Interpretacja indywidualna - Interpretacja - 0111-KDWB.4010.85.2025.4.BB -

Interpretacja indywidualna z dnia 17 października 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDWB.4010.85.2025.4.BB

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 20 sierpnia 2025 r. oraz 26 sierpnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca jest opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT). Obecnie Wnioskodawca posiada znaczne nadwyżki operacyjne zysków z lat ubiegłych, które zostały odniesione na stosowne kapitały zapasowe lub kapitały rezerwowe.

W ostatnim czasie Wnioskodawca otrzymał propozycję współpracy od jednego z podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 28c pkt 1 ustawy o CIT w zakresie realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego.

Niemniej z racji na pomniejszony apetyt na ryzyko, Wnioskodawca rozważa zawarcie tej umowy w ramach spółki cichej z racji na potencjalne wyłącznie jego odpowiedzialności wobec podmiotów, które nabywałyby efekt przedsięwzięcia deweloperskiego (lokale lub całe budynki). Kluczowe w tym przypadku jest bowiem potencjalne ryzyko wynikające z rękojmi jaką sprzedawca lokali musi zapewnić swoim nabywcom, czy też odpowiedzialności wobec swoich podwykonawców przy prowadzeniu robót budowlanych. Co więcej ryzyko regulacyjne oraz związane z prowadzeniem procesu budowlanego zgodnie z przepisami prawa jest również istotne dla Wnioskodawcy pod kątem jego uniknięcia.

Dodać przy tym należy, że również skala organizacyjna danego przedsięwzięcia deweloperskiego wymagałaby zatrudnienia odpowiednich zasobów ludzkich, co nie jest w interesie Wnioskodawcy, z racji na fakt, iż jego potencjalne zaangażowanie wynikałoby z potrzeby wykorzystania nadwyżek kapitałowych, a nie tworzenia nowego, potencjalnie ryzykownego dla niego biznesu.

Z tego względu rozważana jest obecnie propozycja podjęcia takowej współpracy w formie spółki cichej z racji na fakt, iż tego rodzaju forma spełni oczekiwania biznesowe Wnioskodawcy (tj. pozwoli mu na zagospodarowanie nadwyżek finansowych w celu ich pomnożenia przy wykorzystaniu pracy i doświadczenia innego podmiotu).

Wykluczona została przy tym umowa konsorcjum lub wspólnego przedsięwzięcia – głównie ze względu na ryzyka związane z ewentualną odpowiedzialnością Wnioskodawcy wobec przyszłych nabywców nieruchomości po zakończeniu projektu deweloperskiego. Wynikałoby to z tego, iż wejście w relacje umowne z osobami trzecimi przez Wnioskodawcę potencjalnie mogłoby narazić go na niepotrzebne ryzyka.

W związku z powyższym Wnioskodawca oraz jeden z podmiotów powiązanych, będący również podatnikiem podatku od osób prawnych, zamierzają podpisać umowę spółki cichej.

Oznacza to, że podpiszą pomiędzy sobą nienazwaną umowę w rozumieniu art. 353¹ kodeksu cywilnego opierającą się na zasadzie swobody umów. W ramach umowy spółki cichej określone zostaną następujące kwestie:

1)Kontekst biznesowy oraz cel stron zawarty w ramach tzw. preambuły;

2)Przedmiot działalności spółki cichej oraz czas jej trwania;

3)Role stron w ramach spółki cichej określone dla podmiotu pełniącego rolę wspólnika jawnego (Spółka deweloperska) oraz wspólnika cichego (Wnioskodawca);

4)Formy wkładów każdego z podmiotów w ramach zawartej umowy spółki cichej;

5)Odpowiedzialność każdej ze stron za działania spółki cichej;

6)Przedmiot wkładów do spółki cichej oraz sposób ich wniesienia, w tym opis czynności realizowanych w przypadku świadczeń niepieniężnych;

7)Zasady rozliczenia zysków z inwestycji oraz uczestnictwa w stratach z inwestycji;

8)Formy zabezpieczenia wspólnika cichego;

9)Dopuszczalne formy zwrotu wkładu wspólnika cichego;

10)Zasady wglądu w dokumentację finansową, prawną i księgową wspólnika jawnego przez wspólnika cichego, w tym również zasady raportowania finansowego przez wspólnika cichego;

11)Zasady zachowania poufności;

12)Rozwiązanie, wypowiedzenie lub odstąpienie od umowy;

13)Postanowienia końcowe odnoszące się do kwestii doręczeń, zmiany adresów czy też rozwiązywania sporów pomiędzy stronami.

Poniżej znajduje się omówienie poszczególnych postanowień umownych.

1)Kontekst biznesowy oraz cel stron zawarty w ramach tzw. preambuły.

W ramach tej części opisywana jest okoliczność zawarcia umowy oraz jaki cel towarzyszy stronom. Opisuje on dotychczas przedstawione we wniosku okoliczności tj. chęć zainwestowania nadwyżek kapitałowych przez Wnioskodawcę oraz potrzebę znaczącego ograniczenia ryzyka poprzez współpracę ze wspólnikiem jawnym i alokacji punktów ryzyka na nim.

2)Przedmiot działalności spółki cichej oraz czas jej trwania.

