Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartych z kontrahentami ugód. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. sp. z o.o. (dalej: A., Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, (…) i oferuje odbiorcom końcowym, głównie małym i średnim przedsiębiorcom, a także spółdzielniom mieszkaniowym, jednostkom administracyjnym i przedsiębiorstwom komunalnym.

W przeszłości Wnioskodawca prowadził również dystrybucję gazu, lecz w 2022 roku Spółka była zmuszona do całkowitego zaprzestania sprzedaży gazu, a także ograniczenia sprzedaży energii elektrycznej niektórym klientom. Sytuacja ta spowodowana została wystąpieniem nieprzewidzianych ryzyk rynkowych, w szczególności wzrostem napięcia międzynarodowego pod koniec 2021 r. i wybuchem wojny w Ukrainie na początku 2022 r. Czynniki te przełożyły się na znaczny wzrost cen zakupu gazu od dystrybutorów (wzrost o około 176 procent w przypadku kontraktów rocznych i o około 600 procent w przypadku kontraktów kwartalnych pomiędzy końcem 2020 i 2021 r.) Zgodnie z projekcjami i kalkulacjami ekonomicznymi opracowanymi przez Spółkę w latach 2021-2023, kontynuacja sprzedaży gazu po stawkach zakontraktowanych z klientami nie tylko nie przyniosłaby Spółce zysku, ale wręcz powodowałaby generowanie strat ze względu na znaczną rozbieżność pomiędzy cenami zakupu i sprzedaży tego surowca. Rozbieżność ta wynikała z tego, że ceny, po których A. oferował klientom gaz zostały ustalone na kilka - kilkanaście miesięcy przed rozpoczęciem dostaw (co nadal jest standardową praktyką w kontraktowaniu dostaw gazu).

Natomiast w momencie, w którym Spółka miała rozpocząć dostawy, zgodnie z zawartymi umowami, cena zakupu gazu była już wielokrotnie wyższa niż wskazane w kontraktach stawki za dostawę.

Ze względu na opisane powyżej wzrosty ceny zakupu gazu na przełomie 2021 i 2022 roku Spółka uznała, że okoliczności te nie są normalnymi, typowymi fluktuacjami cen (które mogłyby zostać przewidziane przez Spółkę przed zawarciem kontraktów z klientami), lecz jest to sytuacja nadzwyczajna, nosząca znamiona siły wyższej, uzasadniająca podjęcie niezwłocznych działań w celu ograniczenia strat Spółki.

Po przeanalizowaniu dostępnych środków, które w krótkim okresie pozwoliłyby A. na ograniczenie strat, Spółka podjęła decyzję o całkowitym wstrzymaniu sprzedaży gazu.

W odpowiedzi niektórzy klienci A. wystąpili z pozwami wobec Spółki, obejmującymi różne roszczenia z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umów na dostawy gazu w latach 2022-2024.

W roku 2024 Spółka w celu ograniczenia wydatków wynikających z pozwów wniesionych przez niektórych klientów, zdecydowała się na zawarcie ugód (sądowych i pozasądowych) z niektórymi z nich i wypłacenie części kwot objętych pozwami. Wypłaty te, dokonane w 2024 r., wynikały z następujących tytułów płatności (dalej łącznie: wypłaty):

• odszkodowania za opóźnienia, przerwy czy zaprzestania dokonywania dostaw gazu w terminach wynikających z umów z klientami;
• odszkodowania z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora;
• kary umowne za zerwanie umowy na dostawy gazu;
• odszkodowania za niewykonanie umowy na dostawy gazu.

Ze względu na to, że kwota wypłat dokonanych w ciągu 2024 r. jest znaczna, A. powzięło wątpliwości dotyczące traktowania ich dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278; dalej: ustawa CIT), w szczególności tego, czy wypłaty mogą stanowić koszty uzyskania przychodu dla Spółki.

