Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo, pismem z 15 września 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X S.A. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „(…)”) należy do Grupy Kapitałowej (…) S.A. – jednej z wiodących grup (…). Przedmiotem działalności Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest działalność (…) w zakresie pozostałych (…) oraz (…) (PKD (…)) wyszczególniona w Dziale II załącznika zatytułowanego „(…)” do Ustawy z dnia (…) r. o działalności (…)w ramach następujących grup (…): (…).

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się m.in. realizacją prac badawczo-rozwojowych, ukierunkowanych na rozwój innowacyjnych technologii i rozwiązań wykorzystywanych w branży (…) (dalej: „Działalność B+R”). W jej ramach Spółka realizowała oraz będzie realizować projekty o charakterze badawczo-rozwojowym (dalej: „Projekty B+R”) obejmujące tworzenie nowych oraz istotnie ulepszonych istniejących produktów, procesów i technologii. Celem tych działań jest zwiększenie poziomu innowacyjności i konkurencyjności, a także usprawnienie wewnętrznych narzędzi i procesów wykorzystywanych przez pracowników Spółki.

W ramach Działalności B+R Spółka ponosi różnego rodzaju koszty, w tym wydatki, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz 3 ustawy o CIT. W szczególności, w celu realizacji Działalności B+R Spółka zatrudnia:

•  pracowników na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (dalej: „Specjaliści B+R”), którzy są dedykowani głównie do realizacji Działalności B+R;

•  a także pracowników na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych, którzy nie są dedykowani głównie do realizacji Działalności B+R, jednakże są w nią zaangażowani w ramach swoich obowiązków (dalej: „Pracownicy Funkcyjni”).

W związku z tym, Spółka ponosi na rzecz poszczególnych Specjalistów B+R oraz Pracowników Funkcyjnych (dalej łącznie jako: „Pracownicy”) koszty:

•  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), oraz koszty sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 350 z późn. zm.), obejmujące składki z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a także

•  należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

(dalej łącznie jako: „Koszty B+R”).

W związku z prowadzoną Działalnością B+R Wnioskodawca prowadzi Projekty B+R w ramach następujących kategorii:

1)Rozwój Projektowy Systemów i Procesów – znaczący rozwój istniejących lub tworzenie nowych produktów, procesów oraz technologii w ramach projektów dotyczących poszczególnych systemów, aplikacji i procesów wykorzystywanych lub tworzonych w Spółce, które realizowane są w formie zorganizowanych projektów podlegających nadzorowi według ustalonych w Spółce procedur i polityk;

2)Prace Rozwojowe Funkcjonujących Rozwiązań – znaczący rozwój istniejących rozwiązań, który nie jest realizowany w ramach Projektów B+R, realizowany przez Spółkę na podstawie wymagań biznesowych określanych w ramach codziennych prac.

(dalej łącznie jako: „Prace B+R”).

W ramach powyższych kategorii Pracownicy nie realizują prac związanych z powdrożeniowym utrzymaniem wykorzystywanych w Spółce aplikacji, systemów oraz procesów, ani innych prac dotyczących, np. drobnych, rutynowych zmian, które pozbawione byłyby charakteru badawczo- rozwojowego.

W ramach Prac B+R, Pracownicy podejmują m.in. następujące działania:

•definiowanie wymagań,

•opracowywanie oryginalnych koncepcji,

•projektowanie architektury,

•tworzenie kodu źródłowego,

•testy przedwdrożeniowe,

•testy akceptacji,

•tworzenie testów automatycznych,

•tworzenie dokumentacji projektowej,

•implementacje i integracje,

które mają na celu pozyskanie nowej wiedzy oraz zasobów z zakresu IT, jak również ich dalsze wykorzystanie w działalności Spółki w celu znaczącego ulepszania produktów oferowanych klientom, poszerzania portfolio oferowanych produktów, a także znaczącego ulepszania procesów i aplikacji wykorzystywanych przez Spółkę.