W ramach tego postanowienia opisywana jest inwestycja deweloperska, która ma być zrealizowana ze szczegółowym wskazaniem sposobu jej realizacji i konsultacji co do jej ewentualnych zmian ze wspólnikiem cichym. Określane jest również, że czas trwania spółki cichej jest oznaczony do momentu rozliczenia zysków z przedsięwzięcia gospodarczego będącego przedmiotem umowy spółki cichej.

3)Role stron w ramach spółki cichej określone dla podmiotu pełniącego rolę wspólnika jawnego (Spółka deweloperska) oraz wspólnika cichego (Wnioskodawca).

W ramach tej części określane są role wspólnika jawnego oraz wspólnika cichego z takim podziałem, że wspólnik cichy będzie partycypował w zyskach oraz wniesie wkład pieniężny na poczet realizacji przedsięwzięcia gospodarczego, a z kolei wspólnik jawny poza partycypacją w zyskach i stratach z przedsięwzięcia deweloperskiego będzie podmiotem odpowiedzialnym za operacyjne przeprowadzenie przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym realizacji funkcji dewelopera czy też akumulacji na sobie ryzyk związanych z potencjalnymi roszczeniami o rękojmie od nabywców nieruchomości od wspólnika jawnego.

Ponadto wspólnik jawny będzie w całości odpowiedzialny za doprowadzenie inwestycji do końca oraz za wyłonienie wszelkich istotnych dla realizacji tego przedsięwzięcia wykonawców w celu doprowadzenia jej do skutku.

4)Formy wkładów każdego z podmiotów w ramach zawartej umowy spółki cichej.

Przedmiotem wkładu każdego ze wspólników będzie:

1.Wspólnik cichy – wkład pieniężny obejmujący środki pieniężne niezbędne do nabycia gruntu wskazanego w umowie spółki cichej wraz ze środkami pieniężnymi niezbędnymi do wstępnego rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego przez wspólnika jawnego przed uzyskaniem przez niego odpowiedniego finansowania ze strony banku lub innej instytucji finansującej pozostałą część przedsięwzięcia.

2.Wspólnik jawny – wkład w postaci pracy oraz know-how niezbędnego do realizacji przedsięwzięcia, w tym również ponoszenia całego ryzyka operacyjnego działalności.

Zasady wnoszenia wkładów opisywane są w kolejnej części umowy.

5)Odpowiedzialność każdej ze stron za działania spółki cichej.

W ramach tej części opisywana jest głównie odpowiedzialność wspólnika jawnego za niewywiązanie się ze swoich zobowiązań wobec wspólnika jawnego (winno być: cichego). Przede wszystkim określane są zasady nakładania kar umownych za niezrealizowanie określonych kamieni milowych albo niewywiązywanie się z postanowień umownych, w szczególności w zakresie udostępnienia informacji finansowych, odstępowania od kluczowych dla umowy zachowań, itp.

6)Przedmiot wkładów do spółki cichej oraz sposób ich wniesienia, w tym opis czynności realizowanych w przypadku świadczeń niepieniężnych.

W ramach tej części szczegółowo są opisywane zobowiązania każdej ze stron oraz to w jakim terminie i jaki sposób wywiążą się one z nich. Ponadto określany jest również szczegółowo zakres obowiązków wspólnika jawnego, w tym również ewentualne zasady ich modyfikacji.

7)Zasady rozliczenia zysków z inwestycji oraz uczestnictwa w stratach z inwestycji.

W ramach danej części ustalane są zasady, terminy i sposoby rozliczania zysków osiągniętych przez wspólnika jawnego i przypisywanych wspólnikowi cichemu z tytułu jego kontrybucji.

Sposób rozliczenia zysków zostanie ustalony na poziomie rynkowym i zgodnym z zasadą ceny rynkowej, o której mowa w art. 11c ustawy o CIT.

Ponadto w przypadku powzięcia przez Wnioskodawcę wątpliwości co do zasadności ponoszonych przez wspólnika cichego (winno być: jawnego) wydatków lub ich wartości w porównaniu do ich realnej wartości rynkowej w stosunku do zawartych przez wspólnika cichego (winno być: jawnego) umów, w szczególności prowadzących do nierzetelnego gospodarowania środkami w zakresie wyboru wykonawców lub podwykonawców – co w efekcie mogłoby pomniejszyć zysk przynależny Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest uprawniony do nieuwzględniania przy kalkulacji należnego mu zysku transakcji kosztowej w tej części, w której wartość transakcji przekracza określone wartości rynkowe.

Postanowienie to jest wprowadzane przede wszystkim na okoliczność ograniczenia możliwości transferowania przez wspólnika cichego (winno być: jawnego) zysków do innych podmiotów tj. powiązanych lub z nim niepowiązanych.

Ponadto ma to na celu zmotywowanie wspólnika cichego (winno być: jawnego) do racjonalnego gospodarowania kapitałem pozyskanym przez niego od Wnioskodawcy czy też w ramach otrzymanego finansowania bankowego, dążąc przy tym do maksymalizacji zysków z podejmowanego wspólnie przedsięwzięcia.

8)Formy zabezpieczenia wspólnika cichego.

