wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

-  ŚT, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej.

A zatem, kosztem kwalifikowanym może być tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Istnieje więc możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od ŚT, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności B+R. Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych ŚT nie stanowią kosztów kwalifikowanych. Z kolei, w sytuacji gdy ŚT będą wykorzystywane zarówno do działalności B+R oraz do bieżącej działalności, wówczas koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej ŚT będą służyć prowadzonej działalności B+R.

W ramach realizacji projektu (…), Wnioskodawca ponosi koszty odpisów amortyzacyjnych od ŚT takich jak maszyny, linie produkcyjne czy sprzęt laboratoryjny wykorzystywany w celu opracowania procesu wytworzenia produktu (…) oraz metod kontroli jakości.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od ŚT wykorzystywanych w działalności opisanej w stanie faktycznym stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w części w jakiej faktycznie zostają wykorzystywane do działalności B+R. A zatem, Wnioskodawca jest on uprawniony jest do odliczenia ww. kosztów od podstawy opodatkowania w ramach ulgi B+R.

Koszty odpisów amortyzacyjnych od licencji (…) oraz licencji na wytwarzanie produktów leczniczych (…), nabytej od (…).

Art. 18d ust. 3 ustawy o CIT umożliwia również zaliczenie do kosztów kwalifikowanych dokonywanych w danym roku podatkowym i zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od WNiP wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zatem, analogicznie jak w przypadku ŚT, warunkami zakwalifikowania powyższych w uldze B+R jest łączne spełnienie następujących warunków:

-  zaliczenie odpisów od WNiP do kosztów uzyskania przychodów oraz dokonanie ich w danym roku podatkowym,

-  odpisy nie dotyczą ŚT wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

-  WNiP, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej.

A zatem, kosztem kwalifikowanym może być tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Istnieje więc możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od WNiP, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności B+R. Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych WNiP nie stanowią kosztów kwalifikowanych. Z kolei, w sytuacji gdy WNiP będą wykorzystywane zarówno do działalności B+R oraz do bieżącej działalności, wówczas koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej WNiP będą służyć prowadzonej działalności B+R.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, zarówno licencja bazowa (…) jak i udzielona Wnioskodawcy przez (…) odpłatna licencja na wytwarzanie produktów leczniczych (…), umożliwią Wnioskodawcy finalne opracowanie procesu produkcyjnego oraz metod kontroli jakości na potrzeby badania klinicznego. Dzięki temu, możliwe jest połączenie wiedzy (…) wypracowanej w ramach własnych prac B+R dotyczących receptury produktu (…) oraz wiedzy Wnioskodawcy wypracowanej we własnej działalności B+R w zakresie opracowania technologii wytwarzania i organizacji procesu produkcyjnego tego produktu.

Udzielenie ww. licencji jest więc niezbędne dla kontynuacji projektu (…), spełniającego definicję projektu B+R. W ocenie Wnioskodawcy odpisy amortyzacyjne od licencji wykorzystywanych w działalności opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w części w jakiej faktycznie zostają wykorzystywane do działalności B+R. A zatem, Wnioskodawca jest on uprawniony jest do odliczenia ww. kosztów od podstawy opodatkowania w ramach ulgi B+R.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku)

Jak już Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu do pytania nr 2, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od ŚT oraz WNiP wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Mając na uwadze powyższy przepis należy stwierdzić, iż ustawodawca zasadniczo umożliwia zaliczenie do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od ŚT oraz WNiP, jeśli są one wykorzystywane w działalności B+R. Jednocześnie, ustawodawca wskazał w ww. przepisie zamknięty katalog ŚT, od których odpisy nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztem kwalifikowanym mogą być wyłącznie odpisy amortyzacyjne, które stanowią koszt uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia ŚT i WNiP dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a ‑ 16m.

Art. 16a ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o CIT, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ww. ustawy, zwane środkami trwałymi.

Z kolei, zgodnie z art. 16a ust. 2 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c ww. ustawy, niezależnie od przewidywanego okresu używania m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” - również zaliczane przez ustawodawcę do kategorii środków trwałych.

Rozgraniczenie przez ustawodawcę amortyzacji środków trwałych, wśród których znajdują się budynki, budowle i lokale użytkowe od środków trwałych stanowiących inwestycje w obcych środkach trwałych wyraźnie wskazuje, że są to odrębne grupy składników majątku (środków trwałych) podlegające amortyzacji.

Na słuszność powyższego poglądu wskazuje również okoliczność, iż ustawodawca dopuścił stosowanie różnych stawek amortyzacyjnych dla inwestycji w obcych środkach trwałych oraz dla budynków, budowli i lokali będących odrębną własnością.

Na podobny, odrębny charakter inwestycji w obcym środku trwałym wskazują również przepisy UoR, które w art. 3 ust. 1 pkt 15 wyróżniają „ulepszenia w obcych środkach trwałych” jako oddzielną kategorię środków trwałych.

Należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost, co należy rozumieć przez sformułowanie „inwestycje w obcych środkach trwałych”, ale definiują pojęcie inwestycji.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu UoR. Natomiast, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 UoR - środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności ŚT, które zmierzają do jego ulepszenia. Ulepszenie natomiast zakłada prace nad istniejącym ŚT polegające na jego przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji. Ulepszenie powoduje, że wartość użytkowa ŚT po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami (zgodnie z art. 31 UoR).

Przykładem ponoszenia nakładów w obcych środkach trwałych jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy najmu czy dzierżawy lub innej umowy obcych budynków albo lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej użytkownika.

Na podstawie powyższych wniosków należy uznać, iż inwestycja w obcym środku trwałym to nakłady poniesione na obcy środek trwały, który jest wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy, np. najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze. Nakłady te mają na celu przystosowanie obcego środka trwałego do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów należy również stwierdzić, że inwestycją w obcym środku trwałym nie są wydatki na remont obcego środka trwałego, lecz wyłącznie nakłady powodujące jego ulepszenie. Zatem, wyłącznie nakłady o charakterze modernizacyjnym tworzą inwestycję w obcym środku trwałym, którą należy uznać za środek trwały podlegający amortyzacji.

Natomiast o tym czy poniesione nakłady stanowią w istocie nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego (i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne) decyduje zakres przeprowadzonych robót. Jak Wnioskodawca wskazał już powyżej, ulepszenie dąży do podwyższenia bądź istotnej zmiany cech użytkowych danego składnika majątkowego, podniesienia jego wartości.

W ocenie Wnioskodawcy, bezsprzecznie należy uznać, że planowane do poniesienia nakłady w postaci: nabycia niezbędnych ŚT, wykonania instalacji elektrycznych, wodnych, montażu ścianek i okien, dostawy i montażu niezbędnej infrastruktury laboratoryjnej, powinny zostać uznane za ulepszenie środka trwałego jakim jest budynek (hala), w którym docelowo będzie znajdować się laboratorium wykorzystywane na cele realizacji projektów B+R.

W tym miejscu należy również zaznaczyć, że w ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje fakt, że nakłady będą ponoszone na obcy środek trwały stanowiący budynek (halę). Jak Wnioskodawca wskazał powyżej, w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca wymienił zamknięty katalog ŚT, od których odpisy nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych. Do tych ŚT należą samochody osobowe, budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością.

Niemniej, Wnioskodawca będzie ponosił planowane nakłady finansowe na ulepszenie obcego środka trwałego będącego budynkiem, co w konsekwencji zostanie ujawnione w ewidencji ŚT i WNiP Wnioskodawcy jako odrębny środek trwały - „ulepszenia w obcych środkach trwałych”.

Zgodnie z ugruntowaną praktyką, przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować ściśle. Powyższe oznacza, że skoro ustawodawca wskazał tylko cztery przykłady ŚT, od których amortyzacja nie może stanowić kosztów kwalifikowanych, oznacza to, że tylko do tych konkretnych ŚT należy stosować to wyłączenie. Ustawodawca w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT nie przewidział natomiast ograniczenia w zaliczaniu do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących inwestycjami w obcych środkach trwałych.

Zatem, z literalnej wykładni cytowanych powyżej przepisów ustawy o CIT wynika, że amortyzacja inwestycji w obcych środkach trwałych, przy spełnieniu warunku bezpośredniego związku z realizacją prac B+R, może stanowić koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi B+R.

Powyższe potwierdza również interpretacja indywidualna (sygn. 3063‑ILPB2.4510.255.2016.1.KS) z dn. 20 lutego 2017 r., w ramach której Organ stwierdził, iż „Z literalnej wykładni cytowanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że amortyzacja inwestycji w obcych środkach trwałych przy spełnieniu pozostałych warunków może stanowić koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Podsumowując, amortyzacja inwestycji w obcych środkach trwałych (nawet jeżeli dotyczy to amortyzacji inwestycji w obcych budynkach) stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, szczegółowo opisanej w punkcie 7 opisu stanu faktycznego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”):

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1, 2 u.p.d.o.p.:

Stosownie do art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.:

Zgodnie z art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.:

Natomiast, art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Stosownie do art. 18e u.p.d.o.p.:

Odliczenie kosztów kwalifikowanych, obowiązek wykazania w zeznaniu podatkowym:

Podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów

określonych w u.p.d.o.p.,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, Wnioskodawca w ramach swojej działalności realizuje wraz z podmiotem powiązanym prace badawczo-rozwojowe, dokonując podziału zadań zgodnie z profilem prowadzonej działalności, posiadaną wiedzą, doświadczeniem oraz dostępnymi zasobami. Mając na uwadze, że prace realizowane samodzielnie przez Wnioskodawcę spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej (okoliczność ta nie była przedmiotem oceny w niniejszym wniosku) Wnioskodawca w związku z tym ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania ponoszonych wydatków w ramach ulgi B+R, pod warunkiem, że mieszczą się/będą się mieściły w kategorii kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d u.p.d.o.p.

Zgodnie z tym, zdaniem tut. Organu, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w świetle przyjętego podziału ról w ramach wspólnie realizowanego projektu (…) oraz przyjętego modelu rozliczeń z (…) jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT jest prawidłowe.