Metodyka zarządzania projektami

Działalność B+R Wnioskodawcy realizowana jest w ramach (…) zgodnie z metodyką (…). W strukturze Spółki wyodrębniono zespoły (…) z uwzględnieniem kompetencji Specjalistów B+R. Dodatkowo, zespoły (…) specjalizują się w konkretnych obszarach (np. obszar produktowo-sprzedażowy). Takie podejście pozwala Spółce na efektywne zarządzanie zasobami, ponieważ zespoły realizują prace w zakresie swoich kompetencji zarówno w ramach Projektów B+R jak i ciągłego rozwoju bez potrzeby tworzenia nowych zespołów w przypadku rozpoczynania nowych projektów.

Specjaliści B+R w zespołach (…) realizują swoje prace w podziałach na dwutygodniowe Sprinty, w ramach których realizowane są konkretne prace określone na podstawie tzw. (…), tj. wymagań określonych na podstawie założeń projektowych opartych na wcześniej opracowanych koncepcjach lub wymagań złożonych przez użytkowników poszczególnych systemów.

W ramach Sprintów realizowane są tzw. (…) będące podstawową jednostką organizacji pracy, w ramach których Specjaliści B+R tworzą nowe lub ulepszają systemy, aplikacje i procesy Spółki zgodnie ze zdefiniowanymi wymaganiami. W ramach historyjek realizowane są prace nad przygotowaniem danej funkcjonalności, obejmujące: analizę, prace deweloperskie oraz testy. Poszczególne Projekty B+R składają się z tzw. (…), czyli większych potrzeb biznesowych lub wymagań, których nie da się zrealizować w ramach (…). Nadzór nad pracami i realizacją założeń sprawowany jest poprzez Project Managerów, a (…) pomagają wdrażać i doskonalić metodykę pracy zgodnie z frameworkiem (…). Specjaliści B+R są z góry przyporządkowani do poszczególnych ról w ramach zespołów (…). Weryfikacja postępu prac oraz ewentualne zmiany założeń projektowych realizowane są podczas ceremonii (…), które stanowią integralną i niezbędną część procesu wytwórczego w metodyce zarządzania projektami wykorzystywanej w Spółce.

Struktura zespołów

W strukturze Spółki wyodrębnione zostały wyspecjalizowane zespoły (…) realizujące Działalność B+R, w ramach których realizowane są Prace B+R.

Poszczególne zespoły (…) zostały zorganizowane z uwagi na kompetencje posiadane przez Specjalistów B+R. Przy czym zespoły mogą realizować prace w ramach różnych projektów jednocześnie. Dodatkowo, zespoły (…) specjalizują się w konkretnych obszarach (np. obszar produktowo-sprzedażowy).

W ramach Prac B+R zaangażowani są również Pracownicy Funkcyjni, którzy nie są częścią zespołów (…), a których podstawową działalnością jest realizacja zadań biznesowych i operacyjnych Spółki. Pracownicy Funkcyjni mogą być angażowani w Prace B+R m.in. na etapie analiz oraz prac koncepcyjnych, a także w ramach testów przedwdrożeniowych.

Tworzone w ramach Prac B+R nowe lub znacząco ulepszone systemy, aplikacje, funkcjonalności oraz procesy mają konkretne założenia i funkcje dostosowane do potrzeb Spółki. Unikalność i oryginalność zastosowanych rozwiązań sprawiają, że Pracownicy nie mogą korzystać z gotowych/ ogólnodostępnych skryptów/kodów źródłowych czy schematów (bez ich modyfikacji), lecz muszą podejmować twórcze działania w celu opracowania nowej, innowacyjnej koncepcji.

Wszystkie prace, które Spółka uważa za badawczo-rozwojowe, mogą być w przyszłości po zakończeniu projektu wykorzystane w trakcie realizacji działalności gospodarczej (…). Cały proces wytwórczy archiwizowany jest w wewnętrznie wykorzystywanym systemie do zarządzania Projektami B+R.