Z racji na potrzebę zachowania rynkowego charakteru transakcji oraz minimalizację ryzyka gospodarczego ponoszonego przez Wnioskodawcę, dokonane zostaną przede wszystkim zabezpieczenia hipoteczne na gruncie, na którym ma być realizowana inwestycja przez wspólnika jawnego. Zabezpieczenie to ma służyć przede wszystkim odzyskaniu przez Wnioskodawcę wartości wkładu oraz ewentualnie powstałym na skutek opóźnienia w zwrocie wkładu, gdyby w realizowanej przez wspólnika jawnego inwestycji miałoby wydarzyć się coś złego.

9)Dopuszczalne formy zwrotu wkładu wspólnika cichego.

Zwrot wkładu nastąpi poprzez jego przelew lub inną formę spełnienia świadczenia pieniężnego po ostatecznym rozliczeniu osiągniętego zysku z inwestycji. Zasadniczo celem współpracy jest przede wszystkim pomnożenie nadwyżek zysku posiadanych przez Wnioskodawcę, co też powoduje, że w tym zakresie zwrot wkładu jest wręcz kluczowy w kontekście całej współpracy biznesowej.

10)Zasady wglądu w dokumentację finansową, prawną i księgową wspólnika jawnego przez wspólnika cichego, w tym również zasady raportowania finansowego przez wspólnika cichego (winno być: jawnego).

Na podstawie tego postanowienia Wnioskodawca ma prawo do wglądu w dokumentację finansową, prawną i księgową związaną z działalnością gospodarczą wspólnika jawnego w zakresie, w jakim dotyczy ona działalności objętej umową. Prawo to jest realizowane w szczególności poprzez prawo do:

1.Wglądu do ksiąg rachunkowych lub podatkowych;

2.Zapoznania się ze sprawozdaniami finansowymi, ewidencjami podatkowymi oraz deklaracjami i rozliczeniami składanymi do organów skarbowych;

3.Dostępu do umów cywilnoprawnych i dokumentów prawnych mających wpływ na sytuację finansową przedsiębiorstwa;

4.Uzyskania kopii dokumentów na własny koszt.

Ponadto wspólnik jawny obowiązany jest do przekazywania cichemu wspólnikowi kwartalnych raportów finansowych, w terminie do 30 dnia miesiąca następującego po zakończeniu kwartału, obejmujących:

1.Zestawienie przychodów i kosztów;

2.Informację o zyskach lub stratach;

3.Stan aktywów i zobowiązań istotnych dla realizowanego przedsięwzięcia;

4.Istotne zdarzenia prawne i gospodarcze mające wpływ na sytuację finansową.

Na żądanie Wnioskodawcy, wspólnik jawny zobowiązany jest do udostępnienia aktualnego stanu finansów lub wyjaśnienia okoliczności wpływających na osiągane wyniki, nie częściej jednak niż raz w miesiącu.

W przypadku powzięcia przez Wnioskodawcę uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności raportowania lub prowadzenia dokumentacji, przysługuje mu prawo do przeprowadzenia kontroli z udziałem niezależnego doradcy lub biegłego rewidenta, wybranego na jego koszt, po uprzednim zawiadomieniu wspólnika jawnego z co najmniej 7-dniowym wyprzedzeniem.

Wspólnik jawny zobowiąże się do współpracy w zakresie dostarczania niezbędnych informacji i dokumentów, o ile nie naruszają one tajemnic przedsiębiorstwa niezwiązanych z przedmiotem zawartej pomiędzy nim a Wnioskodawcą umowy.

11)Zasady zachowania poufności.

W ramach tego postanowienia kształtowane są standardowe zasady zachowywania poufności co do informacji ujawnionych sobie wzajemnie przez strony jak i zastrzegane są stosowne kary umowne w przypadku złamania tej poufności.

12)Rozwiązanie, wypowiedzenie lub odstąpienie od umowy.

Umowa może być rozwiązana za porozumieniem stron i w ramach ustalenia pomiędzy nimi zasad rozliczenia się. Ponadto umowa może być wypowiedziana w sytuacji trwałego braku komunikacji lub raportowania ze strony wspólnika jawnego mimo wezwań do poprawy lub w przypadku naruszenia określonych umową zobowiązań.

W przypadku wspólnika jawnego, ten może odstąpić od umowy w przypadku gdyby wspólnik cichy nie wniósł określonych wkładów w ramach umowy.

13)Postanowienia końcowe odnoszące się do kwestii doręczeń, zmiany adresów czy też rozwiązywania sporów pomiędzy stronami.

W ramach tego postanowienia ustalany jest sąd właściwy co do rozwiązywania sporów oraz formy doręczeń między stronami, w tym również zasady uznawania oświadczeń za doręczone w przypadku ich awizacji.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawca (wspólnik cichy) powstał z przekształcenia X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa na podstawie uchwały numer (…) z (...), powziętej przez wspólników X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, zaprotokołowanej przez notariusza (…), kancelaria notarialna w (…), repertorium (…).

Wcześniej Spółka prowadziła działalność w formie spółki komandytowej. Jest ona bowiem jej następcą prawnym. Spółka komandytowa powstała z kolei (...) 2016 r. na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego (…).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność gospodarcza przede wszystkim w zakresie:

1. Projektowania systemów sterowania (…), w ramach czego Spółka projektuje rozwiązania (…) w zakresie przejazdów (…). Spółka posiada wykwalifikowany i kompetentny zespół projektantów (…).