Pytania

1.Czy poniesione przez Spółkę koszty wynikające z wypłaty odszkodowań za nienależne świadczenie umów na dostawy gazu stanowią dla A. koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

2.Czy poniesione przez Spółkę koszty wynikające z wypłaty odszkodowań z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora stanowią dla A. koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

3.Czy poniesione przez Spółkę koszty wynikające z wypłaty kar umownych za zerwanie umów na dostawy gazu stanowią dla A. koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

4.Czy poniesione przez Spółkę koszty wynikające z wypłaty odszkodowań za niewykonanie umowy na dostawy gazu stanowią dla A. koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione w związku z wypłatami z tytułów wskazanych w pytaniach 1-4 stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT

Uzasadnienie

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy CIT za koszt uzyskania przychodu uważa się wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów z danego źródła przychodów lub w celu zabezpieczenia albo zachowania danego źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT wśród katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu wymienia kary umowne i odszkodowania, które wynikają z wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyższe oznacza, że jedynie niektóre rodzaje kar umownych i odszkodowań są wyłączone z możliwości uznania je za koszty uzyskania przychodu. W pozostałym zakresie mogą one stanowić koszty uzyskania przychodu, pod warunkiem, że zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub w celu zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT

Wniosek taki jest potwierdzony również w najbardziej aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych. Na przykład, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 18 marca 2025 r. I SA/GI 756/24: Możliwe jest zakwalifikowanie kary umownej innej niż wskazana w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT jako koszt uzyskania przychodu w sytuacji spełnienia przesłanki wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, tj. poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej poniesienie pewnych wydatków może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Natomiast jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 1401/21 z 16 lipca 2024 r.: Przy ocenie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów nie sposób także pominąć dynamiki procesów i zjawisk gospodarczych, w ramach których dochodzi do zmiany pierwotnie podejmowanych decyzji, a która to zmiana związana jest zwłaszcza z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła. Należy mieć też na uwadze, że gospodarczo racjonalne decyzje, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności (np. zmianą koniunktury, wzrostem cen, zmianą warunków umowy, obniżeniem popytu, wzrostem kosztów), mogą skutkować koniecznością podejmowania działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów i ponoszenia w związku z tym wydatków, które można zakwalifikować do kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT

Aby więc prawidłowo ocenić potencjalny związek wydatków z osiągnięciem przychodu, zabezpieczeniem albo zachowaniem źródeł przychodów A. konieczne jest ich przeanalizowanie i odniesienie do sytuacji Spółki.

Związek wypłat z osiągnięciem przychodu, zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów:

Ad 1 - odszkodowania za przerwy lub opóźnienia w dostawach gazu

Jak wynika z regulacji art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT odszkodowania co do zasady mogą stanowić koszty uzyskania przychodu dla podmiotu, który je wypłacił, chyba że są związane z wadami dostarczonych towarów, wyświadczonych usług lub wykonanych robót.

Ustawa CIT nie definiuje pojęcia „wadliwości" świadczonej usługi dla potrzeb stosowania art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT co zdaniem A. uzasadnia odwołanie się do rozumienia „wadliwości” na podstawie wykładni dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego (Dz.U.2024.1061).

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 209/22 z 14 listopada 2024 r. na gruncie prawa cywilnego pojęcie „wady” definiowane jest jako brak właściwości, które rzecz powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia, względnie właściwości, które były przedstawione w próbce lub wzorze, albo gdy rzecz nie nadaje się do realizacji celu umowy lub jest niezupełna. Te cechy rzeczy należy odpowiednio również odnieść do cech usługi, co natomiast prowadzi do wniosku, że wada usługi to brak właściwości, które mieć powinna, niezdatność do zrealizowania celu umowy lub jej niekompletność. Za wadę taką nie można zatem uznać niewykonania zobowiązania w terminie, albowiem „nieterminowość” oznacza tylko tyle, że towar nie został dostarczony lub roboty, usługi nie zostały wykonane w terminie określonym w umowie. Tym samym potrącone kary umowne z powodu nieterminowej realizacji przez spółkę umowy w zakresie opóźnień w dostawach (...), nie można było uznać automatycznie za kary umowne z tytułu wad towarów i usług, gdyż nieterminowe wykonanie usługi i nieterminowe dostarczenie towaru stanowi odmienny tytuł prawny odpowiedzialności kontraktowej.