Niemniej jednak, każdy projekt opracowany w ramach Działalności B+R charakteryzuje się pewną unikalnością, ponieważ obejmuje rozwiązania i wykorzystanie w Spółce technologii, ukierunkowane na osiągnięcie konkretnych celów, co przekłada się na tworzenie nowych systemów z unikalnymi funkcjonalnościami, znaczące ulepszenie procesów i umożliwia wprowadzenie na rynek nowych, nieoferowanych do tej pory przez Spółkę produktów bądź rozwiązań. Działania te wykraczają poza bieżącą działalność operacyjną (…) i stanowią element poszukiwania i wdrażania nowych rozwiązań o potencjale rynkowym. Oznacza to, że Pracownicy realizując Prace B+R są ukierunkowani na tworzenie nowych oraz znaczące ulepszanie istniejących systemów oraz produktów Spółki, w oparciu o oryginalne koncepcje oraz hipotezy.

Końcowo Spółka wskazuje, iż:

•prowadzona przez Spółkę Działalność B+R nie stanowiła, nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT,

•w ewidencji rachunkowej, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, Spółka wyodrębniła i/lub wyodrębni w przyszłości koszty Działalności B+R,

•w przypadku gdyby Spółka uzyskiwała przychody z zysków kapitałowych, w rozumieniu art. 7b ustawy o CIT i w latach następnych będzie uzyskiwać takie przychody, to odliczeń z tytułu ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”) Spółka zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez (…) z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

•Spółka nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji,

•Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R Koszty B+R zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT,

•Spółka nie posiadała i nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, ani nie jest jednostką naukową,

•Koszty kwalifikowane stanowią lub będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Spółki w roku uwzględniania ich w odliczeniu z tytułu Ulgi B+R.

Pismem z 15 września 2025 r., uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, następująco:

1.Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej (w tym Wnioskodawcy) zastosowano w ramach prac mających być przedmiotem wniosku? Innymi słowy, co powoduje, że nowe rozwiązania w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących; na czym polega unikatowość tych konkretnych rozwiązań, co pozwala uznać je za nowatorskie?

X S.A. (dalej: „Spółka”), w wyniku prac będących przedmiotem niniejszego wniosku, wytwarza oraz ulepsza szereg rozwiązań informatycznych. W ramach wskazanych prac Spółka opracowuje kod źródłowy, architekturę oprogramowania oraz testy automatyczne.

Przykładem rozwiązania niewystępującego wcześniej w praktyce gospodarczej Spółki jest wdrożenie rozwiązań informatycznych pozwalających na sprzedaż nowego (…) dostępnego w wielu kanałach sprzedaży, którego istotnym elementem są prace programistyczne.

Działania związane z opracowaniem produktu obejmowały prace koncepcyjne, w tym zaprojektowanie i wybór technologii spełniającej wymagania biznesowe projektu, opracowanie koncepcji (…) oraz systemu wspierającego pracę (…) mających bezpośredni (…). W tym zakresie wykorzystano specjalistyczną wiedzę pracowników, którzy są dedykowani głównie do realizacji działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Specjaliści B+R”, „działalność B+R”).

W wyniku prac rozwojowych przeprowadzonych przez Spółkę została dodana możliwość błyskawicznego wygenerowania (…) dla (…) po wprowadzeniu (…). Narzędzie, zintegrowane z (…) oraz bazami danych zawierającymi informacje istotne z perspektywy (…) (np. (…)), przygotowuje wstępną (…), którą doradca może przedstawić osobie zainteresowanej lub z którą osoba zainteresowana może się samodzielnie zapoznać za pośrednictwem strony internetowej czy aplikacji mobilnej.

W efekcie prac nad wdrożeniem rozwiązań informatycznych pozwalających na sprzedaż nowego (…) Spółka opracowała rozwiązanie, które wcześniej nie znajdowało się w jej ofercie. Ponadto, w wyniku powyżej opisanych działań powstała nowa wiedza związana z oprogramowaniem, między innymi w zakresie tworzenia (…) oraz integracji z bazami danych.

Oprócz (…), Spółka wdrożyła również rozwiązania informatyczne mające na celu sprzedaż (…)w nowej formule - w wyniku prac przeprowadzonych przez Spółkę zostało wdrożone nowe rozwiązanie umożliwiające samodzielną sprzedaż (…) dla (…).

2.Na czym polega twórczość prac opisanych przez Państwa we wniosku?