2. Budowy systemów sterowania (…) – Spółka świadczy kompleksowe usługi w zakresie budowy systemów sterowania (…). Spółka wykonuje zarówno prace w zakresie prac ziemnych wymaganych do realizacji branży (…) jak i prace w (…). Spółka posiada zespół z uprawnieniami do pracy w czynnych urządzeniach (…).

3. Budową instalacji i sieci elektroenergetycznych – Spółka ponadto wykonuje prace związane z budową linii niskiego napięcia jak i instalacji wewnętrznych.

4. Budową linii średniego napięcia – Spółka realizuje kompleksowe inwestycje związane z budową kablowych linii średniego napięcia. Spółka wykonuje zabudowę stacji transformatorowych ŚN a także modernizację układów ŚN i prądu stałego na (…).

5. Budową linii telekomunikacyjnych i światłowodowych – Spółka oferuje kompleksowe układy zasilania zasilające w sposób bezprzerwowy systemy stacyjne (…). Układ zasilania Spółki to efekt wieloletniego doświadczenia na rynku (…) w projektowaniu i budowie systemów sterowania (…). Modułowa budowa oraz elastyczność rozwiązania pozwala Spółce zrealizować szybko i skutecznie każdy układ zasilania (…).

Bezpośredni wspólnicy Wnioskodawcy posiadają 100% udziałów we Wnioskodawcy oraz 100% udziałów pośrednio we wspólniku jawnym.

Podmiot powiązany tj. Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością NIP: (…) rozpoczął działalność (…) (data podpisania umowy spółki).

Niecały miesiąc później (1 sierpnia 2024 r.) wspólnik jawny (wyżej wymieniony) dokonał samodzielnego nabycia dwóch gruntów tj.:

a)nieruchomość niezabudowaną, stanowiącą działkę gruntu numer (…),

b)nieruchomość niezabudowaną stanowiącą działkę gruntu numer (…).

Te działki są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej przede wszystkim na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków czy też robotach budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Wyżej wymieniona działalność jest działalnością wiodącą i taką, która nie pokrywa się z działalnością wspólnika cichego (Wnioskodawcy) – co też uzasadnia ekonomiczny aspekt działania w tym zakresie przy wykorzystaniu doświadczenia i zasobów ludzkich, które wspólnik jawny będzie wykorzystywał.

Jak wskazywane jest w umowie spółki cichej ze strony Wnioskodawcy następuje chęć zainwestowania nadwyżek kapitałowych oraz potrzeba znaczącego ograniczenia ryzyka poprzez współpracę ze wspólnikiem jawnym i alokacji punktów ryzyka na nim.

Wnioskodawca rozważa zawarcie tej umowy w ramach spółki cichej z racji na potencjalne wyłączenie jego odpowiedzialności wobec podmiotów, które nabywałyby efekt przedsięwzięcia deweloperskiego (lokale lub całe budynki). Kluczowe w tym przypadku jest bowiem potencjalne ryzyko wynikające z rękojmi jaką sprzedawca lokali musi zapewnić swoim nabywcom czy też odpowiedzialności wobec swoich podwykonawców przy prowadzeniu robót budowlanych. Co więcej ryzyko regulacyjne oraz związane z prowadzeniem procesu budowlanego zgodnie z przepisami prawa jest również istotne dla Wnioskodawcy pod kątem jego uniknięcia.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku zawarcia umowy spółki cichej opisanej w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) będzie spełniał on warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, tj. nie będzie posiadał udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wniesienie wkładu pieniężnego w ramach zawartej umowy spółki cichej nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT? (pytanie ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku)

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zawarcia umowy spółki cichej opisanej w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) będzie spełniał on warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, tj. nie będzie posiadał udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Stanowisko do pytania nr 2. (stanowisko ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie wkładu pieniężnego w ramach zawartej umowy spółki cichej nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Uzasadnienie do pytania nr 1.

Na samym wstępie należy podkreślić, iż umowa spółki cichej jest umową nienazwaną opartą o zasadę swobody umów wynikającą z art. 353¹ kodeksu cywilnego. Zgodnie z brzmieniem przywołanego przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Warto wskazać, iż instytucja spółki cichej uregulowana była w rozporządzeniu Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 października 1933 r. - Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 82, poz. 600).

Głównym założeniem spółki cichej było uczestniczenie wkładem w przedsiębiorstwie kupca, bez jednoczesnej osobistej odpowiedzialności wobec wierzycieli za zobowiązania kupca (wspólnika jawnego). W tym bowiem przypadku prowadzenie spraw przedsiębiorstwa pozostawiane zostało wspólnikowi jawnemu z jednoczesnym możliwym wyłączeniem wspólnika cichego od udziału w stratach tudzież odmiennego uregulowania zasad partycypacji w tym przedsiębiorstwie.

Następnie wraz z uchyleniem kodeksu handlowego spółka cicha stała się umową nienazwaną niemniej w dalszym ciągu popularną w obrocie prawnym. Jednakże zawarcie takiej umowy nie wiązało się nigdy z utworzeniem bytu o odrębnej podmiotowości prawnej, w szczególności nie prowadziło (podobnie jak w przypadku spółki cywilnej) do objęcia przez wspólnika cichego jakichkolwiek praw, udziałów, akcji lub ogółu praw i obowiązków.