Ad. 2

Mówiąc o kosztach nabycia Materiałów związanych z realizacją prac B+R, jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Poprzez definicję wyrazu „surowiec” należy rozumieć „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zatem, opisane przez Wnioskodawcę we wniosku w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym koszty nabywania materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio do prac badawczo-rozwojowych,  tj. odczynników, dot. przygotowania do wytwarzania produktów dla badania klinicznego oraz opracowania właściwych procedur kontroli jakości dla nowej technologii wytwarzania (…) oraz produktu (…), mogą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Koszty wynagrodzeń pracowników w zakresie, w jakim koszty te dotyczą zaangażowania pracowników w świadczenie usług laboratoryjnych w procesie wytwarzania produktu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

We własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał m.in.: należy podkreślić, iż ww. przepis umożliwia odliczenie w ramach ulgi B+R wyłącznie tej części wynagrodzenia, która odnosi się do proporcji, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Zatem, w przypadku gdy pracownik wykonuje obowiązki niezwiązane z działalnością B+R lub nie wykonuje zadań z uwagi na nieobecność, zasadnym jest wyodrębnienie (tj. wyłączenie z ulgi B+R) tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, że wynagrodzenia pracowników (…), w części w jakiej dotyczą faktycznego wykonywania zadań B+R, Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Biorąc pod uwagę opis sprawy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d u.p.d.o.p.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że zgodnie z art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów:

-odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, wykorzystywanych na cele B+R w ramach przygotowania do wytwarzania produktu (…),

-amortyzacji licencji (…) oraz licencji na wytwarzanie produktów leczniczych (…) (odpłatne udzielenie licencji (…) przez (…)), w takim zakresie w jakim wykorzystywane są do prac B+R przez (…).

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy jest on uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów szczegółowo wskazanych w punktach 1-5 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zakresie projektu (…) spełniającego definicję działalności B+R należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p.:

W myśl art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.:

Jak wynika z powyższych przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych za odrębne grupy składników majątku podlegające amortyzacji (odrębne kategorie środków trwałych) uznaje inwestycje w obcym środku trwałym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost, co należy rozumieć przez „inwestycje w obcych środkach trwałych”, ale definiują pojęcie inwestycji. Zdaniem Wnioskodawcy, amortyzacja inwestycji w obcych środkach trwałych (nawet jeżeli dotyczy to amortyzacji inwestycji w budynkach) stanowi koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisaną w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217, 2105 i 2106 oraz z 2022 r. poz. 1488), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego. Podejmując inwestycję w obcym środku trwałym podatnik powinien dysponować zezwoleniem uzyskanym od właściciela ulepszanego środka trwałego.

Natomiast ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania. Przykładem ponoszenia nakładów w obcych środkach trwałych jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy najmu czy dzierżawy lub innej umowy obcych budynków albo lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej użytkownika.

Innymi słowy inwestycja w obcym środku trwałym to nakłady poniesione na obcy środek trwały, który jest wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy, np. najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze. Nakłady te mają na celu przystosowanie obcego środka trwałego do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Inwestycją w obcym środku trwałym nie są wydatki na remont obcego środka trwałego, lecz nakłady powodujące jego ulepszenie.

Ustosunkowując się do stanowiska Wnioskodawcy, należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), a ich stosowanie przez organy podatkowe nie może odbywać się według wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być ściśle interpretowane.

Katalog w cytowanym powyżej przepisie art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zamknięty. Zapisy art. 18d ust. 3 ww. ustawy wskazują, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa możliwość rozpoznania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej ponoszonych przez siebie kosztów inwestycyjnych, na obcy środek trwały, stanowiący budynek (halę), na podstawie umowy najmu, który ma spełniać rolę laboratorium. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, na inwestycję w obcym środku trwałym składają się m.in. koszty wykonania instalacji elektrycznych, wodnych, montaż ścianek i okien oraz montażu niezbędnej infrastruktury laboratoryjnej.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, zdaniem, tut. Organu, inwestycje w obce środki trwałe takie jak wykonanie instalacji elektrycznych, wodnych, montaż ścianek i okien oraz montażu niezbędnej infrastruktury laboratoryjnej nie mieszczą się w zakresie kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. Nie spełniają bowiem przesłanek wprost wskazanych w tym artykule.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-   w świetle przyjętego podziału ról w ramach wspólnie realizowanego Projektu (…) oraz przyjętego modelu rozliczeń z (…), Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d u.p.d.o.p. – jest prawidłowe;

-   jesteście Państwo uprawnieni do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów szczegółowo wskazanych w punktach 1-5 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zakresie projektu (…) spełniającego definicję działalności B+R - jest prawidłowe;

-   jesteście Państwo uprawnieni do odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych kosztów amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, szczegółowo opisanej w punkcie 6 opisu stanu faktycznego – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem wniosku (zapytania Wnioskodawcy). Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – nie mogą być rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny, czy prowadzona przez Spółkę działalność, stanowi prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).