Ponadto nie można się zgodzić ze stanowiskiem organu, że wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów powoduje każdy przypadek nienależytego wykonania obowiązku dłużnika, który wynika ze stosunku obligacyjnego, bez względu na to, czy odpowiedzialność jego oparta była na zasadzie winy, czy też ryzyka. Twierdzenie to pozostaje bowiem w sprzeczności z treścią art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, który nie odnosi się do kar umownych w ogólności, ale tylko do jednego ich typu - kar z tytułu wad dostarczonych towarów i usług oraz nieterminowego usunięcia tych wad lub dostarczenia towarów lub usług wolnych od wad. Skoro zatem ustawodawca wyjątek od zasady, uznawania za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy CIT), w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT odniósł tylko do określonej kategorii kar umownych, rozszerzanie tego wyjątku na inne kategorie kar umownych, płaconych albo potrącanych z innych tytułów, nie jest uprawnione ani dopuszczalne.

Brak możliwości dokonywania rozszerzającej wykładni pojęcia „wadliwość", o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT został również potwierdzony w przywołanym już wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 1401/21 z 16 lipca 2024 r., w którym Sąd zauważył, że: art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, stanowiąc wyjątek od ogólnej zasady określonej w art. 15 ust. 1 ustawy CIT winien być interpretowany ściśle, to jest powinien być rozumiany jako przepis wyłączający możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań wskazanych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT. W piśmiennictwie podkreśla się, że przepis ten dotyczy zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót albo usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych. Błędem jest kwalifikowanie do art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT wszelkich kar umownych i odszkodowań, zamiast, jak wynika z tego przepisu kar umownych i odszkodowań ze ściśle określonych tytułów. Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT zbędną. Od kary umownej z tytułu wadliwie wykonanej usługi należy odróżnić także częściowe jej niewykonanie, które nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT i podobnie jak niewykonanie umowy lub odstąpienie od niej powinno być kwalifikowane w kontekście art. 15 ust. 1 ustawy CIT (...).

Niemniej, zdaniem składu orzekającego, przy ocenie dopuszczalności kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kar umownych i odszkodowań należy każdorazowo odnosić je do stanu faktycznego sprawy, a także przykładać szczególne znaczenie do prawidłowej wykładni terminów „zachowanie” i „zabezpieczenie” źródła przychodów. Jako zabezpieczenie źródła przychodów należy rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione na odszkodowania za nienależne świadczenie umów na dostawy gazu nie stanowią odszkodowań ani kar umownych z tytułu wad świadczonych na podstawie tych umów usług i nie są objęte wyłączeniem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT. Jednocześnie wydatki te mają związek z działalnością gospodarczą A., ponieważ poprzez zawarcie ugód z niektórymi klientami i poniesienie wydatków opisanych w pytaniu 1. Spółka znacząco obniżyła koszty tych odszkodowań w porównaniu do wypłat, które musiałaby ponieść gdyby dokonywane były one na podstawie wyroku sądu, a nie ugody, co umożliwiło Spółce przeznaczenie zaoszczędzonych środków na bieżącą działalność gospodarczą, co ma związek z zachowaniem źródeł przychodów A.. W związku z powyższym wydatki poniesione na przychodu Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Powyższy wniosek jest również uzasadniony w świetle najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych, np. w wyroku III SA/Wa 1366/24 z 29 sierpnia 2024 r. Sąd wskazał, że: w analizowanej sprawie zgodzić należy się ze spółką, że kwota ugody pozasądowej, jako poniesiona w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów i jako niewymieniona w art. 16 ustawy CIT może stanowić koszt podatkowy. Stan faktyczny opisany we wniosku wskazuje, iż spółka, podejmując decyzję o zawarciu ugody pozasądowej i zapłacie odszkodowania, co zakończy proces sądowy, osiągnie dzięki temu więcej korzyści, bowiem pozwoli jej to na obniżenie kosztów działalności. Zaoszczędzone w ten sposób środki będą mogły zostać przez spółkę zainwestowane co z kolei może przełożyć się na wyższą zdolność do generowania przez spółkę przychodów z prowadzonej przez siebie działalności.