Mając na uwadze powyższe uwagi, niezbędne jest odniesienie się do przesłanek zawartych w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, tj. warunków umożliwiających podatnikowi wybór (jak i również zachowanie) ryczałtu od dochodów spółek.

Jednym z pierwszych warunków jakie powinien spełnić podatnik korzystający z ryczałtu od dochodów spółek jest nieposiadanie udziałów (akcji) w kapitale innej spółki.

Na potrzeby stosowania ustawy o CIT, pojęcie „spółki” zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 21 ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o spółce oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251) (spółka cicha nie posiada osobowości prawnej, bowiem tą może być wyłącznie podmiot, któremu przepisy przyznają osobowość prawną zgodnie z art. 33 k.c.),

b)spółkę kapitałową w organizacji (spółka cicha nie jest spółką kapitałową w organizacji, bowiem ustawa nie przyznaje jej zdolności prawnej zgodnie z art. 33¹ kodeks cywilny),

c)spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (spółka cicha nie jest spółką komandytową i spółką jawną, które stanowią spółki prawa handlowego),

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (zawierana umowa spółki cichej nie określałaby miejsca jej wykonywania poza granicami Polski, a zatem warunek ten nie mógłby być technicznie spełniony).

W związku z powyższym uznać należy, że umowa spółki cichej nie powoduje, iż podatnik obejmuje udziały (akcje) w kapitale innej spółki, bowiem umowa spółki cichej nie spełnia definicji spółki. Stąd nie jest możliwe objęcie w niej stosownych udziałów (akcji).

Przechodząc do następnego warunku tj. nieposiadania tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania wskazać należy, iż są to specyficzne podmioty, które przede wszystkim posiadają osobowość prawną. Ponadto ich wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Mając na uwadze, że umowa spółki cichej jest umową zawartą pomiędzy dwoma podmiotami (Wnioskodawcą jako sp. z o.o. i podmiotem powiązanym również jako sp. z o.o.), to nie jest możliwe, aby zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1034 z późn. zm.) doszło do zawiązania funduszu inwestycyjnego czy też powołania instytucji wspólnego inwestowania, a tym bardziej objęcia w wyniku tej umowy tytułów uczestnictwa.

Kolejno – pojęcie spółki niebędącej osobą prawną zostało również zdefiniowane w ustawie o CIT. Zgodnie z art. 4a pkt 14, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21.

Warto wskazać, że ustawodawca czyniąc tego rodzaju rozróżnienie chciał przede wszystkim zabezpieczyć potencjalne opodatkowanie jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej (w tym właśnie spółek niemających osobowości prawnej ale posiadających zdolność prawną) zapewniając wyjęcie spod opodatkowania CIT tzw. spółek transparentnych podatkowo (w obecnym stanie prawnym w niektórych przypadkach spółka jawna oraz spółka partnerska). Warto bowiem wskazać, iż przepis ten do dnia 1 stycznia 2017 r. jako spółki niebędące osobą prawną określał wszystkie spółki niebędące podatnikami podatku dochodowego (tj. niewymienione expressis verbis w przepisach ustawy o CIT), a tymi na zasadzie wyjątku zdefiniowanego w art. 1 ust. 3 są konkretne spółki niebędące co do zasady osobami prawnymi (np. spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna czy też spółka jawna w niektórych przypadkach).

Również tego rodzaju dystynkcję wyróżniał do tej pory Dyrektor KIS w następujących interpretacjach indywidualnych wydawanych dla spółki cichej czy też spółki cywilnej. Przykładowo:

1.Pismo z 1 lutego 2023 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB1-1.4010.806.2022.1.SG: „Odnosząc się do ww. Państwa wątpliwości, stwierdzić należy, że bycie stroną umowy spółki cichej nie zostało wymienione w art. 28j ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p. jako posiadanie udziałów (akcji) w kapitale innej spółki bądź ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, czyli sytuacje uniemożliwiające skorzystanie z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast.u.p.d.o.p. Jak wykazano powyżej, warunek nieposiadania udziałów (akcji) w kapitale innej spółki nie znajdzie w przypadku Państwa zastosowania, gdyż spółka cicha nie jest podmiotem prawa, w związku z czym nie posiada ona osobowości prawnej. To samo dotyczy warunku nieposiadania ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Spółka cicha nie jest spółką niebędącą osobą prawną, ze względu na to, że wspólnicy spółki realizują jedynie wspólne przedsięwzięcie. Uczestnictwa w spółce cichej nie można utożsamiać z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej. Niniejsze wynika z treści Kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.). Kodeks spółek handlowych regulujący spółki osobowe, przewiduje bowiem instytucję ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki, natomiast Kodeks cywilny nie zawiera stosownych unormowań w tym zakresie.”

2.Pismo z 8 lutego 2023 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB1-1.4010.807.2022.2.SG – podobnie jak powyżej.

3.Pismo z 22 sierpnia 2024 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP2-2.4010.309.2024.2.PK: „Spółka cywilna nie jest także spółką niebędącą osobą prawną, ze względu na to, że wspólnicy spółki posiadają udział we wspólnym majątku wspólników, który nie jest tożsamy z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej. Powyższe wynika wprost z treści Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych. Kodeks spółek handlowych regulujący spółki osobowe, przewiduje bowiem instytucję ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki, natomiast Kodeks cywilny nie zawiera stosownych unormowań w tym zakresie. Podsumowując, stwierdzić należy, że wniesienie udziałów Spółki do powstałej spółki cywilnej nie spowoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Państwa Spółka w dalszym ciągu będzie spełniać warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.”