Twórczy charakter prac w zakresie wdrożenia rozwiązań informatycznych pozwalających na sprzedaż nowego (…) oraz na sprzedaż (…) w nowej formule, polegał na opracowaniu (…) procesu sprzedażowego. (…) oznacza możliwość (…) (np. (…)), a następnie możliwość jego kontynuacji i sfinalizowania w innym (…) (np. (…)). Dodatkowo, twórczy charakter polegał na opracowaniu oryginalnej koncepcji utworu, tj. (…).

Wskazany utwór dla opracowanych rozwiązań informatycznych, mógł powstać wyłącznie dzięki fachowej wiedzy Specjalistów B+R zatrudnionych przez Spółkę, którzy na podstawie postawionych hipotez wyselekcjonowali dane niezbędne do prawidłowego określenia ryzyka w ramach (…).

Należy podkreślić, że Spółka nie oferowała wcześniej podobnych rozwiązań w tych kategoriach produktowych, co oznacza, że opracowanie koncepcji wymagało zastosowania licznych hipotez oraz wypracowania autorskiego podejścia.

3.Czy działalność opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Prace objęte wnioskiem są prowadzone w sposób systematyczny i metodyczny, tj. w podziale na projekty realizowane zgodnie z ustalonym harmonogramem i budżetem. Spółka, realizując projekty o charakterze badawczo-rozwojowym (dalej: „Projekty B+R”), korzysta z (…) zgodnie z metodyką (…), która opiera się na zarządzaniu pracą projektową w krótkich, powtarzalnych cyklach. Dodatkowo, przy rozpoczynaniu nowych inicjatyw, Spółka tworzy odpowiednią dokumentację zawierającą informacje dotyczące kompetencji zespołu, celów projektu oraz harmonogramu jego realizacji.

4.Jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane, które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do opisanych we wniosku prac?

Harmonogramy obejmują wszystkie projekty Spółki będące przedmiotem wniosku, jednocześnie Spółka sukcesywnie realizuje wskazane harmonogramy w bieżącej działalności badawczo- rozwojowej. Ponadto należy wskazać, że zrealizowane projekty są, jak wskazano we wniosku, archiwizowane w wewnętrznym narzędziu Spółki. Jednocześnie zakończenie prac projektowych wiąże się z przygotowaniem raportu zamknięcia projektu wraz z oceną efektów końcowych.

Odnosząc się do omawianego dokumentu na przykładzie projektu obejmującego nowy produkt (…), raport zamknięcia obejmuje m.in.:

•(…).

5.Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Spółka w wyniku zakończonych prac projektowych wdrożyła rozwiązania informatyczne pozwalające na sprzedaż nowego (…), którego wcześniej nie posiadała w swojej ofercie, dzięki rozbudowie istniejących oraz dodaniu nowych funkcjonalności wynikających z przyjętych założeń, poprzez m.in. integrację z (…) oraz implementację (…).

Dodatkowo, Spółka wdrożyła rozwiązania informatyczne pozwalające na sprzedaż (…) w formule samodzielnej sprzedaży dla dotychczasowych i nowych klientów.

Inicjatywy realizowane przez Spółkę wykorzystują wewnętrzne zasoby kadrowe, tj. Specjalistów B+R zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej, jak również pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej, którzy nie są dedykowani głównie do realizacji Działalności B+R, jednakże są w nią zaangażowani w ramach swoich obowiązków (dalej: „Pracownicy Funkcyjni”).

Wszystkie inicjatywy są realizowane w ramach budżetu przewidzianego w dokumentacji projektowej.

6.Czy koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych pokrywacie Państwo ze środków własnych, nie są zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?

Koszty realizacji inicjatyw opisanych we wniosku są realizowane ze środków własnych Spółki i nie są jej zwracane w jakiejkolwiek formie ani nie są odliczane od podstawy opodatkowania podatku dochodowego od osób prawnych.

7.Czy przedmiotem pytania jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Tak, przedmiotem pytania jest również wynagrodzenie za czas choroby i urlopu pracowników. Spółka zamierza rozliczać wskazane składniki wynagrodzenia zgodnie z Interpretacją Ogólną Nr DD8.8203.1.2021 Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r.:

„(…) do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT i art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, należą poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, w tym również należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika, do których poniesienia pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów, m.in. te dotyczące urlopu oraz choroby.”

8.Czy wyodrębniają Państwo koszty pracowników, którzy nie są dedykowani głównie do realizacji Działalności B+R, jednakże są w nią zaangażowani w ramach swoich obowiązków?

Spółka wyodrębnia koszty Pracowników Funkcyjnych, które stanowią dokumentację pomocniczą na potrzeby rozliczenia ulgi będącej przedmiotem wniosku.

9.Czy zamierzają Państwo dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 updop?

Spółka potwierdza, że w przypadku uzyskania pozytywnej interpretacji dotyczącej pytania zawartego we wniosku, dokona odliczenia zgodnie z limitami określonymi w art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Ponadto, w piśmie uzupełniającym ujęli Państwo, następujące wyjaśnienia:

Wskazane wyjaśnienia dotyczą przywołania w pytaniu przepisu art 18d ust. 2a i 3 ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, wskazujemy, że Spółka w ramach Działalności B+R ponosi różnego rodzaju koszty, w tym wydatki, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz 3 ustawy o CIT. W szczególności, w celu realizacji Działalności B+R Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych. W związku z tym, Spółka ponosi na rzecz poszczególnych Specjalistów B+R oraz Pracowników Funkcyjnych koszty:

•należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), oraz koszty sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń , składki z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a także

•należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Powyższe należności poniesione w związku z Projektami B+R Spółka kwalifikuje jako koszty prac rozwojowych, których sposób zaliczenia został uregulowany w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT.

W myśl art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1)w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2)jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3)poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W powołanym powyżej przepisie, wskazując trzy różne sposoby rozliczenia kosztów prac rozwojowych, użyto sformułowania „mogą” oraz spójnika „albo” (alternatywa rozłączna). Oznacza to, że podatnik, według własnego uznania, może wybrać jeden z trzech sposobów rozliczania kosztów prac rozwojowych.

W odniesieniu do części Projektów B+R, Spółka ujmowała/ujmuje koszty prac rozwojowych w postaci wynagrodzeń pracowników związane z zakończonymi Projektami B+R jako koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. odpisy od projektów zakończonych i wpisanych do rejestru wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzowanych zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT), przy czym te Projekty B+R spełniają warunki, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 lit. a-c ustawy o CIT.

Mając na względzie powyższe, Spółka w ramach zdarzenia opisanego we wniosku weryfikuje możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń, które stanowią wartość niematerialną i prawną w postaci kosztu prac rozwojowych w takiej proporcji w jakiej stanowią one koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a.

Pytanie

Czy ponoszone przez Spółkę Koszty B+R, w wyniku działalności wskazanej w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego, uprawniają Spółkę do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 18d ust. 1, kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a oraz ust. 2a i 3 ustawy o CIT? (część pytania z wyłączeniem wynagrodzenia za czas choroby i urlopu pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym ponoszone przez Spółkę Koszty B+R, w wyniku działalności wskazanej w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego, uprawniają Spółkę do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 18d ust. 1, kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a oraz ust. 2a i 3 ustawy o CIT.

Przepisy dotyczące Ulgi B+R

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem przepisów art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, badania naukowe definiowane w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 z późn. zm., dalej: „ustawa PSWiN”).

W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

a)badania podstawowe – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b)badania aplikacyjne – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, znowelizowanego razem z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Z kolei w myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4.odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5.koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a.przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b.prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c.odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d.opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Stosownie do art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT.

W zakresie momentu potrącalności kosztów zastosowanie mają przepisy art. 15 ust. 4–4h ustawy o CIT. W szczególności, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem m.in. art. 15 ust. 4a, uważa się dzień, na który koszt ten został ujęty w księgach rachunkowych, na podstawie faktury lub innego dowodu. Jednakże w przypadku kosztów prac rozwojowych, ustawodawca wprowadził szczególne zasady rozliczania, właśnie w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1)w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2)jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3)poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Stanowisko Wnioskodawcy

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka realizuje i będzie realizować w sposób systematyczny Działalność B+R. W tym kontekście, (…) zamierza skorzystać z Ulgi B+R w celu odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ustawy o CIT. Warunkiem odliczenia w ramach Ulgi B+R jest jednak, aby realizowana przez Spółkę Działalność B+R spełniała definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W tym celu, warto w pierwszej kolejności odnieść się do definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, Działalność B+R w ramach obszarów Prac B+R spełnia wymagania zawarte w ustawie o CIT, mianowicie:

-obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe – prowadzona przez Spółkę Działalność B+R skupia się na procesach wyczerpujących definicję prac rozwojowych. Zgodnie z przedstawionym opisem, Spółka prowadzi Działalność B+R obejmującą Prace B+R z zakresu opracowywania oraz tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, systemów, aplikacji lub procesów. Innymi słowy, Spółka nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu IT, do projektowania i tworzenia nowych lub ulepszonych produktów oraz procesów z nimi związanych. Tym samym należy stwierdzić, że działalność realizowana przez Specjalistów B+R oraz Pracowników Funkcyjnych opisana w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wypełnia przytoczoną definicję prac rozwojowych;

-ma twórczy charakter – Wnioskodawca opracowuje nowe koncepcje i rozwiązania wykorzystywane w działalności Spółki, które pozwalają na opracowanie nowych lub znacząco ulepszonych systemów, procesów lub aplikacji, które nie były dotychczas oferowane lub wykorzystywane przez Spółkę.

Ponadto, w ramach Działalności B+R (…) wprowadza również ulepszenia do dotychczas oferowanych produktów, na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u Wnioskodawcy;

-podejmowana jest w sposób systematyczny – Spółka realizuje Działalność B+R w sposób zaplanowany, ciągły, równolegle do bieżącej działalności gospodarczej;

-podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – jak wskazano powyżej, Działalność B+R ukierunkowana jest wyłącznie w celu zwiększenia zasobów wiedzy z zakresu (…) oraz wykorzystania dotychczasowej wiedzy w tym obszarze do tworzenia nowych zastosowań.

Równocześnie, na potrzeby niniejszego uzasadnienia odniesiono się również do Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia”), które w części 3.2.1. adresują kwestię wykładni pojęcia działalności badawczo-rozwojowej, która to również znajduje zastosowanie do skorzystania z Ulgi B+R (por. pkt 31 Objaśnień).

Działalność twórcza

Zgodnie z Objaśnieniami, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in. „opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Ponadto, zgodnie z Podręcznikiem Frascati Manual 2015 (dalej: „Podręcznik”) twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Powyższe jest zbieżne z treścią Objaśnień.

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że zgodnie z Podręcznikiem (tj. Działem 2.87), w kategorii przykładów dla sektora (…), autor wymienia czynności, które mogą być rozpatrywane jako Działalność B+R, a które wpisują się w zakres obowiązków Pracowników w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że Prace B+R mają na celu opracowanie i wytworzenie nowych, autorskich koncepcji/rozwiązań/produktów, które dotychczas nie istniały na rynku lub w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań wykorzystywanych dotychczas w Spółce. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Efektami prowadzonej Działalności B+R są nowe produkty (…), nowe narzędzia do obsługi opracowanych produktów oraz nowy kod źródłowy oprogramowania. Nie ulega wątpliwości, że nowe lub ulepszone produkty, systemy, aplikacje oraz procesy, zmodyfikowane w takim stopniu, że istotnie różnią się od dotychczas oferowanych i wykorzystywanych w Spółce stanowią rozwiązanie niewystępujące w dotychczasowej praktyce gospodarczej Spółki.

Podsumowując, Projekty B+R realizowane przez Wnioskodawcę są realizowane w celu tworzenia nowych i ulepszonych produktów lub procesów.

Działalność obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe.

Na gruncie art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w powiązaniu z art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN, prace rozwojowe definiowane są jako działalność polegająca na pozyskiwaniu, integrowaniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, włączając w to korzystanie z narzędzi informatycznych lub oprogramowania, w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie z powyższej definicji wyłączyć należy prace rutynowe lub okresowe modyfikacje nawet gdyby zmiany te miały charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, działania podejmowane przez Specjalistów B+R oraz Pracowników Funkcyjnych w Projektach B+R mają określony cel, tj. ukierunkowane są na nowe odkrycia i realizację zaplanowanych do osiągnięcia rezultatów. Prowadząc Działalność B+R Wnioskodawca rozwija specjalistyczną wiedzę i umiejętności, które w przyszłości mogą zostać wykorzystane przy realizacji Prac B+R. Prowadzone prace zmierzają każdorazowo do wyeliminowania niepewności badawczej i technologicznej poprzez podejmowanie czynności projektowych, a także poprzez przegląd i monitoring opracowanych produktów. Ponadto należy zauważyć, że wykonywane przez Specjalistów B+R oraz Pracowników Funkcyjnych zadania nie mają charakteru rutynowego, niepociągającego za sobą postępu technologicznego. Wyniki prowadzonej Działalności B+R są również szeroko rozpowszechniane, poprzez wdrożenie ich w bieżącej działalności gospodarczej Spółki. Powyższe dowodzi spełnienia przez prowadzoną w Spółce Działalność B+R przesłanki podejmowania działalności w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność podejmowana w sposób systematyczny

W świetle Objaśnień prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w sposób systematyczny jest spełnione jeżeli podatnik zaplanuje i przeprowadzi chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uważana za systematyczną, czyli prowadzoną w sposób metodyczny, zorganizowany i zgodny z ustalonym planem.

Działalność B+R w Spółce prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, o czym świadczy m.in. metodyka zarządzania, wskazana w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotycząca projektów podejmowanych w trakcie realizacji Projektów B+R.

Usystematyzowanie kolejności działań w ramach realizowanych Projektów B+R dowodzi systematyczności i braku incydentalności Działalności B+R. Ponadto zauważyć należy, że cały cykl działań podejmowanych przez Wnioskodawcę w ramach Prac B+R tworzy nierozerwalny ciąg prac, ze względu na istotny związek między kolejnymi działaniami podejmowanymi w trakcie Prac B+R. Czynności realizowane w ramach Działalności B+R tworzą spójny, systematyczny proces umożliwiający opracowanie od podstaw innowacyjnych rozwiązań, które następnie są implementowane i dają wymierny efekt w postaci nowych lub istotnie ulepszonych produktów (…), narzędzi technologicznych oraz kodu źródłowego oprogramowania.

Opracowanie nowego lub istotnie ulepszonego produktu nie byłoby możliwe bez opracowania koncepcji, przeprowadzenia niezbędnych analiz oraz benchmarków. W konsekwencji między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo - skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku "systematyczności" z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Jednocześnie zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, z Działalności B+R Wnioskodawca wyklucza działania „odtwórcze” lub „rutynowe”, które nie spełniają definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, w tym m.in. rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli miałyby one charakter ulepszeń.

Zgodnie z powyższym, prowadzona przez Spółkę Działalność B+R stanowi i będzie stanowić również w przyszłości działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Jak zostało wskazane, Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT, a ponadto Spółka spełnia wymogi wskazane w art. 18d ust. 4-8 oraz 18e ustawy o CIT. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy (…) jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT poniesionych na Działalność B+R.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, które odnoszą się do branży IT i branży finansowej.

Przykładowo:

•interpretacja z dnia 10 czerwca 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.232.2025.2.JG, w której wskazano, że pozyskiwanie nowej wiedzy poprzez analizy technologiczne, tworzenie nowych lub bardziej efektywnych algorytmów/modeli statystycznych jako niezbędny krok w procesie tworzenia nowego bądź znacząco ulepszonego systemu/narzędzia stanowi działalność badawczo-rozwojową;

•interpretacja indywidualna z dnia 9 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.389.2024.2.JMS, w której wskazano, iż działalnością B+R jest samodzielne tworzenie oprogramowania, a także rozwój i ulepszanie oprogramowania stworzonego pierwotnie przez podmioty trzecie;

•interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2024 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.241.2024.2.JS, w której wskazano, że „współwytwarzane przez Pana systemy informatyczne opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. tworzenie dokumentacji projektowej oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia systemu informatycznego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. (…) Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.”;

•interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.304.2023.1.JKU wydana dla instytucji pożyczkowej, w której potwierdzono, że w przypadku działalności w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania, działalnością badawczo-rozwojową jest proces uwzględniający również przygotowanie dokumentacji projektowej dotyczącej działań prowadzonych w ramach prac nad tworzeniem nowego lub ulepszeniem istniejącego oprogramowania;

•interpretacja indywidualna z dnia 18 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.178.2022.1.AN, dotycząca Spółki prowadzącej działalność w zakresie leasingu i udzielania pożyczek, w której wskazano, że część działalności Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów, wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej;

•interpretacja indywidualna z dnia 18 lutego 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.601.2021.2.IM, w której Wnioskodawca świadczący usługi IT wskazał w ramach jednego z etapów Działalności B+R przygotowanie niezbędnej dokumentacji technicznej i użytkowej opracowanego rozwiązania. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor KIS potwierdził, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, co w konsekwencji uprawnia do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na Działalność B+R na podstawie art. 18d Ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazuje na utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym wyrażany jest pogląd, że aspekt prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej wymaga wyjaśnienia i interpretacji przepisów prawa podatkowego. Tym samym, organy podatkowe nie mogą uznawać ustalenia wykonywania działalności badawczo-rozwojowej za element stanu faktycznego, którego podanie obciąża Wnioskodawcę. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in. z dnia 20 września 2022, sygn. II FSK 1238/21, z dnia 1 czerwca 2022 r., sygn. II FSK 960/21 oraz z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. II FSK 1049/21.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych może odliczyć od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. W kolejnych przepisach ustawy ustawodawca wskazuje zamknięty katalog kosztów, które mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, obejmujący m.in. wynagrodzenia pracowników, nabycie materiałów i surowców, ekspertyzy, opinie, usługi doradcze, a także amortyzację wartości niematerialnych i prawnych powstałych w wyniku zakończonych prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, warunkiem skorzystania z Ulgi B+R jest, aby koszty te nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie ani nie zostały wcześniej odliczone od podstawy opodatkowania. Dodatkowo, na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym koszty zostały poniesione, przy czym w przypadku braku możliwości ich pełnego rozliczenia (np. z uwagi na stratę podatkową), możliwe jest ich odliczenie w kolejnych sześciu latach podatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W świetle powyższego, powszechnie przyjmuje się, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

•wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

•musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

•musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

•musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

•musi zostać właściwie udokumentowany,

•nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W konsekwencji, skoro ponoszone przez Spółkę Koszty B+R w ramach realizowanych Prac B+R są lub będą rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów i jednocześnie spełniają warunki przewidziane w art. 18d ustawy o CIT, brak jest podstaw do wyłączenia ich z możliwości objęcia Ulgą B+R.

Powyższe potwierdza również dotychczasowa praktyka interpretacyjna organów podatkowych, a w szczególności interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, takie jak:

•Interpretacja indywidualna z dnia 15 czerwca 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.261.2025.2.AN

•Interpretacja indywidualna z dnia 20 maja 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.168.2025.2.JMS

•Interpretacja indywidualna z dnia 31 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.355.2023.10.JG.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym ponoszone przez Spółkę Koszty B+R, w wyniku działalności wskazanej w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego, uprawniają Spółkę do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 18d ust. 1, kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a oraz ust. 2a i 3 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „ustawa o CIT”):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d u.p.d.o.p. - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu, zgodzić się z Państwem należy, że prowadzona przez Spółkę Działalność B+R stanowi i będzie stanowić również w przyszłości działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 18d ust. 2a u.p.d.o.p.,

w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., stanowi, że:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p.,

koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Jak wynika z art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p.,

koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac albo jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

4)ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5)jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6)w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,

9)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.

Zatem, ponoszone przez Spółkę Koszty B+R, w wyniku działalności wskazanej w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego, uprawniają Spółkę do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 18d ust. 1, kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a oraz ust. 2a i 3 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części zadanego przez Państwa pytania dotyczącej kosztów wynagrodzenia za czas choroby i urlopu pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.