Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

 1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 14 czerwca 2021 r. (wpływ 15 czerwca 2021 r.) uzupełnionego 10 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2658/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 czerwca 2025 r. sygn. akt II FSK 1272/22; i

2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 11n pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca nie jest zobowiązany do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k tej ustawy, w przypadku gdy opisane w tym przepisie transakcje realizuje z Przedsiębiorstwem Państwowym, innymi podmiotami, w których ww. przedsiębiorstwo posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale, ze spółkami Skarbu Państwa, w których Skarb Państwa posiada co najmniej 25% udziałów w kapitale, innymi podmiotami, w których spółki Skarbu Państwa posiadają bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale      - jest prawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 czerwca 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z  14 czerwca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.  

10 września 2021 r. wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - Spółka z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”). Podstawowym przedmiotem prowadzonej przez nią działalności jest (…). 100% udziałów w kapitale Wnioskodawcy posiada Przedsiębiorstwo Państwowe (dalej: „PP”). W rozumieniu przepisów art. 11a ustawy o podatku CIT Wnioskodawca i Przedsiębiorstwo Państwowe są podmiotami powiązanymi.

Wnioskodawca dokonuje transakcji kontrolowanych (dalej: „transakcja”) z Przedsiębiorstwem Państwowym oraz innymi podmiotami, w których Przedsiębiorstwo Państwowe posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale. Zawiera również takie transakcje ze spółkami Skarbu Państwa (dalej: „spółki SP”), w których Skarb Państwa posiada co najmniej 25% udziałów w kapitale, oraz innymi podmiotami, w których spółki SP posiadają bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale.

Pomiędzy Wnioskodawcą i wymienionymi powyżej podmiotami nie zachodzą obecnie inne powiązania, o których mowa w art. 11a ustawy o podatku CIT.

Pytanie

Czy na podstawie art. 11n pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca nie jest zobowiązany do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (dalej: „dokumentacja”), o której mowa w art. 11k tej ustawy, w przypadku gdy opisane w tym przepisie transakcje realizuje z Przedsiębiorstwem Państwowym, innymi podmiotami, w których Przedsiębiorstwo Państwowe posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale, ze spółkami SP, w których Skarb Państwa posiada co najmniej 25% udziałów w kapitale, innymi podmiotami, w których spółki SP posiadają bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na bezpośredni lub pośredni udział Skarbu Państwa w kapitale: Przedsiębiorstwa Państwowego, Wnioskodawcy, innych podmiotów, w których Przedsiębiorstwo Państwowe posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale, spółkach SP, w których Skarb Państwa posiada co najmniej 25% udziałów w kapitale, innych podmiotów, w których spółki SP posiadają bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 11k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o podatku CIT”), w zakresie opisanych tam transakcji, realizowanych z wyżej wymienionymi podmiotami, ponieważ na podstawie art. 11n pkt 5 obowiązek dokumentowania takich transakcji został wyłączony.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku CIT podmiotami powiązanymi są podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot oraz podmioty na które znaczący wpływ wywiera ten sam podmiot. Zgodnie z art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a) przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale innego podmiotu. PPL, jako udziałowiec, posiada bezpośrednio 100% udziałów Wnioskodawcy. Tym samym, zgodnie z art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku CIT, Skarb Państwa posiada pośrednio w kapitale Wnioskodawcy 100% udziałów.

Skarb Państwa, na podstawie art. 33, 34 i 40 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „kc”), jest osobą prawną, która w stosunkach cywilnoprawnych jest podmiotem praw i obowiązków dotyczących mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych, nie ponoszącym odpowiedzialności za zobowiązania państwowych osób prawnych, chyba że przepis odrębny stanowi inaczej. Szczególny charakter podmiotowy Skarbu Państwa polega na tym, że nie posiada on organów i siedziby w rozumieniu art. 38 kc. Jest reprezentowany przez organy administracji państwowej oraz inne podmioty uprawnione, zgodnie z ich właściwością określoną w przepisach prawa.

Przedsiębiorstwo Państwowe jest osobą prawną na mocy przepisów ustawy z dnia 15 września 2017 r. o przedsiębiorstwie państwowym i państwową osobą prawną na mocy przepisów ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym. Organem założycielskim Przedsiębiorstwa Państwowego był naczelny organ administracji państwowej (…), reprezentujący Skarb Państwa. W związku z tym, Skarb Państwa bezpośrednio posiada 100% udziału w funduszu (kapitale) własnym PP.

PP posiada udziały w innych podmiotach, w tym m.in. we Wnioskodawcy. Zgodnie z określoną w  art. 11a ust. 3 ustawy o podatku CIT zasadą obliczania udziału pośredniego w kapitale innego podmiotu, wskazującą sytuację, w której jeden podmiot posiada w drugim podmiocie udział za pośrednictwem innego podmiotu lub większej liczby podmiotów, należy przyjąć, że to Skarb Państwa pośrednio posiada udziały w podmiotach, w których udziały w kapitale posiada PP.

Spółka SP jest osobą prawną na mocy przepisów ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych i państwową osobą prawną na mocy przepisów ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym. Jednoosobowe spółki SP powstały na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i niektórych uprawnieniach pracowników, oraz przepisów szczególnych, dotyczących przekształcenia konkretnej spółki SP. Organem założycielskim spółek SP był Skarb Państwa, reprezentowany przez naczelny organ administracji państwowej (właściwego ministra). Do czasu, gdy Skarb Państwa pozostaje jedynym wspólnikiem spółki SP, bezpośrednio posiada 100% udziału w kapitale tej spółki SP.

Spółki SP posiadają udziały w innych podmiotach. Zgodnie z określoną w art. 11a ust. 3 ustawy o podatku CIT zasadą obliczania udziału pośredniego w kapitale innego podmiotu, wskazującą sytuację, w której jeden podmiot posiada w drugim podmiocie udział za pośrednictwem innego podmiotu lub większej liczby podmiotów, należy przyjąć, że to Skarb Państwa pośrednio posiada udziały w podmiotach, w których udziały w kapitale posiadają spółki SP.

Ponieważ Skarb Państwa w sposób bezpośredni, w przypadku PP i spółek SP, lub pośredni, w przypadku Wnioskodawcy, oraz podmiotów, w których PP lub spółki SP posiadają co najmniej 25% udziałów w kapitale, posiada udziały w kapitale tych wszystkich podmiotów do wysokości co najmniej 25%, na podstawie art. 11n pkt 5 ustawy o podatku CIT, należy przyjąć, że podmioty te są zwolnione z obowiązku dokumentacji, o której mowa w art. 11k w zakresie opisanych w tym przepisie transakcji. Ustawodawca nie określił w art. 11n pkt 5 rodzaju powiązania Skarbu Państwa z podmiotami, w szczególności nie zastrzegł, że w przypadku powiązania poprzez posiadanie co najmniej 25% udziałów, przepis ten dotyczy wyłącznie bezpośredniego posiadania udziałów. Zatem należy przyjąć, że powiązania ze Skarbem Państwa, o których mowa w tym przepisie, dotyczą powiązań wynikających z bezpośredniego lub pośredniego posiadania co najmniej 25% udziałów w kapitale.

Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „Sąd”), w wyroku z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1701/20, w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lipca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.210.2020.1.AW, dotyczącym między innymi powiązania Wnioskodawcy z Przedsiębiorstwem Państwowym i innym podmiotem, w którym Przedsiębiorstwo Państwowe posiada 100% udziałów, orzekł, że nie można uznać, że Wnioskodawca nie jest powiązany ze Skarbem Państwa tylko dlatego, że Skarb Państwa nie jest jego bezpośrednim udziałowcem. Sąd wyraźnie określił, że PP jest bezpośrednio powiązane ze Skarbem Państwa, natomiast Wnioskodawca jest pośrednio powiązany ze Skarbem Państwa. W wyniku tego Skarb Państwa wywiera bezpośredni wpływ na PP, a tym samym pośredni wpływ na Wnioskodawcę, poprzez posiadanie 100% udziałów Wnioskodawcy.

Zdaniem Sądu art. 11n pkt 5 ustawy o podatku CIT wskazuje jedynie na samo istnienie powiązań, a prawidłowej jego wykładni należy dokonać w powiązaniu z treścią art. 11a ust. 3 tej ustawy. Dokonując wykładni art. 11n pkt 5 ustawy o podatku CIT Sąd wskazał, że poprzez użycie sformułowania „powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa” ustawodawca wskazał na wyłączność powiązań (pośrednich lub bezpośrednich) ze Skarbem Państwa a nie na powiązania wyłącznie ze Skarbem Państwa.

Zdaniem Sądu, zarówno wykładnia językowa jak i systemowa wewnętrzna art. 11n pkt 5 ustawy o podatku CIT, w związku z art. 11a ust. 3 tej ustawy, wskazuje, że nie można uznać że Wnioskodawca nie jest związany ze Skarbem Państwa tylko dlatego, że Skarb Państwa nie jest jej bezpośrednim udziałowcem. Skarb Państwa pośrednio posiada 100% udziałów Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 16 września 2021 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-1.4010.288.2021.3.BK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 17 września 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

19 października 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 16 listopada 2021 r. Znak: 0111.KDIB1-1.4010. 288.2021.4.BK

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 21 czerwca 2022 r.  sygn. akt III SA/Wa 2658/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 18 czerwca 2025 r. sygn. akt II FSK 1272/22 oddalił skargę kasacyjną organu. 

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od  18 czerwca 2025 r. i wpłynął do mnie 21 października 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

   - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

   - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. w 2021 r.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa interpretacji i orzeczenia sądu administracyjnego należy stwierdzić, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, podatników, którzy o ich wydanie wystąpili i nie są wiążące dla tut. Organu w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności  które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej,  zgodnie z którym:

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.