4.Pismo z 26 października 2022 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP2-1.4010.48.2022.2.MW – podobnie jak powyżej.

5.Pismo z 5 stycznia 2023 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB2-1.4010.699.2022.1.AR: „Reasumując, udział w spółce cywilnej nie będzie stanowił posiadania udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT.”

Końcowo stwierdzić należy, że zawarcie umowy spółki cichej nie wiąże się z nabyciem innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. Warto bowiem wskazać, że umowa spółki cichej nie wiąże się z uzyskiwaniem świadczeń spełnianych przez jakikolwiek podmiot. Jest to umowa dwustronnie zobowiązująca regulująca wspólne przedsięwzięcie dwóch podmiotów gospodarczych na zasadzie równości stron i swobody kontraktowania. Z tego względu nie powoduje ona, że którakolwiek ze stron może zostać uznana za założyciela (fundatora) lub beneficjenta fundacji, trustu lub innego podmiotu do tego podobnego. Inny jest bowiem kontekst utworzenia takich podmiotów i uzyskiwania prawa do bycia jego beneficjentem (przykładem rozróżniającym tę okoliczność może być choćby polska fundacja rodzinna).

Ponadto umowa spółki cichej opisana w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nie ma charakteru powierniczego, bowiem wspólnik jawny nie działa na cudzy rachunek, a na własny (co odróżnia ten stosunek od stosunku powierniczego). Element wniesienia wkładu przez wspólnika cichego ma przede wszystkim charakter utworzenia stosunku dwustronnie zobowiązującego wiążącego się z uzyskiwaniem wspólnych zysków z jednego przedsięwzięcia gospodarczego.

Mając na uwadze powyższe uznać należy że zawarcie umowy spółki cichej opisanej w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) będzie powodować, że Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie spełniał kryteria wymienione w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT i tym samym nie spowoduje to utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Uzasadnienie do pytania nr 2.

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (szerzej opisane poniżej);

2)świadczenia wykonane na rzecz:

a)fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu (jak zostało wykazane wcześniej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – spółka cicha nie jest podmiotem praw),

b)trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym (jak zostało wykazane wcześniej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – spółka cicha nie jest podmiotem praw czy też stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym);

3)nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (szerzej opisane poniżej);

4)nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia (nie dotyczy, bowiem umowa spółki cichej nie jest dopłatą do spółki - jak zostało wcześniej opisane);

5)wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce (nie dotyczy, bowiem umowa spółki cichej nie wiąże się z powstaniem spółki);

6)równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego (nie dotyczy, bowiem umowa spółki cichej nie wiąże się z powstaniem spółki);

7)darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju (umowa spółki cichej nie jest dokonywana tytułem darmym/nieodpłatnym);

8)wydatki na reprezentację (umowa spółki cichej i wkład do niej nie ma charakteru reprezentacyjnego);

9)dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów (w ramach umowy spółki cichej nie dochodzi do połączenia lub podziału podmiotów);

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę (umowa spółki cichej nie przewiduje wypłaty odsetek z tytułu udziału kapitałowego przez spółkę, bowiem spółka cicha nie jest spółką oraz nie są dokonywane transfery do wspólników);

11)zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki (nie dotyczy jak powyżej);

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce (nie dotyczy jak powyżej).

Na samym wstępie wskazać należy, że umowa spółki cichej nie może być uznana za umowę pożyczki co też jest jednolicie potwierdzane przez Dyrektora KIS w wydawanych przez niego interpretacjach indywidualnych.

Tytułem przykładu – wskazać należy interpretacje indywidualne wydawane przede wszystkim w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, w ramach którego zaklasyfikowanie danej czynności jako umowy pożyczki jest w tym wypadku kluczowe dla istnienia opodatkowania:

1.Pismo z 12 czerwca 2024 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB2-2.4014.115.2024.1.DR: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zawarcie umowy spółki cichej, uznanej w świetle przepisów Kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego czy też umowy spółki (np. cywilnej), wymienionych w tym katalogu. A zatem zawarcie opisanej we wniosku umowy spółki cichej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”

2.Pismo z 6 maja 2022 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB2-2.4014.29.2022.2.MZ: „W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy inwestycyjnej, będzie wypełniać znamiona umowy spółki cichej, uznanej w świetle przepisów Kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, to nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można, jak słusznie Państwo stwierdziliście, również zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego czy też umowy spółki (np. cywilnej), wymienionych w tym katalogu, gdyż z opisu zdarzenia przyszłego jasno wynika, że nie posiada ona cech definiujących te umowy. A zatem zawarcie opisanej we wniosku umowy inwestycyjnej (umowy spółki cichej) oraz wniesienie wkładu pieniężnego w wykonaniu tej umowy nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym nie będzie na Państwa Spółce ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu ww. umowy.”