Ad 2 - wypłaty odszkodowań z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora

W ocenie A. wypłaty odszkodowań z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora nie stanowią odszkodowań ani kar umownych niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt ustawy CIT i jednocześnie mają związek z działalnością gospodarczą A.

Związek ten wynika z tego, że gdyby Spółka kontynuowała świadczenie dostaw gazu po cenach ustalonych w umowach z niektórymi klientami w okresie przed nagłym wzrostem gazu tj. zaniżonych w stosunku do cen rynkowych w latach 2022 i 2023, ponosiłaby straty, gdyż przychody ze sprzedaży gazu na rzecz odbiorców końcowych nie pokrywałyby kosztów zakupu tego surowca ani nie zapewniałyby Spółce marży pozwalającej na osiągnięcie zysku. W związku z powyższym, w celu ograniczenia strat, Spółka zdecydowała się na wstrzymanie dostaw gazu do odbiorców końcowych i całkowite zaprzestanie sprzedaży tego surowca.

Racjonalne i uzasadnione ekonomicznie ograniczenie strat stanowi w świetle przywołanej już wcześniej argumentacji działanie mające związek z aktywnością gospodarczą A., co w kontekście art. 15 ust. 1 ustawy CIT powinno stanowić wystarczający powód na uznanie wypłat odszkodowań z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów A. w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora za koszty uzyskania przychodu. Spółka w tym miejscu wskazuje jednak na jeszcze jeden, dodatkowy aspekt wzmacniający tę argumentację.

Zakup przez niektórych klientów A. gazu od innego dystrybutora a następnie domaganie się od Spółki rekompensaty / odszkodowania z tytułu poniesionych wydatków można z perspektywy gospodarczej porównać do tzw. wykonania zastępczego, o którym mowa w art. 480 Kodeksu Cywilnego tj. przypadku, w którym przy zwłoce podmiotu obowiązanego do świadczenia usług, świadczeniobiorca ma prawo wykonać to świadczenie na koszt obowiązanego do świadczenia, co miało miejsce w odniesieniu do uzasadnienia wypłat określonych w pytaniu 2 niniejszego wniosku.

Analiza dostępnych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wskazuje, że co do zasady organy podatkowe akceptują uznanie kosztów poniesionych w związku z tzw. wykonaniem zastępczym za koszty uzyskania przychodu. Wniosek ten został potwierdzony w następujących interpretacjach:

• 0115-KDIT3.4011.553.2024.1.KP z 16 sierpnia 2024 r., w której organ interpretacyjny wskazał, że: wydatki poniesione przez wnioskodawcę w związku z wykonaniem zastępczym nie mają charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. [brzmienie przepisu tożsame z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT], Zatem spełnione są warunki dla zaliczenia kosztów wykonania zastępczego do kosztów uzyskania przychodów.
• 0111-KDIB1-1.4010.471.2023.4.SH z 4 grudnia 2023 r., w której organ interpretacyjny wskazał, że: o wydatków poniesionych przez spółkę w związku z wykonaniem zastępczym art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania. Spełnione są warunki dla zaliczenia kosztów wykonania zastępczego do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym spółce przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wykonanie zastępcze, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Wydatki poniesione przez wnioskodawcę w związku z wykonaniem zastępczym nie mają charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Należy zatem zgodzić się z wnioskodawcą, że spełnione są warunki dla zaliczenia kosztów wykonania zastępczego do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione w związku z wypłatami odszkodowań z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora stanowią koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Ad 3 - kary umowne za zerwanie umów na dostawy gazu

Jak już wskazano w argumentacji w zakresie pytania 1 kary umowne wypłacane ze względu na wcześniejsze zerwanie kontraktu nie są objęte wyłączeniem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, gdyż niewykonanie usługi nie stanowi jej wady z perspektywy regulacji Kodeksu Cywilnego, na którym oparta jest wykładnia pojęcia .wadliwości" użytej w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT.

Określenie tego, czy wydatek z tytułu kary umownej za zerwanie umowy na dostawę gazu stanowi więc koszt uzyskania przychodu A. należy więc rozpatrywać z perspektywy regulacji ogólnej art. 15 ust. 1 ustawy CIT, tj. z perspektywy związku tego wydatku z przychodem albo z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki.

W ocenie A., za taki związek należy uznać chęć ograniczenia strat Spółki w związku ze znacznym wzrostem cen zakupu gazu na rynku surowców, spowodowanego wybuchem wojny w Ukrainie w lutym 2022 r. W przypadku bowiem, gdyby Spółka kontynuowała sprzedaż gazu na rzecz odbiorców końcowych po stawkach zakontraktowanych przed nagłym wzrostem cen zakup poniosłaby straty, gdyż przychody ze sprzedaży nie tylko nie pokrywałyby kosztów zakupu gazu na rynku, ale również powodowałby znaczne straty zagrażające kontynuacji działalności gospodarczej przez Spółkę.

Związek działania polegającego na zerwaniu umowy w celu ograniczenia strat z działalności gospodarczej z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródeł przychodów takiej działalności został również potwierdzony w interpretacjach prawa podatkowego, np. w interpretacji 0114-KDIP2-2.4010.643.2024.2.PK z 29 stycznia 2025 r., wskazano, że: wcześniejsze rozwiązanie umowy (...) nastąpiło m.in. w związku z chęcią zmniejszenia ponoszonych wydatków - analiza wykazała, że oszczędności sięgają kilkunastu tysięcy złotych miesięcznie, co przewyższa poniesione koszty wynagrodzenia. Wskazane okoliczności stanowią podstawę do uznania, że wydatek (...) został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia albo zachowania jego źródła.

Podsumowując, wynagrodzenie z tytułu rozwiązania umowy (...) stanowi wydatek, który będzie mógł zostać zaliczony przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Biorąc pod uwagę powyższe A. stoi na stanowisku, że wypłata odszkodowań w związku z zerwaniem umów na dostawy gazu stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Ad 4 - wypłaty odszkodowań za niewykonanie umów na dostawy gazu

W ocenie A., wypłaty odszkodowań za niewykonanie umów na dostawy gazu są związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródeł przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, tj. zostały poniesione ze względu na chęć ograniczenia strat spowodowanych znacznym wzrostem cen nabycia gazu, co wynikało wybuchem wojny w Ukrainie w lutym 2022 r. W sytuacji bowiem gdyby A. kontynuowało sprzedaż gazu po zakontraktowanych kwotach przychody ze sprzedaży gazu nie tylko nie pokrywałyby kosztów jego zakupu na rynku, ale również powodowałby znaczne straty zagrażające kontynuacji działalności gospodarczej przez Spółkę.

Działanie takie było uzasadnione gospodarczo w momencie, w którym Spółka podjęła decyzję o zaprzestaniu oferowania klientom dostaw gazu. Natomiast w świetle wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wskazanych w uzasadnieniach stanowiska w zakresie pytań 1 i 3 powyżej, wydatki poniesione z tytułu zerwania umowy (odszkodowania lub kary umowne) mogą stanowić koszty rozumienia przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe A. stoi na stanowisku, że wypłata odszkodowań za niewykonanie umów na dostawy gazu stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT za koszty uzyskania przychodów nie uważa się:

Tak więc sankcji w formie odszkodowań i kar umownych z wymienionych w tym przepisie tytułów nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy zobowiązanego czy też szkody, na której powstanie, nie miał on wpływu. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami. W cytowanym przepisie ustawodawca wprost wylicza, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań, wymienione ściśle w tym przepisie.

Zatem kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że, uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, którą oferuje odbiorcom końcowym. Wcześniej prowadzili Państwo również dystrybucję gazu, ale w 2022 roku Spółka była zmuszona do całkowitego zaprzestania sprzedaży gazu, a także ograniczenia sprzedaży energii elektrycznej niektórym klientom - spowodowane to zostało wystąpieniem nieprzewidzianych ryzyk rynkowych, w szczególności wzrostem napięcia międzynarodowego pod koniec 2021 r. i wybuchem wojny w Ukrainie na początku 2022 r. Czynniki te przełożyły się na znaczny wzrost cen zakupu gazu od dystrybutorów.

Zgodnie z projekcjami i kalkulacjami ekonomicznymi opracowanymi przez Spółkę w latach 2021-2023, kontynuacja sprzedaży gazu po stawkach zakontraktowanych nie przyniosłaby Spółce zysku, a wręcz generowałaby straty. Rozbieżność pomiędzy cenami zakupu i sprzedaży wynikała z tego, że ceny, po których A. oferował klientom gaz, zostały ustalone na wiele miesięcy przed rozpoczęciem dostaw (standardowa praktyka w branży). W momencie, w którym Spółka miałaby rozpocząć dostawy zgodnie z zawartymi umowami, cena zakupu gazu była już wielokrotnie wyższa niż wskazane w kontraktach stawki.

Spółka uznała więc, że okoliczności te nie są normalnymi, typowymi fluktuacjami cen - które można przewidzieć przed zawarciem kontraktów z klientami - lecz jest to sytuacja nadzwyczajna, nosząca znamiona siły wyższej, uzasadniająca podjęcie natychmiastowych działań w celu ograniczenia strat Spółki.

Po przeanalizowaniu dostępnych środków, które w krótkim okresie pozwoliłyby A. na ograniczenie strat, Spółka podjęła decyzję o całkowitym wstrzymaniu sprzedaży gazu.

W 2024 r. Spółka, w celu ograniczenia wydatków wynikających z pozwów wniesionych przez niektórych klientów, zdecydowała się na zawarcie ugód - sądowych i pozasądowych - z niektórymi z nich i wypłacenie części kwot objętych pozwami. Wypłat dokonano w 2024 r.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy wypłacone kwoty wynikającego z zawartych ugód mogą stanowić koszty uzyskania przychodu dla Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ogólne zasady odpowiedzialności dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania zostały unormowane w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej: Kc).

Zgodnie z art. 471 Kc:

Z tego przepisu wynika, że nie wykonując lub nienależycie wykonując zobowiązanie, dłużnik działa w sposób zawiniony.

Stosownie do art. 472 Kc:

Dopuszczalne jest więc rozszerzenie odpowiedzialności dłużnika, wynikającej z art. 472 K.c., na oznaczone okoliczności, nawet jeżeli nie będą one zawinione przez dłużnika.

W myśl art. 476 Kc:

Z przywołanych przepisów wynika, że dłużnik może zostać zobowiązany do zapłaty odszkodowania z tytułu nienależytego wykonania zobowiązania również wówczas, gdy nie można mu przypisać winy, innymi słowy, gdy dochował należytej staranności, wykonując zobowiązanie. Jest to tzw. odpowiedzialność na zasadzie ryzyka. Odszkodowanie jest to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści. Odszkodowanie pełni funkcję kompensacyjną - stanowi finansową rekompensatę uszczerbku, który powstał u poszkodowanego wskutek zdarzenia wywołującego szkodę - zdarzenia związanego z wadami dostarczonych towarów lub usług bądź zwłoką w usuwaniu tych wad.

Należy zauważyć, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT stanowi wyjątek od wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT zasady ogólnej dotyczącej zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zatem jako wyjątek przepis ten powinien być interpretowany ściśle, to jest powinien być rozumiany jako przepis wyłączający możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów tylko kar umownych i odszkodowań wskazanych expressis verbis w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w omawianym przepisie wspomnieć należy, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. W słownikach języka polskiego (np. PWN, PAN - dostępne online) słowo to oznacza: „mający wady, usterki lub błędy” oraz „mający wady, wykazujący braki”. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, w której nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa.

Tym samym, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania z tytułu zwłoki w usunięciu wad dostarczonych towarów nie ma znaczenia przyczyna powstania tej zwłoki. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności dłużnika za niewykonane świadczenie, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku łączącego strony. Zapłata odszkodowania na rzecz klienta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Od kary umownej z tytułu wadliwie wykonanej usługi należy odróżnić także częściowe jej niewykonanie, które nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT i podobnie jak niewykonanie umowy lub odstąpienie od niej powinno być kwalifikowane w kontekście art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W omawianej sprawie trzeba mieć również na względzie, że okoliczności, prowadzące do wystąpienia konieczności wypłaty odszkodowania, powinny być możliwe do przewidzenia - niejako wynikać, np. z „ryzyka zawodowego”. Kodeks cywilny w niektórych przypadkach zdejmuje skutki poniesienia odpowiedzialności z przedsiębiorców, jeśli powstała szkoda wynika z działania siły wyższej, czy też okoliczności, za które żadna ze stron nie może ponieść odpowiedzialności(np. wprost w art. 433 Kc, art. 435 Kc, art. 846 Kc albo, mówiąc o niewykonaniu umowy następującym wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony, w art. 394 Kc, czy art. 495 Kc).

Ustawodawca nie zawarł w Kodeksie cywilnym definicji „siły wyższej”. W polskim prawie odwołuje się do definicji ukształtowanej w orzecznictwie, np. przez Sąd Najwyższy - Izba Cywilna z 9 kwietnia 2019 roku (V CSK 59/18), czy Sąd Apelacyjny w Lublinie - III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w wyroku z 19 listopada 2019 roku (III APa 15/19), które wskazuje na te trzy kluczowe cechy: zewnętrzne pochodzenie, nieprzewidywalność i nieuniknioność.

Za „siłę wyższą” można więc uznać zdarzenie nagłe i nieprzewidywalne, niezależne od Strony, zewnętrzne, niemożliwe do przewidzenia i do zapobieżenia, które wystąpiło po zawarciu umowy, uniemożliwiając wykonanie przez Stronę obowiązków wynikających z umowy, nieobejmujące winy własnej Strony lub braku jej należytej staranności. Takie zdarzenia mogą obejmować w szczególności: katastrofy naturalne, wojny, rewolucje, epidemie, ogłoszone strajki generalne w odnośnych gałęziach przemysłu, blokady dróg, nałożone embarga, oficjalne decyzje organów władzy i administracji publicznej, przede wszystkim niewywołane działaniem strony.

Ustalenie, czy dana sytuacja jest siłą wyższą, zależy od tego, w jakich konkretnych okolicznościach doszło do danego zdarzenia, a więc, czy w tej konkretnej sytuacji zdarzenie to było nadzwyczajne i nieprzewidywalne, niezależne od podmiotu, który się na nie powołuje i którego następstw nie można było uniknąć mimo zachowania należytej staranności. Konieczne jest również wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy działaniami wojennymi a utrudnieniami w toku realizacji umowy.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa i przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że poniesione przez Spółkę koszty określone w ugodach sądowych i pozasądowych, a wynikające z tytułu wypłaty:

• odszkodowania za opóźnienia, przerwy czy zaprzestania dokonywania dostaw gazu w terminach wynikających z umów z klientami;
• odszkodowania z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez niektórych klientów w związku z zakupem przez te podmioty gazu od innego dystrybutora;
• kary umowne za zerwanie umowy na dostawy gazu;
• odszkodowania za niewykonanie umowy na dostawy gazu;

- Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, poniesione koszty noszą znamiona powstałych w wyniku działania siły wyższej, uzasadniającej podjęcie niezwłocznych działań w celu ograniczenia strat Spółki. Zaprzestanie prowadzenia dystrybucji gazu nastąpiło na skutek wydarzeń światowych, których Spółka nie była w stanie przewidzieć. Poniesione wydatki na odszkodowania wynikające z zawartych ugód nie są spowodowane Państwa zaniedbaniem, czy wynikiem nienależytej staranności, a następstwem wybuchu wojny w Ukrainie. W związku z tym wydatki ponoszone przez spółkę niewątpliwie nie powstały na skutek rażących działań spółki, a wspomnianej siły wyższej.

Podsumowując, przedmiotowe wydatki, tj. wynikające z zawartych ugód sądowych i pozasądowych stwierdzających wypłaty odszkodowania z wymienionych powyżej tytułów, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Są to wydatki spowodowane okolicznościami, których Spółka nie mogła przewidzieć i na które nie miała wpływu.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4 należało uznać w całości za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.