3.Pismo z 11 sierpnia 2021 r., wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB2-2.4014.87.2021.4.DR: „Spółka cicha jest formą działalności gospodarczej, która w przeszłości była uregulowana przepisami Kodeksu handlowego z 1934 r., a jej byt prawny zakończył się z dniem 1 stycznia 1965 r. Niemniej jednak, zasada swobody umów wyrażona w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, dopuszcza zawarcie umowy spółki cichej jako umowy nienazwanej. Konsekwencją tego stanu rzeczy jest swoboda stron umowy spółki cichej w kształtowaniu łączącego je stosunku prawnego, w celu jego dostosowania do indywidualnych potrzeb. Przy określaniu postanowień umowy spółki cichej należy mieć na uwadze, iż istotą takiej spółki jest wniesienie przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci własnej pracy) na rzecz wspólnika jawnego, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu, które nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty pomiędzy wspólnikami - ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach z działalności prowadzonej przez wspólnika jawnego (na zasadach określonych w umowie spółki), nie ujawnia się jednak na zewnątrz i nie ma praw do majątku spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wniesienie wkładów w ramach umowy spółki cichej nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.”

W związku z powyższym w swej istocie wykonanie zobowiązań wynikających z umowy spółki cichej przez Wnioskodawcę nie będzie mieściło się w katalogu przykładowych świadczeń stanowiących ukryte zyski, gdyż ten wkład pieniężny nie stanowi tzw. kwoty pożyczki czy też kredytu udzielonej podmiotowi powiązanemu.

Odnosząc się z kolei do kwestii nadwyżki wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji, wskazać należy, że zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy umowa spółki cichej zostanie zawarta na warunkach rynkowych z uwzględnieniem ceny rynkowej określonej w art. 11c ustawy o CIT. Tym samym nie ma możliwości, aby wystąpiła tzw. nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad jej cenę, czy też aby Wnioskodawca w jakikolwiek sposób zawarł tę transakcję na warunkach nierynkowych (co też mogłoby potencjalnie generować ukryty zysk gdyby było inaczej).

W konsekwencji odnosząc się do ogólnej definicji ukrytego zysku w kontekście wnoszenia wkładu wskazać należy, że zawarcie umowy spółki cichej nie jest również podyktowane faktem, iż mamy do czynienia z podmiotami powiązanymi. Przedstawione bowiem na wstępie uzasadnienie ekonomiczne powoduje, że głównym motywem dla spółki jest zagospodarowanie wypracowanych nadwyżek operacyjnych i tym samym pomnożenie ich przy jednoczesnym zabezpieczeniu się hipotecznym na majątku wspólnika jawnego. Daje to zatem pełne uzasadnienie biznesowe i powoduje, że takiemu zachowaniu nie można przypisać charakteru wykonania w związku z prawem do udziału w zyskach, gdyż w normalnych warunkach rynkowych tego rodzaju umowa mogłaby zostać zawarta również z podmiotem niepowiązanym. Powoduje to zatem, że również ogólna definicja ukrytych zysków nie jest spełniana w tych okolicznościach.

Końcowo wskazać również należy, iż na stronie 33 i 34 Objaśnień podatkowych MF do Ryczałtu od dochodów spółek wskazane zostało, iż świadczenie będące ukrytym zyskiem powinno mieć charakter ekwiwalentny i ekonomicznie równy dywidendzie.

Z kolei w zakresie umowy spółki cichej mamy do czynienia z dwoma różnymi podmiotami gospodarczymi realizującymi wspólne przedsięwzięcie gospodarcze, gdzie jeden z nich w celu uniknięcia ryzyka prawnego i gospodarczego związanego z realizacją przedsięwzięć deweloperskich dokonuje wyłącznie kontrybucji w postaci wkładu pieniężnego. Ponadto - jak zostało wskazane, fakt uczestniczenia w tym podmiotów powiązanych nie zmienia okoliczności, że taka transakcja mogłaby zostać zawarta przez Wnioskodawcę również z podmiotem niepowiązanym.

Z tego też względu, przedstawione na wstępie stanowisko Wnioskodawcy powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Zauważyć należy, że z przepisu art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT wynika wprost, że jeżeli spółka posiada udziały (akcje) w kapitale innej spółki, tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz inne prawa majątkowe związane z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, to w takim przypadku nie może skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast. ustawy o CIT. Na powyższe wskazuje jednoznacznie językowa wykładnia przedmiotowej regulacji.

Jednocześnie brak spełnienia powyższego warunku w trakcie korzystania z tej formy opodatkowania powoduje utratę prawa do opodatkowania ryczałtem, na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6.

Państwa wątpliwość dotyczy kwestii ustalenia, czy fakt bycia stroną umowy spółki cichej, wyłącza Spółkę – w świetle art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT – z możliwości kontynuowania opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

W tym miejscu należy zauważyć, że na gruncie polskich przepisów konstrukcja Spółki cichej nie jest uregulowana. Pomimo takiego stanu rzeczy ten typ stosunku prawnego znajduje zastosowanie w obrocie gospodarczym. Umowa Spółki cichej zawiązywana jest na podstawie wyrażonej w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej: „k.c.”), zasady swobody umów (jako umowa nienazwana), która brzmi następująco:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsekwencją tego stanu rzeczy jest swoboda stron umowy spółki cichej w kształtowaniu łączącego je stosunku prawnego, w celu jego dostosowania do indywidualnych potrzeb.

W doktrynie wskazuje się, że Spółka cicha polega na z założenia niejawnym uczestniczeniu jednego podmiotu (wspólnik cichy) w zysku wypracowywanym przez przedsiębiorstwo prowadzone we własnym imieniu przez inny podmiot (przedsiębiorcę) - w zamian za wniesienie wkładu. Oznacza to, że Spółka cicha nie jest podmiotem prawa, bowiem to „wspólnik jawny” jest przedsiębiorcą i to on występuje na zewnątrz w obrocie, ponosząc wszelkie tego konsekwencje.

Zobowiązanie wspólnika cichego, sprowadzające się do wniesienia wkładu, może mieć zarówno charakter pieniężny, jak i niepieniężny. Udział wspólnika cichego nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty ze wspólnikiem (rzeczowej, majątkowej, czy osobowej). Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Zwrócić uwagę trzeba, co podkreślane jest w doktrynie, że wspólnikowi cichemu przysługują nie „prawa” otrzymane w zamian za wniesienie wkładu, ale wierzytelność, w skład której wchodzą uprawnienia, w tym przede wszystkim do pobierania zysku. Dlatego też w przypadku Spółki cichej nie można mówić o „członkostwie”, czy też „udziale”.

Stosownie do art. 4a pkt 14 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 21 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

Jak stanowi art. 33 k.c.:

Osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

W myśl art. 33¹ § 1 k.c.:

Do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a ustawy o CIT:

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1) spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

1a) spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

a) przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226, z późn. zm.2)), lub

b) aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, lub

c) informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zarejestrowania spółki jawnej – w przypadku nowo utworzonej spółki jawnej oraz spółki jawnej powstałej z przekształcenia innej spółki

- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, oraz powyżej powołane przepisy, stwierdzić należy, że posiadanie statusu strony umowy spółki cichej nie zostało wymienione w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, jako posiadanie udziałów (akcji) w kapitale innej spółki bądź ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, czyli sytuacje uniemożliwiające skorzystanie z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast. ustawy o CIT. Jak wykazano powyżej, warunek nieposiadania udziałów (akcji) w kapitale innej spółki nie znajdzie w Państwa przypadku zastosowania, gdyż spółka cicha nie jest podmiotem prawa, w związku z czym nie posiada ona osobowości prawnej. To samo dotyczy warunku nieposiadania ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Spółka cicha nie jest spółką niebędącą osobą prawną, ze względu na to, że wspólnicy spółki realizują jedynie wspólne przedsięwzięcie. Uczestnictwa w spółce cichej nie można utożsamiać z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej. Niniejsze wynika z treści k.c. oraz ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.). Kodeks spółek handlowych regulujący spółki osobowe, przewiduje bowiem instytucję ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki, natomiast Kodeks cywilny nie zawiera stosownych unormowań w tym zakresie.

Ponadto spółka cicha nie jest również instytucją wspólnego inwestowania czy też instytucją o charakterze powierniczym.

Zatem, zawarcie przez Spółkę umowy spółki cichej nie wyłącza na podstawie art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT możliwości kontunuowania przez Państwa opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy wniesienie wkładu pieniężnego w ramach zawartej umowy spółki cichej nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak stanowi art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika/podmiotu powiązanego, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy/ wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Zatem, dla podatnika ukryte zyski stanowić będą wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

- wykonane na rzecz podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest udziałowiec/akcjonariusz/wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest udziałowiec/akcjonariusz/ wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Z opisu sprawy wynika, że na etapie zawarcia spółki cichej zobowiążą się Państwo do wniesienia, jako wspólnik cichy, wkładu pieniężnego obejmującego środki pieniężne niezbędne do nabycia gruntu wskazanego w umowie spółki cichej wraz ze środkami pieniężnymi niezbędnymi do wstępnego rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego przez wspólnika jawnego przed uzyskaniem przez niego odpowiedniego finansowania ze strony banku lub innej instytucji finansującej pozostałą część przedsięwzięcia. Drugi wspólnik, wspólnik jawny, wniesie do spółki cichej wkład w postaci pracy oraz know-how niezbędnego do realizacji przedsięwzięcia, w tym również ponoszenia całego ryzyka operacyjnego działalności. Sposób rozliczenia zysków osiągniętych przez wspólnika jawnego i przypisywanych wspólnikowi cichemu z tytułu jego kontrybucji, zostanie ustalony na poziomie rynkowym i zgodnym z zasadą ceny rynkowej, o której mowa w art. 11c ustawy o CIT. W związku z potrzebą zachowania rynkowego charakteru transakcji oraz minimalizację ryzyka gospodarczego ponoszonego przez Spółkę, dokonane zostaną zabezpieczenia hipoteczne na gruncie, na którym ma być realizowana inwestycja przez wspólnika jawnego. Wskazali Państwo również, że zasadniczo celem współpracy i zawarcia spółki cichej, jest przede wszystkim zagospodarowanie i pomnożenie nadwyżek finansowych Państwa Spółki.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że wniesienie przez Spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wkładu do spółki cichej nie stanowi ukrytego zysku, ponieważ nie stanowi żadnej z kategorii dochodów wymienionych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Wniesie wkładu do spółki cichej nie jest świadczeniem na rzecz wspólnika i nie generuje dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie