Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

opisana we Wniosku, wykonywana obok standardowej działalności operacyjnej, działalność Spółki, polegająca na projektowaniu i wdrażaniu zintegrowanych rozwiązań informatycznych, obejmująca tworzenie i rozwój dedykowanych rozwiązań, może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w szczególności jako działalność rozwojowa - jest prawidłowe;
za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - ponoszone przez Spółkę wydatki na:
wynagrodzenia oraz związane z nimi składki ZUS (zarówno ze stosunku pracy, jak i umów cywilnoprawnych) za wyjątkiem składki na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy - w części, w jakiej są naliczane od ww. składników wynagrodzeń oraz w części nieobejmującej należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16) - jest prawidłowe;
składki na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy - jest nieprawidłowe;
amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zakup sprzętu specjalistycznego, materiałów i surowców, usługi doradcze, ekspertyzy i opinie naukowe (świadczone przez podmioty wskazane w art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) - jest prawidłowe;
w związku z brakiem możliwości dokładnego przyporządkowania kosztów pomiędzy działalność operacyjną a działalność rozwojową - Spółka może stosować przyjęty przez siebie klucz alokacyjny (oparty na średnim udziale czasu pracy i wykorzystania zasobów) jako podstawę wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R - jest prawidłowe;
w odniesieniu do opisanej działalności - Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi B+R przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo- rozwojowej oraz ustalenia kosztów kwalifikowanych.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 26 sierpnia 2025 r. (data wpływu 26 sierpnia 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) prowadzi na terenie Polski działalność w zakresie projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązań IT, ze szczególnym uwzględnieniem systemów ERP (...), systemów Business Intelligence, elektronicznego obiegu dokumentów oraz automatyzacji procesów biznesowych. Spółka oferuje kompleksowe usługi integracji, doradztwa oraz dostosowywania systemów informatycznych do indywidualnych potrzeb klientów.

Coraz większe zmiany w przemyśle spowodowane rozwojem nowych technologii i zmieniającymi się oczekiwaniami konsumentów powodują konieczność opracowywania i wdrażania innowacji oraz rozwijania dotychczasowych produktów i usług poprzez poprawę ich parametrów (jakości). Takie trendy są również obserwowane w branży IT, w tym w obszarze oprogramowania ERP. W związku z powyższym, Spółka prowadzi działalność rozwojową. Chociaż zasadniczym obszarem działalności Wnioskodawcy jest wdrażanie istniejących rozwiązań informatycznych, w praktyce operacyjnej Spółka często napotyka problemy techniczne, które wymagają opracowania nowych, dedykowanych rozwiązań programistycznych.

Prace te mają charakter twórczy, systematyczny, ukierunkowane są na opracowanie nowych zastosowań istniejącej wiedzy w celu stworzenia lub udoskonalenia produktów, procesów bądź usług informatycznych.

Działalność rozwojowa realizowana przez Spółkę wynika m.in. z rosnących potrzeb klientów oraz zmieniających się wymogów rynku, w tym regulacji prawnych.

Przykładem opisanej powyżej (niestandardowej) działalności Spółki był projekt polegający na opracowaniu interfejsu integrującego system ERP (...) z systemem zarządzania magazynem wysokiego składowania (…).

W ramach projektu:

przeprowadzono analizę wymagań biznesowych i technicznych obu systemów,
zaprojektowano architekturę integracji, uwzględniającą mapowanie danych, autoryzację i obsługę błędów,
opracowano autorskie algorytmy wymiany danych oraz synchronizacji stanów magazynowych,
wdrożono warstwę pośredniczącą (middleware) umożliwiającą dwukierunkową, bezpieczną i elastyczną komunikację pomiędzy systemami,
przeprowadzono testy oraz optymalizację rozwiązania.

Projekt był realizowany z wykorzystaniem technologii takich jak REST API, WebAPI, SOAP, JSON, HTTP, narzędzi ETL.

Nie stanowił jedynie konfiguracji standardowych narzędzi dostępnych na rynku, ale wymagał twórczego podejścia oraz rozwiązywania zdecydowanie nieoczywistych problemów technicznych.

W związku z realizowanymi pracami rozwojowymi Wnioskodawca ponosi wydatki na:

wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace rozwojowe,
wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS (osób nieprowadzących działalności gospodarczej),
koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych,
nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
surowce i materiały bezpośrednio wykorzystywane do prowadzonych działań rozwojowych,
wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (planowane).

Wszystkie ww. wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją prac rozwojowych stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT (wydatki uwzględnione w kosztach bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne).

Innymi słowy, działalność innowacyjna Spółki przy pewnej części realizowanych zamówień ściśle łączy się z analizą bieżących procesów wdrożeniowych i pozostałych procesów operacyjnych.

We wskazanych przypadkach wybrane środki trwałe oraz sprzęt specjalistyczny i materiały oraz surowce wykorzystywane są przez Wnioskodawcę zarówno do działalności projektowej, jak i do prowadzonej standardowej działalności operacyjnej. Tym samym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz koszty sprzętu specjalistycznego i koszt materiałów i surowców wykorzystywanych przez Wnioskodawcę częściowo w prowadzonej działalności projektowej Wnioskodawca zalicza w części do kosztów kwalifikowanych.

Wskazane powyżej przypadki wywołały jednak dla Spółki techniczny problem w zakresie dokładnego, każdorazowego rozdzielnia (kosztów) działalności mającej charakter innowacyjny od działalności operacyjnej standardowej - pod względem określenia czasu pracy pracowników oraz skali wykorzystania materiałów, surowców i środków trwałych. Wnioskodawca, na podstawie praktycznych, kilkuletnich doświadczeń i obserwacji (liczba godzin w ramach projektu, dzienniki projektowe), wybrał więc dla analizowanych przypadków klucz alokacyjny w postaci (średniego) stopnia czasu pracy związanego z wykorzystaniem środków trwałych oraz materiałów i surowców do działalności operacyjnej oraz projektowej (25% ogólnego czasu pracy oraz zasobów powiązane jest średnio z pracą rozwojową).

W celu dokonania alokacji na podstawie przyjętego klucza alokacji, Wnioskodawca prowadzi stałą ewidencję czasu pracy i stosownych zasobów z podziałem na pracę operacyjną i związaną bezpośrednio z realizacją projektu. W dalszej kolejności dokonywana jest alokacja w danym okresie rozliczeniowym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i kosztów materiałów i surowców na podstawie przyjętego klucza alokacji do kosztów kwalifikowanych.

Spółka dysponuje w ramach swojej struktury organizacyjnej odrębną jednostkę skupiającą programistów, jednakże przez dłuższy czas nie wyodrębniła w ramach swojej struktury organizacyjnej jednostki strice poświęconej działalności R&D. Zbierane przez lata doświadczenia przekładały się jednak stopniowo na ukształtowanie struktury organizacyjnej Spółki w sposób jak najbardziej odpowiadający innowacyjnemu (w dużym stopniu) charakterowi jej działalności. Ukoronowaniem tego procesu kształtowania się struktury organizacyjnej stało się powołanie decyzją Zarządu (…) 2025 r. obok dotychczasowej jednostki wdrożeniowej Centrum Badań i Rozwoju, jako formalnej wewnętrznej jednostki, która od tej pory skupia działalność wykraczającą poza standardową działalność operacyjną i jest jej wyłącznie poświęcona.

Wnioskodawca nie posiadał ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W odniesieniu do kosztów, które stanowić mają podstawę do wykorzystania ulgi na działalność badawczo-rozwojową wnioskodawca wskazuje, iż:

nie korzystał, ani nie korzysta, ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT,
opisane wyżej wydatki poniesione na prowadzenie projektów nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie (w szczególności, w formie dotacji) oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Do czasu powołania specjalistycznej jednostki B+R, jak zostało wyżej wskazane, prace rozwojowe prowadzone były przede wszystkim w dziale programistycznym. W każdym razie wszystkie projekty typu B+R realizowane przez Spółkę są ewidencjonowane i nadzorowane w ramach posiadanej wewnętrznej dokumentacji projektowej. Poszczególne projekty realizowane są przez pracowników Spółki w oparciu o przyjęte wewnętrznie zasady realizacji projektów. Rezultatami projektów B+R są nowe algorytmy, skrypty i kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci oprogramowania komputerowego. W ramach prowadzonych projektów o charakterze B+R występują takie czynności jak wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do produktów czy naprawianie występujących w obrębie wdrożonych rozwiązań błędów. Jednocześnie, w celu dochowania wszelkiej staranności Spółka prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy, a czas poświęcony na czynności nie posiadające charakteru badawczo-rozwojowego nie jest uwzględniany na potrzeby ulgi B+R.

Na potrzeby każdego z projektów angażowani są wykwalifikowani specjaliści o różnych specjalizacjach i kompetencjach. W skład zespołów projektowych wchodzą m.in. deweloperzy, testerzy, analitycy biznesowi, specjaliści ds. rozwoju aplikacji itp.

Osoby zaangażowane w projekty B+R wykonują między innymi następujące zadania:

opracowywanie rozwiązań technologicznych,
tworzenie wymagań/specyfikacji funkcjonalnej dla nowych bądź ulepszonych produktów, procesów i usług,
działania związane z tworzeniem oprogramowania,
konstrukcja nowych rozwiązań IT,
symulacja i testowanie próbnych/prototypowych rozwiązań IT,
opracowywanie koncepcji zmian i znaczących modyfikacji do istniejącego oprogramowania,
znaczące modyfikacje i ulepszenia systemów wynikające ze zmian technologicznych i regulacyjnych lub w odpowiedzi na zapotrzebowanie klientów,
opracowywanie nowych procesów biznesowych i modyfikowanie istniejących,
prace programistyczne w obrębie kodu źródłowego oprogramowania,
przeprowadzenie testów funkcjonowania systemów i aplikacji.

W ramach projektów rozwojowych realizowane są także czynności je wspierające tj. niezbędne prace związane z planowaniem i zarządzaniem projektami rozwojowymi:

czynności administracyjne i koordynacyjne realizowane wyłącznie na cele danego projektu B+R, mające na celu opracowanie podstawowych założeń projektu (harmonogram, budżet),
bezpośredni merytoryczny nadzór nad realizacją projektu,
koordynacja prawidłowości prowadzenia prototypowania w ramach projektu,
przeprowadzenie czynności dokumentacyjnych związanych z realizacją projektu,
zapewnienie wsparcia w zakresie zarządzania aspektami finansowymi i kadrowymi projektów badawczo-rozwojowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Pismem z 26 sierpnia 2025 r. doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego - w odniesieniu do wszystkich zadań pytań. Wskazanie na „stan faktyczny” w tytule opisu odnosiło się w zamierzeniu tylko do przedstawienia rozwoju Spółki i ukształtowania sposobu jej funkcjonowania, które ma być utrzymane w przewidywalnej przyszłości.

1.Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce i posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

2.Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

3.Spółka prowadzi działalność polegającą na projektowaniu i wdrażaniu zintegrowanych rozwiązań informatycznych i regularnie realizuje projekty posiadające charakter działalności badawczo-rozwojowej i uzyskuje z tego tytułu dochody od początku działalności gospodarczej (2019 r.).

4.Wniosek dotyczy roku 2025 i następnych. Spółka nie wnosi o interpretację przepisów obowiązujących przed 1 października 2018 r.

5.Spółka uzyskuje również (choć na marginalnym poziomie) przychody z zysków kapitałowych, jednak w stosunku do tych przychodów nie korzysta i nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach ulgi B+R.

6.Wszystkie wydatki wymienione we wniosku stanowią koszty uzyskania przychodów danego roku w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

7.Spółka prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, pozwalającą na wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

8.Przyporządkowanie wydatków do kategorii kosztów kwalifikowanych:

wynagrodzenia ze stosunku pracy + ZUS → art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT,
wynagrodzenia z umów cywilnoprawnych + ZUS → art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT,
amortyzacja środków trwałych i WNiP wykorzystywanych w pracach B+R → art. 18d ust. 3 ustawy o CIT,
nabycie sprzętu specjalistycznego niebędącego środkami trwałymi → art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT,
surowce i materiały → art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT,
opinie, ekspertyzy, usługi doradcze świadczone przez podmioty z art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce → art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

9.Twórczy charakter działalności Spółki przejawia się w:

1)opracowywaniu nowych koncepcji i algorytmów: Spółka projektuje własne algorytmy wymiany danych, synchronizacji stanów magazynowych i automatyzacji procesów biznesowych, które nie są dostępne w standardowych rozwiązaniach rynkowych. Każdy projekt integracyjny (np. ERP ↔ WMS) wymaga indywidualnej analizy, a następnie stworzenia unikalnych mechanizmów komunikacji między systemami.

2)tworzeniu oryginalnych rozwiązań informatycznych: Spółka rozwija middleware i interfejsy umożliwiające komunikację pomiędzy odmiennymi systemami IT. Rozwiązania te są niepowtarzalne i dostosowane do specyficznych potrzeb danego klienta.

3)projektowaniu nowych funkcjonalności i modułów IT: Projekty obejmują budowę dodatkowych funkcji ERP, aplikacji wspierających oraz zaawansowanych raportów BI, które wcześniej nie istniały w ofercie Spółki. Wymaga to kreatywnego łączenia wiedzy technicznej (języki programowania, architektury systemowe) z wiedzą biznesową (procesy magazynowe, kadrowe, finansowe).

4)rozwiązywaniu problemów technicznych w sposób innowacyjny: Spółka w trakcie wdrożeń napotyka bariery technologiczne, dla których brak gotowych narzędzi na rynku. W takich sytuacjach zespół opracowuje autorskie, dedykowane metody obejścia ograniczeń systemów standardowych.

5)procesie systematycznym i metodycznym: Projekty są prowadzone zgodnie z ustaloną metodyką (harmonogramy, dokumentacja, ewidencja czasu pracy). Rezultaty mają charakter utrwalony w postaci dokumentacji projektowej, kodów źródłowych, bibliotek programistycznych, specyfikacji i prototypów.

6)powstawaniu nowego know-how: W wyniku prowadzonych prac powstaje wiedza wewnętrzna (know-how), obejmująca m.in. wzorce integracyjne, narzędzia programistyczne i procedury projektowe. Wiedza ta nie jest odtwórcza, lecz rozwija i poszerza zasoby Spółki w zakresie rozwiązywania skomplikowanych problemów IT.

Reasumując, twórczy charakter działalności Spółki przejawia się w opracowywaniu i tworzeniu nowych lub istotnie ulepszonych rozwiązań IT, które powstają w wyniku kreatywnej pracy specjalistów, a nie prostego powielania czy konfigurowania istniejących systemów.

10.Wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w ramach projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązań informatycznych, które mają charakter prac badawczo-rozwojowych, są działalnością twórczą, systematyczną i ukierunkowaną na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Nie stanowią one i nie będą stanowiły:

a)czynności wdrożeniowych dotyczących gotowych produktów i usług - Spółka nie kwalifikuje do ulgi czynności polegających na standardowej konfiguracji czy instalacji dostępnego oprogramowania. Prace B+R obejmują wyłącznie opracowywanie nowych rozwiązań i modułów, które wykraczają poza gotowe funkcjonalności systemów ERP czy BI.

b)produkcji seryjnej - Spółka nie prowadzi produkcji masowej oprogramowania. Każdy projekt B+R ma charakter jednostkowy, dostosowany do potrzeb konkretnego klienta i wiąże się z opracowaniem dedykowanych rozwiązań programistycznych.

c)bieżącej działalności operacyjnej - rutynowe czynności wdrożeniowe, serwisowe czy utrzymaniowe są traktowane jako standardowa działalność operacyjna i nie są zaliczane do działalności B+R.

d)działalności pomocniczej wykraczającej poza zakres B+R - czynności administracyjne i koordynacyjne są uwzględniane w kosztach B+R wyłącznie w zakresie, w jakim służą bezpośrednio realizacji projektów rozwojowych (np. harmonogramy, dokumentacja techniczna).

e)prac następczych po zakończeniu B+R - etap wdrożenia produkcyjnego gotowego rozwiązania nie jest traktowany jako B+R. B+R kończy się na etapie stworzenia i przetestowania nowego rozwiązania (prototypu, modułu, algorytmu).

f)czynności serwisowych - usuwanie błędów, bieżące utrzymanie systemów i poprawki techniczne nie są kwalifikowane jako B+R.

g)działań marketingowych i promocyjnych - Spółka nie zalicza do ulgi czynności polegających na promowaniu nowych funkcjonalności czy ulepszeń.

h)czynności ograniczonych wyłącznie do testów, badań czy oceny - testy i weryfikacja są elementem procesu badawczo-rozwojowego, ale zawsze stanowią jego część pomocniczą i są powiązane z opracowywaniem nowych rozwiązań. Same w sobie nie są traktowane jako odrębne B+R.

i)innych prac spoza B+R - np. rutynowych zmian, prostych aktualizacji czy dostosowań, które nie mają charakteru twórczego.

Reasumując, Spółka prowadzi działalność B+R tylko w zakresie, w jakim czynności mają charakter twórczy, systematyczny i innowacyjny. Wszystkie czynności o charakterze rutynowym, serwisowym czy wdrożeniowym są wyłączane z ulgi B+R i ewidencjonowane osobno, aby zapewnić pełną zgodność z przepisami podatkowymi.

11.Spółka nie zalicza prac o charakterze rutynowym do działalności badawczo-rozwojowej. Spółka wyraźnie rozróżnia (zarówno w kontekście metodologicznym, jak i organizacyjno-sprawozdawczym) czynności rutynowe od działań twórczych B+R. Rutynowe modyfikacje, aktualizacje, powtarzalne czynności w żadnym przypadku nie są ujmowane jako działalność B+R.

Tylko te prace, które:

prowadzą do powstania nowych rozwiązań,
wymagają eksperymentowania, analizy i prototypowania,
są dokumentowane w systematyczny sposób,

- są przez Wnioskodawcę kwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa.

12.W ramach projektów badawczo-rozwojowych związanych z projektowaniem i wdrażaniem zintegrowanych rozwiązań informatycznych, Spółka wykorzystuje szeroki zakres istniejącej wiedzy technicznej, projektowej i biznesowej, obejmującej w szczególności:

1)wiedzę technologiczną z obszaru informatyki:

języki programowania i frameworki (m.in. C#/.NET, JavaScript, SQL, Python),
architektury systemowe (np. model klient-serwer, mikroserwisy, architektura warstwowa),
standardy i protokoły komunikacyjne (REST API, WebAPI, SOAP, HTTP, JSON, XML),
technologie bazodanowe (Microsoft SQL Server, Azure SQL, MongoDB),
rozwiązania chmurowe i infrastrukturalne (Microsoft Azure, konteneryzacja, hosting API).

2)wiedzę o systemach ERP i procesach biznesowych:

znajomość funkcjonalności systemów klasy ERP (w tym ...),
doświadczenie w integracji systemów ERP z systemami WMS, CRM czy BI,
wiedzę o procesach biznesowych w przedsiębiorstwach - finansowych, kadrowo-płacowych, magazynowych, logistycznych, produkcyjnych,
znajomość regulacji prawnych i wymagań rynkowych, które kształtują potrzeby klientów.

3)wiedzę inżynierską i projektową:

metodyki modelowania i analizy procesów (BPMN, UML),
techniki testowania i zapewniania jakości (testy jednostkowe, integracyjne, regresyjne),
wiedzę z zakresu cyberbezpieczeństwa, autoryzacji i kontroli dostępu,
praktyczne doświadczenie w projektowaniu middleware i warstw integracyjnych.

4)wiedzę empiryczną zdobytą w praktyce działalności Spółki:

wewnętrzne standardy projektowe, biblioteki kodów, wzorce rozwiązań i know-how,
doświadczenia z dotychczasowych projektów wdrożeniowych, które wskazują najczęstsze problemy integracyjne i sposoby ich rozwiązania.

Reasumując, Spółka wykorzystuje istniejącą, ogólnodostępną wiedzę technologiczną i biznesową (branżową, projektową, praktyczną), która sama w sobie nie ma charakteru nowatorskiego. Twórczość działalności Spółki polega na łączeniu i stosowaniu tej wiedzy w nowy, nieoczywisty sposób w celu opracowania unikalnych rozwiązań IT dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów.

13.W wyniku prac związanych z projektowaniem i wdrażaniem zintegrowanych rozwiązań informatycznych nie powstaje nowa wiedza naukowa rozumiana w ramach terminologii badań podstawowych i badań stosowanych.

Jednakże w ramach prowadzonych prac rozwojowych powstaje nowe know-how na poziomie przedsiębiorstwa, obejmujące w szczególności:

autorskie algorytmy, biblioteki i moduły programistyczne,
dedykowane rozwiązania integracyjne (np. interfejs ERP ↔ WMS),
nowe metody optymalizacji wymiany danych i automatyzacji procesów,
dokumentacja techniczna i projektowa odzwierciedlająca twórcze rozwiązania opracowane przez zespół.

Powstałe rezultaty stanowią nową wiedzę w sensie praktycznym i użytkowym - unikalną z perspektywy Spółki i jej działalności, choć nie mają charakteru nowej wiedzy naukowej.

14.W ramach prac związanych z projektowaniem i wdrażaniem zintegrowanych rozwiązań informatycznych Spółka łączy i kształtuje różne rodzaje istniejącej wiedzy:

1)wiedzę technologiczną IT:

języki programowania (C#/.NET, JavaScript, SQL, Python),
standardy integracyjne (REST API, SOAP, JSON, XML),
architektury systemowe (mikroserwisy, model klient-serwer),
technologie bazodanowe i chmurowe (SQL Server, MongoDB, Microsoft Azure).

2)wiedzę o systemach biznesowych:

funkcjonalności systemów ERP (... i inne),
procesy obsługiwane przez WMS, CRM czy systemy obiegu dokumentów,
znajomość procesów biznesowych klientów (finanse, kadry, logistyka, produkcja).

3)wiedzę inżynierską i projektową:

metodyki analizy i modelowania procesów (BPMN, UML),
procedury zapewniania jakości i testowania,
zasady cyber bezpieczeństwa, autoryzacji i kontroli dostępu.

Efektem połączenia i kształtowania tej wiedzy jest powstawanie nowych, unikalnych rozwiązań IT, w tym m.in.:

dedykowanych interfejsów integrujących systemy ERP z innymi narzędziami (np. WMS Remmert),
autorskich algorytmów wymiany danych i synchronizacji procesów,
middleware umożliwiającego bezpieczną komunikację między różnymi systemami,
nowych modułów i funkcjonalności ERP odpowiadających na zmieniające się potrzeby klientów.

Reasumując, w działalności Spółki nie dochodzi do tworzenia nowej wiedzy naukowej, lecz o twórcze łączenie i rozwijanie dostępnej wiedzy technicznej i biznesowej, co skutkuje powstaniem nowych rozwiązań praktycznych, unikatowych z perspektywy Spółki i jej klientów.

15.Działalność Spółki będąca przedmiotem wniosku obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej wiedzy i umiejętności w celu tworzenia nowych zastosowań, w szczególności poprzez:

1)nabywanie wiedzy (korzystanie z dokumentacji producentów oprogramowania (np. ERP ...), uczestnictwo w szkoleniach branżowych, konferencjach IT, pozyskiwanie wiedzy z repozytoriów open source i publikacji technicznych),

2)łączenie wiedzy (integracja wiedzy programistycznej (języki, frameworki) z wiedzą o procesach biznesowych klientów, łączenie standardów komunikacyjnych (REST, SOAP, API) z konkretnymi potrzebami integracyjnymi, zestawianie rozwiązań chmurowych i lokalnych w ramach jednej architektury systemu.

3)kształtowanie wiedzy (opracowywanie własnych procedur integracyjnych, bibliotek i wzorców kodu, rozwój know-how w zakresie automatyzacji i optymalizacji procesów, adaptacja dostępnych technologii do specyficznych wymagań klientów).

4)wykorzystywanie wiedzy (projektowanie i tworzenie nowych lub ulepszonych rozwiązań IT, np. middleware, modułów ERP, raportów BI, implementację autorskich algorytmów wymiany danych i synchronizacji stanów magazynowych, wdrażanie nowych procesów biznesowych w formie cyfrowych workflow czy automatyzacji).

Efektem tej działalności są:

zmienione lub ulepszone produkty informatyczne (moduły ERP, interfejsy integracyjne, rozwiązania BI),
nowe procesy biznesowe u klientów (zautomatyzowane obiegi dokumentów, usprawnione procesy logistyczne), nowe lub znacząco zmodyfikowane usługi Spółki (np. usługi integracji systemów ERP z WMS, które wcześniej nie były dostępne).

Reasumując, tak - działalność Spółki spełnia kryteria wskazane w pytaniu. Obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie wiedzy w celu projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług.

16.Do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R Spółka zalicza wyłącznie te składniki wynagrodzeń, które stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz finansowane przez Spółkę składki na ubezpieczenia społeczne od tych należności. Są to:

1)składniki stałe:

wynagrodzenie zasadnicze (płaca podstawowa),
dodatki wynikające z regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę (np. dodatki funkcyjne, stażowe).

2)składniki zmienne:

premie i nagrody uznaniowe,
wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych,
dodatki za pracę w porze nocnej,
prowizje, jeśli wynikają z systemu wynagradzania.

3)świadczenia wynikające bezpośrednio ze stosunku pracy:

ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop wypoczynkowy,
wynagrodzenie za czas choroby wypłacane przez pracodawcę (art. 92 Kodeksu pracy).

4)składki finansowane przez pracodawcę:

składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe),
składki na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy - w części, w jakiej są naliczane od ww. składników wynagrodzeń.

Do kosztów kwalifikowanych nie są zaliczane m.in.:

świadczenia finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych,
świadczenia o charakterze pozapłacowym (np. prywatna opieka medyczna, karty sportowe),
diety i ryczałty z tytułu podróży służbowych,
wynagrodzenie za czas urlopu macierzyńskiego, rodzicielskiego lub wychowawczego, finansowane ze środków ZUS.

Reasumując, Spółka uwzględnia w kosztach kwalifikowanych ulgi B+R jedynie te składniki wynagrodzeń i składki ZUS, które są ściśle związane z wykonywaniem pracy przez pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową i stanowią ich przychód z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

17.Wynagrodzenia ze stosunku pracy stanowią należności z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Wynagrodzenia z umów zlecenia/o dzieło stanowią należności z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT.

18.Pracownicy realizują zarówno prace B+R, jak i inne zadania. Koszty kwalifikowane odliczane są proporcjonalnie - wyłącznie w części odpowiadającej faktycznemu zaangażowaniu w prace B+R, zgodnie z ewidencją czasu pracy. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w roku 2025 powołał do życia odrębną, wewnętrzną jednostkę, która od tej pory skupia działalność wykraczającą poza standardową działalność operacyjną.

19.Wszystkie przedstawione we wniosku materiały, surowce oraz sprzęt specjalistyczny są wykorzystywane bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

1)Sprzęt specjalistyczny:

obejmuje urządzenia i narzędzia programistyczne niebędące środkami trwałymi, takie jak: dodatkowe stacje robocze, monitory, urządzenia do testowania oprogramowania, serwery testowe, narzędzia deweloperskie i licencje środowiskowe,
służy one do tworzenia, uruchamiania i testowania prototypów rozwiązań IT, w szczególności middleware, interfejsów ERP ↔ WMS oraz dedykowanych modułów ERP,
sprzęt ten nie ma zastosowania poza działalnością B+R - jest kupowany wyłącznie na potrzeby realizacji projektów rozwojowych.

2)Materiały i surowce:

obejmują m.in. nośniki danych, dyski testowe, kable i urządzenia sieciowe, elementy infrastruktury niezbędne do przeprowadzania testów integracyjnych,
są zużywane w procesie opracowywania, prototypowania i testowania nowych rozwiązań IT,
ich przeznaczenie jest zawsze powiązane z konkretnym projektem badawczo-rozwojowym.

3)Środki pomocnicze:

Spółka w kosztach kwalifikowanych nie ujmuje materiałów ogólnego użytku (np. artykułów biurowych, eksploatacji budynku, usług telekomunikacyjnych).
Do ulgi B+R zaliczane są wyłącznie te materiały i sprzęt, których zużycie ma bezpośredni związek z działalnością rozwojową.

Podsumowując, wszystkie materiały, surowce i sprzęt specjalistyczny wskazane we wniosku są wykorzystywane bezpośrednio w projektach badawczo-rozwojowych, opisanych we wniosku. Spółka prowadzi szczegółową ewidencję, która pozwala wyodrębnić te koszty od innych wydatków operacyjnych, dzięki czemu do ulgi B+R nie trafiają żadne wydatki o charakterze ogólnym czy administracyjnym.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nie wszystkie przedstawione we wniosku materiały, surowce i sprzęt specjalistyczny są wykorzystywane wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej.

Część z nich (np. specjalistyczne urządzenia testowe, dodatkowe licencje programistyczne, środowiska testowe) jest wykorzystywana w 100% w projektach B+R i w całości zaliczana do kosztów kwalifikowanych.
Część natomiast (np. sprzęt komputerowy, serwery, elementy infrastruktury IT, materiały eksploatacyjne) może być wykorzystywana także w innych obszarach działalności Spółki. W takich przypadkach Spółka stosuje klucz alokacyjny, ustalony na podstawie rzeczywistego zaangażowania tych zasobów w projekty B+R.

Spółka ma świadomość, że warunek „wyłączności” z pytania należy rozumieć z uwzględnieniem proporcji faktycznego wykorzystania, a nie jako absolutne wyłączenie pozostałych zastosowań.

Spółka prowadzi szczegółową ewidencję pozwalającą na prawidłowe i proporcjonalne przyporządkowanie kosztów do działalności badawczo-rozwojowej, dzięki czemu do ulgi B+R trafiają wyłącznie te wydatki, które faktycznie są z nią związane.

20.Opinie, ekspertyzy i usługi doradcze mieszczą się w kategorii określonej w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

21.

a)Podmioty świadczące usługi:

Ekspertyzy, opinie i usługi doradcze wykorzystywane w działalności Spółki są nabywane (czy planowane do nabycia) wyłącznie od podmiotów mieszczących się w katalogu określonym w art. 7 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w tym w szczególności:

uczelni wyższych (art. 7 ust. 1 pkt 1 PSWiN),
instytutów badawczych (art. 7 ust. 1 pkt 2 PSWiN),
Polskiej Akademii Nauk i jej instytutów (art. 7 ust. 1 pkt 4 PSWiN),
innych jednostek naukowych prowadzących działalność badawczo-rozwojową (art. 7 ust. 1 pkt 8 PSWiN).

Każdy z dostawców usług posiada w statucie lub umowie założycielskiej wpisane prowadzenie działalności naukowej lub badawczo-rozwojowej.

b) Cel nabywania usług:

Ekspertyzy i opinie są/będą nabywane wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej Spółki. Mają one charakter specjalistyczny i obejmują m.in.:

analizy możliwości technologicznych integracji określonych systemów,
opinie w zakresie bezpieczeństwa danych i cyberochrony,
doradztwo dotyczące optymalnych architektur systemowych,
ekspertyzy w zakresie zastosowania nowych technologii (np. chmura obliczeniowa, sztuczna inteligencja w procesach biznesowych).

c) Zakres wykorzystania usług:

Usługi te nie mają charakteru ogólnego doradztwa biznesowego czy prawnego. Są wykorzystywane wyłącznie w fazie projektowej i rozwojowej, bezpośrednio wspierając procesy B+R prowadzone przez Spółkę.

d) Forma i dokumentacja:

Każda usługa nabywana jest na podstawie umowy lub zlecenia, a jej rezultaty są udokumentowane w formie raportu, opinii, analizy czy ekspertyzy. Dokumentacja ta jest przechowywana w ewidencji projektów B+R i stanowi dowód wykorzystania usług na potrzeby ulgi badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, ekspertyzy, opinie i usługi doradcze wykorzystywane przez Spółkę są świadczone przez uprawnione podmioty, mieszczą się w katalogu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT i są nabywane wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Ich zakres, cel i dokumentacja jednoznacznie potwierdzają, że stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R.

22.Jeżeli usługi nabywane są od podmiotów z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy - Prawo o SWiN:

a)dostawcy mają w statucie zapisaną działalność naukową lub badawczo-rozwojową,

b)prowadzą działalność w sposób systematyczny i przy wykorzystaniu własnych zasobów,

c)usługi są nabywane na podstawie umów,

d)dostawcy są wpisani do bazy POL-on.

23.Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki i podlegają amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 i art. 16b ust. 1 ustawy o CIT.

Część z nich (np. specjalistyczne licencje programistyczne, środowiska testowe, urządzenia wykorzystywane wyłącznie w procesach projektowych i testowych) jest używana wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej i w tej części w całości stanowi koszty kwalifikowane.
Część natomiast (np. komputery pracowników, serwery, infrastruktura IT) może być wykorzystywana zarówno w pracach B+R, jak i w działalności operacyjnej Spółki. W takich przypadkach Spółka stosuje klucz alokacyjny, pozwalający na proporcjonalne ujęcie wyłącznie tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada rzeczywistemu wykorzystaniu danego środka trwałego lub WNiP w działalności badawczo-rozwojowej.

Podobnie, jak w odpowiedzi na pytanie nr 19 - Spółka ma świadomość, że warunek „wyłączności” z pytania należy rozumieć z uwzględnieniem proporcji faktycznego wykorzystania, a nie jako absolutne wyłączenie pozostałych zastosowań.

Spółka prowadzi szczegółową ewidencję wykorzystania środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tak aby do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R trafiały wyłącznie te wydatki, które faktycznie są związane z działalnością badawczo-rozwojową.

24.W rozumieniu Spółki, badania stosowane (aplikacyjne) to systematyczne działania prowadzące do zdobycia nowej wiedzy technicznej, ukierunkowanej na praktyczne zastosowanie, np. w procesach produkcyjnych. Różnią się od prac rozwojowych tym, że:

mają charakter eksperymentalny i poznawczy,
często prowadzone są z udziałem jednostek naukowych,
poprzedzają działania rozwojowe, dostarczając nowej wiedzy o granicach technicznych, materiałowych i procesowych.

Reasumując, pod pojęciem „badań stosowanych” Spółka rozumie prace badawcze mające na celu zdobycie nowej wiedzy i umiejętności ukierunkowanych na opracowanie nowych produktów, procesów lub usług. Spółka nie prowadzi badań stosowanych - jej działalność obejmuje wyłącznie prace rozwojowe.

W piśmie z 26 sierpnia 2025 r. Spółka skorygowała brzmienie pytania nr 1 mającego być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Pytania

1.Czy opisana we Wniosku, wykonywana obok standardowej działalności operacyjnej, działalność Wnioskodawcy, polegająca na projektowaniu i wdrażaniu zintegrowanych rozwiązań informatycznych, obejmująca tworzenie i rozwój dedykowanych rozwiązań, może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w szczególności jako działalność rozwojowa?

2.Czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na: wynagrodzenia oraz związane z nimi składki ZUS (zarówno ze stosunku pracy, jak i umów cywilnoprawnych), amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zakup sprzętu specjalistycznego, materiałów i surowców, usługi doradcze, ekspertyzy i opinie naukowe (świadczone przez podmioty wskazane w art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R?

3.Czy Wnioskodawca może - w związku z brakiem możliwości dokładnego przyporządkowania kosztów pomiędzy działalność operacyjną a działalność rozwojową - stosować przyjęty przez siebie klucz alokacyjny (oparty na średnim udziale czasu pracy i wykorzystania zasobów) jako podstawę wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R?

4.Czy Wnioskodawca jest uprawniony - w odniesieniu do opisanej działalności - do skorzystania z ulgi B+R przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT?

Ta interpretacja stanowi odpowiedź na pytania od 1, 3, 4 oraz pytanie nr 2 z wyłączeniem:

części dotyczącej kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujących należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16). W tej części wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie nr 1

Czy opisana w stanie faktycznym, wykonywana obok standardowej działalności operacyjnej, działalność Wnioskodawcy, polegająca na projektowaniu i wdrażaniu zintegrowanych rozwiązań informatycznych, obejmująca tworzenie i rozwój dedykowanych rozwiązań, może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w szczególności jako działalność rozwojowa?

Odpowiedź Tak, opisana działalność Wnioskodawcy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w szczególności jako działalność rozwojowa.

Uzasadnienie

Działalność Wnioskodawcy obejmuje działalność rozwojową, natomiast nie ma w niej przesłanek, by uznać, że obejmuje również badania stosowane w rozumieniu przepisów podatkowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność rozwojowa to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług.

Spółka:

1)projektuje i wdraża nowe rozwiązania IT na potrzeby konkretnych klientów,

2)opracowuje autorskie algorytmy i integracje,

3)prowadzi działania o charakterze twórczym, systematycznym i ukierunkowanym na ulepszanie procesów lub produktów,

4)nie dokonuje jedynie konfiguracji standardowych rozwiązań rynkowych.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z działalnością ukierunkowaną na zdobycie nowej wiedzy naukowej ani z prowadzeniem eksperymentów o charakterze badawczym. Działania te nie są oderwane od zastosowania praktycznego ani nie wykraczają poza znane technologie i metody - są ściśle związane z konkretnymi potrzebami klientów. W praktyce podatkowej i interpretacyjnej jest to częsty przypadek w branży IT, gdzie działalność B+R ogranicza się do tworzenia nowych aplikacji, integracji systemów czy algorytmów w odpowiedzi na konkretne problemy - bez prowadzenia badań naukowych. Wnioskodawca, prowadząc działalność polegającą na projektowaniu i wdrażaniu zintegrowanych rozwiązań IT (w szczególności systemów ERP i systemów integracyjnych), identyfikuje część tej działalności jako mającą charakter badawczo-rozwojowy w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Dla potwierdzenia prawidłowości takiej kwalifikacji, Wnioskodawca odwołuje się do dotychczasowej praktyki interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której podkreślono, że określone działania związane z wdrażaniem, dostosowywaniem i rozwojem systemów informatycznych mogą stanowić działalność rozwojową objętą ulgą B+R.

1.Interpretacja z 27 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.248.2021.1.MBD

W interpretacji tej wskazano, że wdrażanie systemów ERP może łączyć w sobie zarówno standardową działalność operacyjną, jak i działalność B+R. Spółka będąca twórcą oprogramowania ERP dla branży produkcyjnej realizowała projekty B+R mające na celu opracowanie nowych funkcjonalności lub technologii. Projekty te wynikały m.in. z nowych potrzeb klientów, zmian przepisów prawa lub konieczności ulepszania dotychczasowych rozwiązań - co jednoznacznie wpisuje się w definicję działalności rozwojowej.

2.Interpretacja z 10 października 2023 r., sygn. 0111-KDSB2-2.4011.279.2023.2.AP

W interpretacji tej bezpośrednio rozróżniono zakres działalności badawczej i rozwojowej, wskazując, że w przypadku wdrażania systemów ERP działalność B+R dotyczy wyłącznie działalności rozwojowej. Wnioskodawca nie prowadził badań naukowych, natomiast podejmował działania twórcze polegające na wykorzystaniu aktualnej wiedzy informatycznej do tworzenia i projektowania nowych lub ulepszonych produktów i usług.

3.Interpretacja z 18 listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4011.121.2021.2.OK

W interpretacji podkreślono, że realizacja zleceń informatycznych na rzecz klientów obejmujących integrację systemów i tworzenie nowych modułów ma charakter działalności rozwojowej. Każdy projekt był niepowtarzalny, wymagał indywidualnego podejścia oraz znajomości różnych środowisk programowych i technologii. Wnioskodawca wykonywał zadania od analizy potrzeb klienta, przez wytworzenie aplikacji, testowanie, aż po integrację z innymi systemami - co łącznie stanowiło działalność B+R o rozwojowym charakterze.

4.Interpretacja z 9 września 2022 r., sygn. 0115-KDWT.4011.641.2022.2.NC

W tej interpretacji wskazano, że rozwiązania w zakresie ERP tworzone były na zlecenie konkretnych klientów i zgodnie z ich specyficznymi wytycznymi. W efekcie powstawały unikalne, dostosowane do indywidualnych potrzeb aplikacje, co potwierdzało twórczy i nie rutynowy charakter pracy - istotny dla uznania jej za działalność rozwojową.

5.Interpretacja z 23 stycznia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.803.2024.2.DW Interpretacja ta odnosi się bezpośrednio do kwestii alokacji kosztów między działalność operacyjną a działalność B+R. Ze względu na praktyczne trudności w precyzyjnym przyporządkowaniu każdorazowego czasu pracy czy zużycia materiałów, Wnioskodawca przyjął klucz alokacyjny oparty na wieloletnich obserwacjach. Przyjęcie średniego wskaźnika (w analizowanym przypadku - 25%) jako reprezentatywnego udziału działań B+R w całkowitej działalności zostało uznane za dopuszczalne, pod warunkiem prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i ewidencji.

Przytoczone interpretacje potwierdzają, że działalność Wnioskodawcy - obejmująca tworzenie, rozwój i integrację dedykowanych rozwiązań IT, w szczególności systemów ERP - może być uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych, przy czym ma ona charakter rozwojowy, a nie badawczy.

Jednocześnie zastosowanie klucza alokacyjnego do podziału kosztów pomiędzy działalność operacyjną i B+R jest rozwiązaniem zaakceptowanym przez organy podatkowe w sytuacjach praktycznych trudności z precyzyjnym przypisaniem zasobów.

Ponadto, uznanie prac w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania, w tym związanych z nimi prac zarządczych i administracyjnych, za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, zostało potwierdzone przez organy podatkowe, jak przez w interpretacji z 21 lutego 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.592.2019.1.IM), z 2 czerwca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.171.2020.1.IM), z 19 lutego 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.380.2017.1.JF), z 27 marca 2017 r. (sygn. 3063-ILPB2.4510.226.2016.3.AO).

Zakres istniejącej, dostępnej wiedzy, z której Wnioskodawca korzysta przy prowadzeniu prac rozwojowych, obejmuje przede wszystkim:

1.Wiedzę z zakresu technologii informatycznych:

Języki programowania i frameworki, w szczególności Microsoft C#/.NET, JavaScript, SQL, Python, itp.
Architektury systemowe, np. model klient-serwer, architektura mikroserwisowa, model REST/SOAP.
Standardy i protokoły komunikacyjne (REST API, WebAPI, SOAP, HTTP, JSON, XML) wykorzystywane do integracji systemów.
Bazy danych, zarówno relacyjne (np. Microsoft SQL Server, Azure SQL), jak i nierelacyjne (np. MongoDB).
Technologie chmurowe i infrastrukturalne (Microsoft Azure, usługi chmurowe, konteneryzacja, hosting API).

2.Wiedzę o systemach ERP i procesach biznesowych:

Znajomość funkcjonalności systemów klasy ERP, takich jak (...) - w tym ich modułów finansowych, magazynowych, kadrowo-płacowych, produkcyjnych itp.
Doświadczenie w implementacji systemów klasy WMS (Warehouse Management System) i ich integracji z systemami ERP.
Zrozumienie procesów automatyzacji i cyfryzacji w przedsiębiorstwach: obiegi dokumentów, workflow, planowanie zasobów.
Znajomość procesów biznesowych klientów - ich specyfiki branżowej, ograniczeń prawnych, oczekiwań funkcjonalnych.

3.Wiedzę inżynierską i projektową:

Metodyki analizy i modelowania systemów (np. BPMN, UML).
Metody testowania i zapewnienia jakości - testy jednostkowe, integracyjne, regresyjne.
Wiedza z zakresu cyberbezpieczeństwa i autoryzacji dostępu do systemów.
Doświadczenie w projektowaniu middleware i warstw integracyjnych systemów.

4.Wiedzę zdobytą w praktyce projektowej:

Wnioskodawca, działając przez wiele lat w obszarze IT, wypracował wewnętrzne standardy, narzędzia, biblioteki i wzorce rozwiązań.
Na bazie dotychczasowych wdrożeń i zrealizowanych projektów gromadzona jest wiedza empiryczna dotycząca problemów integracyjnych, sposobów ich rozwiązania i optymalizacji rozwiązań.

Charakterystyka tej wiedzy:

Nie jest to wiedza nowatorska lub naukowa w ścisłym sensie, lecz dostępna w środowisku profesjonalnym - w literaturze technicznej, dokumentacji producentów oprogramowania, repozytoriach, środowiskach open source, branżowych konferencjach, szkoleniach i doświadczeniu zespołu programistycznego.
W ramach działalności rozwojowej Wnioskodawca łączy, przetwarza i stosuje tę wiedzę w nowy sposób - projektując unikalne rozwiązania dostosowane do konkretnych potrzeb klientów.

Ustawy podatkowe nie wykluczają, aby działalność B+R była prowadzona w ramach działalności operacyjnej, o ile spełnione są przesłanki twórczości, systematyczności i celowości (zwiększenie/wdrożenie wiedzy).

Interpretacje indywidualne oraz Objaśnienia podatkowe MF z 15 lipca 2019 r. wyraźnie potwierdzają, że działalność B+R może być prowadzona incydentalnie, okazjonalnie lub pomocniczo wobec działań operacyjnych - o ile nosi cechy działalności B+R w rozumieniu ustawy.

W analizowanym przypadku, Spółka w toku realizacji nietypowych zamówień napotyka problemy techniczne, dla których:

brak jest gotowych rozwiązań rynkowych,
konieczne jest opracowanie oryginalnych koncepcji,
prowadzone są testy i symulacje mające ustalić efektywny sposób działania,
działania mają charakter iteracyjny i eksperymentalny,
efektem jest powstanie nowego know-how oraz dokumentacja projektowa.

Takie działania spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej: są twórcze, nowatorskie, metodyczne i ukierunkowane na odnalezienie nowego zastosowania dla zastanych zasobów wiedzy.

Wnioskodawca zachowuje przy tym wymóg dokumentacyjny, ewidencjonując czas pracy, koszty i efekty projektowe. Działalność Wnioskodawcy charakteryzuje się wszystkimi wymienionymi właściwościami.

Spółka w ramach działalności opisanej we Wniosku nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W szczególności, Wnioskodawca prowadzi projekty, których celem jest wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę oraz zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów. Działalność twórcza Spółki w analizowanym zakresie wyróżnia się na tle swojej codziennej rutynowej czynności współpracą członków załogi Wnioskodawcy oraz faktem oparcia o szczególną metodykę działania i szczególne procedury.

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej obejmuje zatem badania naukowe, które zdefiniowane są w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT oraz prace rozwojowe, które zdefiniowane są w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

W myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie natomiast z powołanym artykułem Prawa o SWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalnością B+R jest więc działalność mająca charakter działalności twórczej, podejmowana w sposób systematyczny i w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, przyjmuje formę badań naukowych lub prac rozwojowych zdefiniowanych również w ustawie o CIT.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo- rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia („działalność - zespól działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś („twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś”). W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na treść Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, dotyczących również definicji działalności B+R dla celów ulgi na działalność B+R. Zgodnie z Objaśnieniami: „(...) twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u podatnika funkcjonujących.” Objaśnienia wskazują również, że: „wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”

W ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwie podejmowane prace rozwojowe opisane w niniejszym wniosku mają charakter twórczy, nakierunkowane są one bowiem na stworzenie nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów lub procesów, będących wytworem określonych procesów myślowych wymagających od ich twórców kreatywności, wiedzy i oryginalnych rozwiązań z perspektywy Wnioskodawcy. Ponadto, efekt prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektów znajduje odpowiednie utrwalenie (nowe, ulepszone lub zmienione receptury produktów oraz analizy, kalkulacje, opisy rozwiązań lub inne dokumenty odzwierciedlające wysiłek twórczy nad opracowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów).

Ponadto, w wyniku realizowanych prac powstaje efekt, który zostaje następnie utrwalony w postaci nowych, ulepszonych lub zmienionych rozwiązań dotyczących powstawania produktów oraz analiz, kalkulacji, opisów rozwiązań lub innych dokumentów odzwierciedlających wysiłek twórczy nad opracowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów.

Odnośnie prowadzenia działalności w sposób systematyczny Objaśnienia wskazują: „Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: „robiący coś regularnie i starannie; o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu; o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.”

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem określenie „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.”

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego, opisane powyżej prace w ramach projektów (programów) mają charakter systematyczny, są bowiem metodyczne, zaplanowane i uporządkowane. Wnioskodawca posiada określoną metodykę (procedury) zarządzania pracami rozwojowymi która m.in.:

określa sposób prowadzenia prac, wykorzystując w tym zakresie wiedzę z obszaru zarządzania projektami,
wymaga prowadzenia prac zgodnie z określonym planem, budżetem i harmonogramem,
wymaga stosowania różnego rodzaju sformalizowanej dokumentacji, na podstawie której prace są planowane, dokumentowane lub podsumowywane,
definiuje zadania i kompetencje poszczególnych osób w projekcie.

Prowadzone w Spółce prace nie mają charakteru działalności incydentalnej, gdyż Wnioskodawca w sposób regularny prowadzi projekty o charakterze innowacyjnym. W praktyce, projekty innowacyjne, które skutkują wytworzeniem nowego, zmienionego lub ulepszonego produktu bądź procesu, stanowią w zasadzie ciągły element działalności Wnioskodawcy.

Odnośnie zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań Objaśnienia wskazują: „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.” Jak dalej wskazują Objaśnienia, zwiększenie lub wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy dla nowych jej zastosowań dotyczyć może zarówno wiedzę ogólnodostępną, wiedzę danego przedsiębiorstwa czy też jej pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego prace mają również na celu nowe zastosowanie istniejącej już wiedzy. W prowadzonych pracach Wnioskodawca wykorzystuje bowiem wiedzę techniczną i łączy ją z wiedzą biznesową, prowadząc prace w celu znalezienia dla tej wiedzy nowych zastosowań. Posiadana już przez Wnioskodawcę i jego pracowników wiedza jest identyfikowana na wstępnych etapach prowadzonych projektów a dodatkowo w wyniku prowadzonych prac ulegać może zwiększeniu.

W ocenie Wnioskodawcy Spółka prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT i Prawa o SWiN, gdyż realizowane przez nią projekty spełniają wszystkie elementy definicji prac rozwojowych, tj.:

obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,
do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów lub procesów,
nie dotyczą działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, celem prowadzenia projektów jest wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, jak również zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów związanych z opisaną produkcją. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace nie mają jednocześnie charakteru rutynowych lub okresowych zmian. Projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter kompleksowy, obejmując działania wymagające współpracy różnych pracowników, którzy przy standardowej działalności operacyjnej wykonują swoje zadania samodzielnie. Dodatkowo, projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają na celu wprowadzenie nowych lub istotnie zmienionych produktów, rozwiązań, koncepcji czy narzędzi, które wiążą się z istotnymi korzyściami dla Wnioskodawcy lub klientów, a zatem wykraczają zdecydowanie poza charakter rutynowy lub okresowy.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, iż prowadzone przez niego prace rozwojowe, opisane w niniejszym wniosku, spełniają warunki uznania ich za działalność B+R w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT.

Pytanie nr 2

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na: wynagrodzenia oraz związane z nimi składki ZUS (zarówno ze stosunku pracy, jak i umów cywilnoprawnych), amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zakup sprzętu specjalistycznego, materiałów i surowców, usługi doradcze, ekspertyzy i opinie naukowe (świadczone przez podmioty wskazane w art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R?

Odpowiedź Tak, wskazane powyżej, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT.

Uzasadnienie

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak koszty odpisów amortyzacyjnych, nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Konstrukcja cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w tym np. przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z brzmienia wskazanego przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, można było uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

1)sprzęt nie stanowi środka trwałego,

2)zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

3)jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Ponadto zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Odnosząc się do kosztów materiałów i surowców, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy CIT stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe mieć będzie miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), bowiem materiały i surowce nabywane są zawsze na potrzeby konkretnej pracy rozwojowej (tworzenia lub ulepszania danego produktu) i są one ewidencjonowane w przypisaniu do danej pracy rozwojowej.

O bezpośrednim powiązaniu ww. materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową świadczy również fakt, iż wydatki te Spółka traktuje jako koszty bezpośrednio związane z przychodem uzyskanym z komercjalizacji prac rozwojowych.

Pomocniczo, można dodatkowo wskazać, iż zgodnie z podejściem rachunkowym, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości przez rzeczowe aktywa obrotowe rozumie się między innymi: „materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym”.

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego nabywane przez nią bezpośrednio na cele prac rozwojowych materiały dla celów rachunkowych rozpoznaje księgowo na zasadach wskazanych w zacytowanym przepisie (jako materiały). Podejście takie jednoznacznie potwierdzają organy podatkowe.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.147.2019.JKT, organ potwierdził możliwość uznania za koszty kwalifikowane (jako materiałów i surowców) bezpośredniego zakupu lub wykonania na zlecenie podatnika niezbędnych do realizacji prac badawczo-rozwojowych urządzeń, specjalistycznych części bądź elementów, które stanowić będą część prototypu lub urządzenia pilotażowego, niezależnie od opisu otrzymanej przez podatnika faktury. Zapytanie podatnika dotyczyło gotowych urządzeń, części bądź elementów posiadających określone funkcjonalności, które jednak w połączeniu z innymi elementami w ramach prototypu lub urządzenia pilotażowego pozwalają na powstanie zupełnie nowego lub istotnie zmienionego/ulepszonego produktu, posiadającego nowe funkcjonalności.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2019 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.207.2019.2.JKT, organ potwierdził, iż jako koszty kwalifikowane materiałów podatnik zaliczyć uwzględnić koszty z wiązane z wytworzeniem gotowych produktów przez podatnika lub nabycia takich produktów od konkurencji (produkty, które staną się częścią produktu tworzonego lub ulepszanego przez podatnika).

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ, organ zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „Według rozporządzenia poprzez materiały podstawowe należy rozumieć materiały, które w procesie produkcji łub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi. Materiałami pomocniczymi są zaś materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 grudnia 2018 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.415.2018.2.JS wskazał, że: „W rozpatrywanej sprawie, wskazać należy, że Wnioskodawca może uznać za koszt kwalifikowany: materiały i surowce zużyte do testów obróbki powierzchni nowych detali, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 PDOPrU, zakup narzędzi i urządzeń niebędących środkami trwałymi niezbędnych do przeprowadzania badań, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych, jeżeli stanowią one sprzęt specjalistyczny wykorzystywany w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 18d ust. 2pkt 2a PDOPrU, koszty delegacji służbowych pracowników zajmujących się badaniem potrzeb rynku, skoro związane one były/są wyłącznie z realizacja przez nich prac badawczo-rozwojowych, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOPrU, - koszty amortyzacji środków trwałych i WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych w całości lub w części, w jakiej wykorzystywane są w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 3 PDOPrU poniesione w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 PDOPrU.

Również w odniesieniu do materiałów i surowców, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 grudnia 2018, nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD wskazał, iż: „Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również ustalenie, czy za koszty kwalifikowane Prac BR, mogą być uznane koszty materiałów i surowców zużytych podczas prac BR. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika, że Spółka w trakcie Prac BR zużywa materiały, komponenty elektroniczne, detale mechaniczne, kable i przewody elektryczne. złącza, obudowy, konektory, terminale, koszulki oraz taśmy PCV, tworzywa sztuczne, cynę lutowniczą, emulsje i roztwory do obróbki metali, gumy i mieszanki gumowe będące w użyciu jak i wykonywane na zamówienie, oleje silnikowe, przekładniowe i smarowe, rozpuszczalniki do mycia urządzeń, materiały filtracyjne, tkaniny do wycierania i ubrania ochronne, baterie i akumulatory, tonery i papier, inne materiały biurowe, opakowania, pojemniki i obudowy służące do przechowywania i magazynowania, narzędzia ręczne (zestawy kluczy, szczypiec, kombinerek, śrubokrętów, lutownic itp.) i osprzęt pomiarowy ręczny (mierniki itp.).

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców niezbędnych do zrealizowania projektów polegających na tworzeniu innowacyjnych produktów, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów. Zatem, przyjmuje się, że materiały, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych …części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Jeżeli nabyte ww. materiały i surowce stanowią wydatki bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółki należy stwierdzić, że mogą one stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT analogiczne zasady mają zastosowanie w stosunku do umów zlecenia oraz umów o dzieło. Pracownicy Spółki biorący udział w projektach rozwojowych faktycznie wykonują zadania będące realizacją prac rozwojowych.

Wnioskodawca zamierza zatem traktować jako koszt kwalifikowane (w odpowiedniej proporcji) wynagrodzenie pracowników (lub osób na umowie zlecenie lub o dzieło, nieprowadzących działalności gospodarczej), którzy rzeczywiście uczestniczą w pracach badawczo-rozwojowych.

W ocenie Wnioskodawców nie ma znaczenia w tym zakresie brak (do maja 2025 r.) dedykowanego w strukturze organizacyjnej Spółki działu o charakterze stricte R&D. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w nowelizacji przepisów ustawy o CIT, w ramach których sformułowanie o „pracownikach zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” zostało zastąpione obecnym brzmieniem art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, w którym dodatkowo wprowadzono obowiązek liczenia proporcji czasu pracy poświęcanego działalności B+R do czasu poświęcanego na realizację innych obowiązków.

W interpretacjach indywidualnych oraz wytycznych Ministerstwa Finansów potwierdzono, że w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (B+R) można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników pracujących nad projektami B+R, również wtedy, gdy wykonują te prace w części etatu. Kluczowe jest właściwe dokumentowanie czasu pracy oraz wydzielenie części wynagrodzenia przypisanego bezpośrednio do działalności badawczo-rozwojowej.

Przykładowe źródła:

Interpretacja z 16 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.340.2020.2.AN) - potwierdzono, że można uwzględnić część wynagrodzenia, jeśli pracownik poświęca tylko część etatu na prace B+R, pod warunkiem prowadzenia ewidencji wskazującej czas spędzony nad tymi zadaniami.
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2021 r. (sygn. II FSK 436/21) - potwierdza możliwość odliczania kosztów kwalifikowanych poniesionych na wynagrodzenia również w ramach rozliczeń wewnątrzgrupowych, co może obejmować także częściowe etaty związane z pracami badawczo-rozwojowymi.
Interpretacja Indywidualna z 16 stycznia 2020 r. (0111-KDIB1-3.4010.444.2019.1.IZ) W tej interpretacji potwierdzono, że jeżeli pracownik wykonuje obowiązki związane z działalnością B+R w ramach części etatu, można uznać proporcjonalnie wyliczoną część jego wynagrodzenia za koszt kwalifikowany. Ważne jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji czasu pracy poświęconego na projekty B+R.
Interpretacja z 27 sierpnia 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.308.2018.1.BM) Dotyczy możliwości rozliczania kosztów wynagrodzeń pracowników zajmujących się działalnością B+R, nawet jeśli prace te wykonywane są częściowo. Istotne jest precyzyjne określenie proporcji czasu poświęconego na działalność B+R i udokumentowanie tego w sposób zgodny z wymogami prawa.

Spółka rozlicza czas pracy z uwzględnieniem wniosków wynikających z powyższych interpretacji. W zakresie kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników, zastosowanie znajduje tu oczywiście interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. Nr DD8.8203.1.2021.

Reasumując, w świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

8.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie te warunki zostały spełnione w ramach działalności Spółki.

Ponadto pismem z 26 sierpnia 2025 r. Spółka uzupełniła własne stanowisko do pytania nr 2 w następującym zakresie:

Wskazane we wniosku wydatki stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT i uprawniają do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

1.Usługi doradcze, ekspertyzy i opinie naukowe

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane obejmują wydatki poniesione na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty należące do systemu szkolnictwa wyższego i nauki określone w art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał takie usługi wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, a zatem spełnia warunki do ich uznania za koszty kwalifikowane.

2.Amortyzacja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych

Na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności B+R (z wyjątkiem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali). Środki trwałe i WNiP używane przez Spółkę w projektach B+R są ujęte w ewidencji środków trwałych, podlegają amortyzacji zgodnie z art. 16a i 16b ustawy o CIT i są wykorzystywane bezpośrednio oraz wyłącznie (z uwzględnieniem opisanej proporcji) w działalności B+R. W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne od takich składników majątku stanowią koszty kwalifikowane.

3.Zakup sprzętu specjalistycznego

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, koszty kwalifikowane obejmują wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w działalności B+R (np. przyborów laboratoryjnych, urządzeń pomiarowych). Sprzęt specjalistyczny nabywany przez Spółkę jest wykorzystywany wyłącznie (z uwzględnieniem opisanej proporcji) w projektach B+R i nie stanowi środków trwałych, dlatego jego koszt należy kwalifikować jako koszt B+R.

4.Podsumowanie

Wszystkie trzy wskazane grupy wydatków mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym w art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT. Ponadto:

są ponoszone w związku z działalnością B+R,
stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie ani odliczone w inny sposób od podstawy opodatkowania.

W konsekwencji, wydatki na usługi doradcze, ekspertyzy i opinie naukowe, amortyzację środków trwałych i WNiP oraz zakup sprzętu specjalistycznego stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R w rozumieniu ustawy o CIT.

Pytanie nr 3

Czy Wnioskodawca może - w związku z brakiem możliwości dokładnego przyporządkowania kosztów pomiędzy działalność operacyjną a działalność rozwojową - stosować przyjęty przez siebie klucz alokacyjny (oparty na średnim udziale czasu pracy i wykorzystania zasobów) jako podstawę wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R?

Odpowiedź Tak, Wnioskodawca może stosować przyjęty przez siebie klucz alokacyjny (oparty na średnim udziale czasu pracy i wykorzystania zasobów) jako podstawę wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R.

Uzasadnienie

W stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi zarówno działalność operacyjną, jak i działalność rozwojową, przy czym w niektórych przypadkach te obszary współdzielą zasoby - np. środki trwałe, sprzęt, materiały oraz czas pracy pracowników. Ze względu na techniczne trudności w każdorazowym i precyzyjnym wyodrębnieniu części kosztów przypadających wyłącznie na działalność B+R, Spółka przyjęła klucz alokacyjny oparty na analizie czasu pracy i wykorzystania zasobów - ustalony na podstawie wieloletnich obserwacji i doświadczenia.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej (np. interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.803.2024.2.DW z 23 stycznia 2025 r.), gdzie wskazano, że stosowanie średniego wskaźnika alokacji w oparciu o dane operacyjne i wewnętrzne szacunki jest dopuszczalne, o ile podatnik prowadzi odpowiednią dokumentację oraz ewidencję projektową.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania klucza alokacyjnego jako metody podziału kosztów kwalifikowanych pomiędzy działalność operacyjną a działalność badawczo-rozwojową.

Art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT wprost przewiduje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R:

wydatków na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową (ust. 2 pkt 2),
odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych w działalności B+R (ust. 3).

Ustawodawca jednocześnie nie wymaga wyłącznego wykorzystywania danego środka trwałego czy materiału wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, jeśli zasób wykorzystywany jest częściowo w działalności B+R, a częściowo w operacyjnej, to możliwe jest przypisanie kosztów w części odpowiadającej faktycznemu wykorzystaniu w B+R, pod warunkiem:

1.prowadzenia odpowiedniej dokumentacji (ewidencji),

2.przyjęcia i stosowania uzasadnionego, racjonalnego klucza alokacyjnego,

3.możliwości wykazania związku ponoszonych wydatków z konkretnymi działaniami B+R.

Wnioskodawca stosuje proporcjonalny klucz alokacyjny (oparty np. na udziale pracy rozwojowej w czasie ogólnym - średnio 25%), który bazuje na kilkuletnich doświadczeniach i jest poparty ewidencją czasu pracy oraz dokumentacją księgową.

W ocenie organów podatkowych, takie podejście jest zgodne z przepisami:

Interpretacja KIS z 12.04.2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.JKT - potwierdzono dopuszczalność proporcjonalnego ujęcia kosztów materiałowych i części do prototypów;
Interpretacja z 14.12.2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.415.2018.2.JS - wskazano, że koszt wspólny (np. amortyzacja) może być kwalifikowany, jeśli podatnik stosuje proporcję odpowiadającą wykorzystaniu zasobu w działalności B+R;
Objaśnienia podatkowe MF z 15 lipca 2019 r. - wskazują, że częściowe wykorzystanie środka trwałego lub materiałów w działalności B+R nie wyklucza możliwości objęcia ich ulgą, o ile ich rozdział jest należycie udokumentowany. Spółka ma prawo - na podstawie art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT - uznać za koszty kwalifikowane również te wydatki na amortyzację środków trwałych oraz zakup materiałów i surowców, które są wykorzystywane częściowo w działalności badawczo-rozwojowej, pod warunkiem, że ich rozdział następuje zgodnie z przyjętym i udokumentowanym kluczem alokacyjnym.

Zgodnie z art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, obejmują m.in.:

materiały i surowce bezpośrednio związane z działalnością B+R (ust. 2 pkt 2),
sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi wykorzystywany bezpośrednio w B+R (ust. 2 pkt 2a),
odpisy amortyzacyjne środków trwałych i WNiP wykorzystywanych w B+R (ust. 3),
wynagrodzenia wraz ze składkami ZUS pracowników realizujących działalność B+R w odpowiedniej proporcji (ust. 2 pkt 1, 1a).

Z przepisów tych wynika możliwość proporcjonalnego rozliczania kosztów, w szczególności w sytuacjach, gdy dane zasoby są wykorzystywane zarówno w działalności operacyjnej, jak i badawczo-rozwojowej. Ustawodawca dopuszcza taką możliwość, o ile podatnik:

1.prowadzi rzetelną ewidencję czasu pracy (lub zużycia zasobów) z podziałem na działalność B+R i operacyjną;

2.stosuje klucz alokacyjny, który oparty jest na wiarygodnych danych i odzwierciedla rzeczywisty udział kosztów w działalności B+R;

3.posiada dokumentację potwierdzającą powyższe dane (np. raporty projektowe, ewidencje księgowe, zestawienia czasu pracy).

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wykazuje, że:

prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy i kosztów projektowych;
stosuje klucz alokacyjny (25% średniego czasu i zasobów przypisanych do B+R) na podstawie obserwacji i wieloletniego doświadczenia;
dokonuje proporcjonalnego przypisania kosztów amortyzacji oraz materiałów i surowców na podstawie przyjętego klucza i ewidencji wewnętrznej.

Takie podejście jest zgodne z praktyką interpretacyjną organów podatkowych. Przykładowo:

Interpretacja indywidualna z 16.10.2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.340.2020.2.AN - potwierdza możliwość częściowego kwalifikowania wynagrodzenia do ulgi B+R przy odpowiedniej dokumentacji;
Interpretacja indywidualna z 12.04.2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.JKT - wskazuje na dopuszczalność kwalifikowania kosztów częściowo przypisanych do prac B+R (np. materiałów i części do prototypów).

Dodatkowo, art. 18d ust. 2 ustawy o CIT nie zakazuje rozliczania kosztów częściowych, o ile spełnione są kryteria merytoryczne i formalne - co znajduje również odzwierciedlenie w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. W świetle przedstawionego stanu faktycznego, prowadzonej dokumentacji oraz przyjętego przez Spółkę klucza alokacyjnego opartego na analizie rzeczywistego wykorzystania zasobów, możliwe jest - zgodnie z art. 18d ustawy o CIT - kwalifikowanie kosztów wspólnych (takich jak amortyzacja czy materiały) do ulgi B+R w odpowiedniej proporcji odpowiadającej ich wykorzystaniu w działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca, mając świadomość braku możliwości pełnego rozdzielenia kosztów operacyjnych i badawczo-rozwojowych (ze względu na współużytkowanie zasobów), przyjęła metodykę opartą na rzetelnej dokumentacji, w szczególności:

prowadzi ewidencję czasu pracy pracowników zaangażowanych w prace rozwojowe i operacyjne,
opracowała klucz alokacyjny - oparty na średnim udziale czasu i zasobów wykorzystywanych w działalności B+R (np. 25% ogólnego czasu pracy i zasobów),
stosuje ten klucz do proporcjonalnego przypisywania kosztów amortyzacji, materiałów, surowców oraz specjalistycznego sprzętu do kosztów kwalifikowanych.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w orzecznictwie i interpretacjach podatkowych. Przykładowo:

interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 16.01.2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.444.2019.1.IZ - dopuszcza alokację kosztów proporcjonalnie do udziału pracy B+R;
interpretacja indywidualna z 14.12.2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.415.2018.2.JS - potwierdza możliwość proporcjonalnego przypisywania kosztów amortyzacji i materiałów, przy prowadzeniu odpowiedniej ewidencji;
Objaśnienia podatkowe MF z 15 lipca 2019 r. wskazują, że nawet jeśli przedsiębiorca nie posiada wyodrębnionego działu R&D, może stosować ulgę B+R pod warunkiem odpowiedniego dokumentowania i proporcjonalnego przypisania kosztów.

Metodyka przyjęta przez Spółkę jest zgodna z powyższymi standardami - opiera się na realnej analizie danych historycznych i operacyjnych, co zapewnia jej rzetelność i powtarzalność. Tym samym, spełniony zostaje wymóg „należytego udokumentowania” alokacji kosztów, o którym mowa w orzecznictwie i praktyce interpretacyjnej.

W świetle przedstawionych okoliczności i w oparciu o przepisy ustawy o CIT oraz utrwaloną praktykę interpretacyjną, należy uznać za prawidłowe przyjęcie przez Spółkę proporcji wykorzystania zasobów (środków trwałych, materiałów i surowców) - wyliczonej na podstawie ewidencji czasu pracy i udziału pracy projektowej - jako podstawy do obliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R.

Pytanie nr 4

Czy Wnioskodawca jest uprawniony - w odniesieniu do opisanej działalności - do skorzystania z ulgi B+R przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT?

Odpowiedź Tak, Wnioskodawca jest uprawniony - w odniesieniu do opisanej działalności - do skorzystania z ulgi B+R przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 18d ustawy o CIT, podatnik prowadzący działalność badawczo-rozwojową może odliczyć od podstawy opodatkowania tzw. koszty kwalifikowane. Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - tj. systematyczne działania twórcze podejmowane w celu opracowania lub udoskonalenia produktów, procesów i usług informatycznych. Działania te obejmują m.in. tworzenie autorskich algorytmów integracyjnych, dedykowanych interfejsów komunikacyjnych, modułów programistycznych dla systemów ERP, analizę potrzeb technicznych i projektowanie architektury rozwiązań IT, co spełnia kryteria działalności B+R.

Spółka nie korzysta jednocześnie ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, a koszty działalności rozwojowej są przez nią dokumentowane i ewidencjonowane.

W związku z powyższym, Wnioskodawca spełnia przesłanki ustawowe do skorzystania z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1 i 4

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2025 r. poz. 24), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przy odniesieniu wskazanych przepisów na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby uznać, czy działalność Spółki spełniała będzie przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, konieczne jest przeprowadzenie analizy nakierowanej na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi na terenie Polski działalność w zakresie projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązań IT, ze szczególnym uwzględnieniem systemów ERP, systemów Business intelligence, elektronicznego obiegu dokumentów oraz automatyzacji procesów biznesowych. Spółka oferuje kompleksowe usługi integracji, doradztwa oraz dostosowywania systemów informatycznych do indywidualnych potrzeb klientów. Przykładem działalności Spółki był projekt polegający na opracowaniu interfejsu integrującego system ERP (...) z systemem zarządzania magazynem wysokiego składowania WMS Remmert.

W ramach projektu:

przeprowadzono analizę wymagań biznesowych i technicznych obu systemów,
zaprojektowano architekturę integracji, uwzględniającą mapowanie danych, autoryzację i obsługę błędów,
opracowano autorskie algorytmy wymiany danych oraz synchronizacji stanów magazynowych,
wdrożono warstwę pośredniczącą (middleware) umożliwiającą dwukierunkową, bezpieczną i elastyczną komunikację pomiędzy systemami,
przeprowadzono testy oraz optymalizację rozwiązania.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług.

Wobec tego ocena, czy prace wykonywane przez Spółkę w ramach projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązń informatycznych stanowią działalność badawczo-rozwojową, dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Państwa we wniosku i uzupełnieniu wniosku efektów tych prac.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego chociaż zasadniczym obszarem działalności Spółki jest wdrażanie istniejących rozwiązań informatycznych, w praktyce operacyjnej Spółka często napotyka problemy techniczne, które wymagają opracowania nowych, dedykowanych rozwiązań programistycznych. Prace te mają charakter twórczy, systematyczny, ukierunkowane są na opracowanie nowych zastosowań istniejącej wiedzy w celu stworzenia lub udoskonalenia produktów, procesów bądź usług informatycznych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, iż twórczy charakter działalności Spółki przejawia się w:

opracowywaniu nowych koncepcji i algorytmów: Spółka projektuje własne algorytmy wymiany danych, synchronizacji stanów magazynowych i automatyzacji procesów biznesowych, które nie są dostępne w standardowych rozwiązaniach rynkowych. Każdy projekt integracyjny (np. ERP ↔ WMS) wymaga indywidualnej analizy, a następnie stworzenia unikalnych mechanizmów komunikacji między systemami.
tworzeniu oryginalnych rozwiązań informatycznych: Spółka rozwija middleware i interfejsy umożliwiające komunikację pomiędzy odmiennymi systemami IT. Rozwiązania te są niepowtarzalne i dostosowane do specyficznych potrzeb danego klienta.
projektowaniu nowych funkcjonalności i modułów IT: Projekty obejmują budowę dodatkowych funkcji ERP, aplikacji wspierających oraz zaawansowanych raportów BI, które wcześniej nie istniały w ofercie Spółki. Wymaga to kreatywnego łączenia wiedzy technicznej (języki programowania, architektury systemowe) z wiedzą biznesową (procesy magazynowe, kadrowe, finansowe).
rozwiązywaniu problemów technicznych w sposób innowacyjny: Spółka w trakcie wdrożeń napotyka bariery technologiczne, dla których brak gotowych narzędzi na rynku. W takich sytuacjach zespół opracowuje autorskie, dedykowane metody obejścia ograniczeń systemów standardowych.
procesie systematycznym i metodycznym: Projekty są prowadzone zgodnie z ustaloną metodyką (harmonogramy, dokumentacja, ewidencja czasu pracy). Rezultaty mają charakter utrwalony w postaci dokumentacji projektowej, kodów źródłowych, bibliotek programistycznych, specyfikacji i prototypów.
powstawaniu nowego know-how: W wyniku prowadzonych prac powstaje wiedza wewnętrzna (know-how), obejmująca m.in. wzorce integracyjne, narzędzia programistyczne i procedury projektowe. Wiedza ta nie jest odtwórcza, lecz rozwija i poszerza zasoby Spółki w zakresie rozwiązywania skomplikowanych problemów IT.

Dodatkowo wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w ramach projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązań informatycznych, które mają charakter prac badawczo-rozwojowych, są działalnością twórczą, systematyczną i ukierunkowaną na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Nie stanowią one i nie będą stanowiły:

czynności wdrożeniowych dotyczących gotowych produktów i usług - Spółka nie kwalifikuje do ulgi czynności polegających na standardowej konfiguracji czy instalacji dostępnego oprogramowania. Prace B+R obejmują wyłącznie opracowywanie nowych rozwiązań i modułów, które wykraczają poza gotowe funkcjonalności systemów ERP czy BI.
produkcji seryjnej - Spółka nie prowadzi produkcji masowej oprogramowania. Każdy projekt B+R ma charakter jednostkowy, dostosowany do potrzeb konkretnego klienta i wiąże się z opracowaniem dedykowanych rozwiązań programistycznych.
bieżącej działalności operacyjnej - rutynowe czynności wdrożeniowe, serwisowe czy utrzymaniowe są traktowane jako standardowa działalność operacyjna i nie są zaliczane do działalności B+R.
działalności pomocniczej wykraczającej poza zakres B+R - czynności administracyjne i koordynacyjne są uwzględniane w kosztach B+R wyłącznie w zakresie, w jakim służą bezpośrednio realizacji projektów rozwojowych (np. harmonogramy, dokumentacja techniczna).
prac następczych po zakończeniu B+R - etap wdrożenia produkcyjnego gotowego rozwiązania nie jest traktowany jako B+R. B+R kończy się na etapie stworzenia i przetestowania nowego rozwiązania (prototypu, modułu, algorytmu).
czynności serwisowych - usuwanie błędów, bieżące utrzymanie systemów i poprawki techniczne nie są kwalifikowane jako B+R.
działań marketingowych i promocyjnych - Spółka nie zalicza do ulgi czynności polegających na promowaniu nowych funkcjonalności czy ulepszeń.
czynności ograniczonych wyłącznie do testów, badań czy oceny - testy i weryfikacja są elementem procesu badawczo-rozwojowego, ale zawsze stanowią jego część pomocniczą i są powiązane z opracowywaniem nowych rozwiązań. Same w sobie nie są traktowane jako odrębne B+R.
innych prac spoza B+R - np. rutynowych zmian, prostych aktualizacji czy dostosowań, które nie mają charakteru twórczego.

Jak sami Państwo również wskazali, twórczy charakter działalności Spółki przejawia się w opracowywaniu i tworzeniu nowych lub istotnie ulepszonych rozwiązań IT, które powstają w wyniku kreatywnej pracy specjalistów, a nie prostego powielania czy konfigurowania istniejących systemów.

Zatem prace wykonywane przez Spółkę w ramach projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązań informatycznych, należy uznać za spełniające kryterium twórczości.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza:

(i)robiący coś regularnie i starannie,

(ii)o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,

(iii)o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu. Wobec tego najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w ramach projektów rozwojowych realizowane są także czynności je wspierające tj. niezbędne prace związane z planowaniem i zarządzaniem projektami rozwojowymi:

czynności administracyjne i koordynacyjne realizowane wyłącznie na cele danego projektu B+R, mające na celu opracowanie podstawowych założeń projektu (harmonogram, budżet),
bezpośredni merytoryczny nadzór nad realizacją projektu,
koordynacja prawidłowości prowadzenia prototypowania w ramach projektu,
przeprowadzenie czynności dokumentacyjnych związanych z realizacją projektu,
zapewnienie wsparcia w zakresie zarządzania aspektami finansowymi i kadrowymi projektów badawczo-rozwojowych.

Należy zatem zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że opisane we wniosku prace w ramach projektów (programów) mają charakter systematyczny, są bowiem metodyczne, zaplanowane i uporządkowane. Spółka posiada określoną metodykę (procedury) zarządzania pracami rozwojowymi która m.in.:

określa sposób prowadzenia prac, wykorzystując w tym zakresie wiedzę z obszaru zarządzania projektami,
wymaga prowadzenia prac zgodnie z określonym planem, budżetem i harmonogramem,
wymaga stosowania różnego rodzaju sformalizowanej dokumentacji, na podstawie której prace są planowane, dokumentowane lub podsumowywane,
definiuje zadania i kompetencje poszczególnych osób w projekcie.

Omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Jak wynika z opisu sprawy, prace prowadzone przez Spółkę mają na celu zastosowanie istniejącej już wiedzy. W prowadzonych pracach Spółka wykorzystuje bowiem wiedzę techniczną i łączy ją z wiedzą biznesową, prowadząc prace w celu znalezienia dla tej wiedzy nowych zastosowań. Posiadana już przez Spółkę i jej pracowników wiedza jest identyfikowana na wstępnych etapach prowadzonych projektów a dodatkowo w wyniku prowadzonych prac ulegać może zwiększeniu.

I jak doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku, w ramach projektów badawczo-rozwojowych związanych z projektowaniem i wdrażaniem zintegrowanych rozwiązań informatycznych, Spółka wykorzystuje szeroki zakres istniejącej wiedzy technicznej, projektowej i biznesowej, obejmującej w szczególności: wiedzę technologiczną z obszaru informatyki, wiedzę o systemach ERP i procesach biznesowych, wiedzę inżynierską i projektową, wiedzę empiryczną zdobytą w praktyce działalności Spółki.

W wyniku prac związanych z projektowaniem i wdrażaniem zintegrowanych rozwiązań informatycznych nie powstaje nowa wiedza naukowa rozumiana w ramach terminologii badań podstawowych i badań stosowanych.

Jednakże w ramach prowadzonych prac rozwojowych powstaje nowe know-how na poziomie przedsiębiorstwa, obejmujące w szczególności: autorskie algorytmy, biblioteki i moduły programistyczne, dedykowane rozwiązania integracyjne (np. interfejs ERP ↔ WMS), nowe metody optymalizacji wymiany danych i automatyzacji procesów, dokumentacja techniczna i projektowa odzwierciedlająca twórcze rozwiązania opracowane przez zespół.

Efektem połączenia i kształtowania tej wiedzy jest powstawanie nowych, unikalnych rozwiązań IT, w tym m.in.: dedykowanych interfejsów integrujących systemy ERP z innymi narzędziami (np. WMS Remmert), autorskich algorytmów wymiany danych i synchronizacji procesów, middleware umożliwiającego bezpieczną komunikację między różnymi systemami, nowych modułów i funkcjonalności ERP odpowiadających na zmieniające się potrzeby klientów.

Podsumowali Państwo, że w działalności Spółki nie dochodzi do tworzenia nowej wiedzy naukowej, lecz o twórcze łączenie i rozwijanie dostępnej wiedzy technicznej i biznesowej, co skutkuje powstaniem nowych rozwiązań praktycznych, unikatowych z perspektywy Spółki i jej klientów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że w odniesieniu do prac wykonywanych przez Spółkę w ramach projektowania i wdrażania zintegrowanych rozwiązań informatycznych, które mają charakter twórczy, wykorzystują Państwo istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość tych czynności służy:

planowaniu produkcji oraz
projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku Spółka nie zalicza prac o charakterze rutynowym do działalności badawczo-rozwojowej. Spółka wyraźnie rozróżnia (zarówno w kontekście metodologicznym, jak i organizacyjno-sprawozdawczym) czynności rutynowe od działań twórczych B+R. Rutynowe modyfikacje, aktualizacje, powtarzalne czynności w żadnym przypadku nie są ujmowane jako działalność B+R.

Tylko te prace, które:

prowadzą do powstania nowych rozwiązań,
wymagają eksperymentowania, analizy i prototypowania,
są dokumentowane w systematyczny sposób,

- są przez Spółkę kwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa uznać należy, że wykonywana obok standardowej działalności operacyjnej, działalność Spółki, polegająca na projektowaniu i wdrażaniu zintegrowanych rozwiązań informatycznych, obejmująca tworzenie i rozwój dedykowanych rozwiązań, może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w szczególności jako działalność rozwojowa.

Powyższe uprawnia Spółkę - w odniesieniu do opisanej działalności - do skorzystania z ulgi B+R przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 4 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop:

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 - 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

W myśl art. 18d ust. 3 updop:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie ze wskazaniem w uzupełnieniu wniosku wszystkie wymienione przez Spółkę wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów danego roku w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Dodatkowo jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego opisane we wniosku wydatki poniesione na prowadzenie projektów nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie (w szczególności, w formie dotacji) oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Nadto wskazali Państwo, że Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie korzystała, a ni nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT. Dodatkowo Spółka prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, pozwalającą na wyodrębnienie kosztów działalności badawczo- rozwojowej.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie czy ponoszone przez Spółkę wydatki na: wynagrodzenia oraz związane z nimi składki ZUS (zarówno ze stosunku pracy, jak i umów cywilnoprawnych), amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zakup sprzętu specjalistycznego, materiałów i surowców, usługi doradcze, ekspertyzy i opinie naukowe (świadczone przez podmioty wskazane w art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R?

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego oraz uzupełnienia wniosku, w związku z realizowanymi pracami rozwojowymi, Spółka ponosi wydatki, które zamierza zaliczyć do następujących kategorii kosztów kwalifikowanych:

wynagrodzenia ze stosunku pracy + ZUS → art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT,
wynagrodzenia z umów cywilnoprawnych + ZUS → art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT,
amortyzacja środków trwałych i WNiP wykorzystywanych w pracach B+R → art. 18d ust. 3 ustawy o CIT,
nabycie sprzętu specjalistycznego niebędącego środkami trwałymi → art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT,
surowce i materiały → art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT,
opinie, ekspertyzy, usługi doradcze świadczone przez podmioty z art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce → art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Wszystkie ww. wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją prac rozwojowych stanowią dla niej koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT (wydatki uwzględniane w kosztach bezpośrednich lub poprzez odpisy amotyzacyjne) koszty związane są z etapami planowania, konstruowania prototypów tj. pierwszych funkcjonalnych egzemplarzy maszyn. Nie dotyczą one potencjalnego powielania produkcji jednego typu maszyny.

W tym miejscu stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka zamierza do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18 ust. 2 ustawy o CIT zaliczyć wydatki na wynagrodzenia oraz związane z nimi składki ZUS (zarówno ze stosunku pracy, jak i umów cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163, dalej: „updof”, „ustawa o PIT”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i nagrody, zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ten katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Oznacza to, że koszty poniesione z tytułu zatrudnienia pracowników w oparciu o umowy o pracę mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Od 1 stycznia 2018 r. przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowanymi przez płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof, oraz sfinansowanymi przez płatnika składkami z tytułu tych należności określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób, z którymi zawarta została umowa zlecenia i/lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Oznacza to, że poniesione koszty z tytułu zatrudnienia osób w oparciu o umowy zlecenia mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Należy podnieść, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/ wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Jak wynika z uzupełnienia wniosku wynagrodzenia ze stosunku pracy stanowią należności z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Wynagrodzenia z umów zlecenia/o dzieło stanowią należności z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. Pracownicy realizują zarówno prace B+R, jak i inne zadania. Koszty kwalifikowane odliczane są proporcjonalnie - wyłącznie w części odpowiadającej faktycznemu zaangażowaniu w prace B+R, zgodnie z ewidencją czasu pracy. Jednocześnie Spółka wskazała, iż w roku 2025 powołała do życia odrębną, wewnętrzną jednostkę, która od tej pory skupia działalność wykraczającą poza standardową działalność operacyjną.

Do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R Spółka zalicza wyłącznie te składniki wynagrodzeń, które stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz finansowane przez Spółkę składki na ubezpieczenia społeczne od tych należności. Są to:

1)składniki stałe:

wynagrodzenie zasadnicze (płaca podstawowa),
dodatki wynikające z regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę (np. dodatki funkcyjne, stażowe).

2)składniki zmienne:

premie i nagrody uznaniowe,
wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych,
dodatki za pracę w porze nocnej,
prowizje, jeśli wynikają z systemu wynagradzania.

3)świadczenia wynikające bezpośrednio ze stosunku pracy:

ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop wypoczynkowy,
wynagrodzenie za czas choroby wypłacane przez pracodawcę (art. 92 Kodeksu pracy).

4)składki finansowane przez pracodawcę:

składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe),
składki na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy - w części, w jakiej są naliczane od ww. składników wynagrodzeń.

Do kosztów kwalifikowanych nie są zaliczane m.in.:

świadczenia finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych,
świadczenia o charakterze pozapłacowym (np. prywatna opieka medyczna, karty sportowe),
diety i ryczałty z tytułu podróży służbowych,
wynagrodzenie za czas urlopu macierzyńskiego, rodzicielskiego lub wychowawczego, finansowane ze środków ZUS.

Spółka uwzględnia w kosztach kwalifikowanych ulgi B+R jedynie te składniki wynagrodzeń i składki ZUS, które są ściśle związane z wykonywaniem pracy przez pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową i stanowią ich przychód z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

W tym miejscu wskazać należy, że obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 735 ze zm.). Składki na Fundusz Solidarnościowy uregulowane są w ustawie z dnia 23 października 2018 r. o Funduszu Solidarnościowym (t.j. Dz. U. z 2024 poz. 1848 ze zm.). Zatem, składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r. , a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych są wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy stosuje się tę ustawę, ale składki te nie są należnościami określonymi w ww. ustawie o Systemie Ubezpieczeń Społecznych.

Należy jeszcze raz podkreślić, że w art. 18d ust. 2pkt 1 i 1a ustawodawca wyraźnie wskazał, że kosztami kwalifikowanymi w ramach ulgi badawczo -rozwojowej są sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Składkami, o których mowa wyżej są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Wobec powyższego nie będą mogli Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi na działalność badawczo-rozwojową sfinansowanych przez Państwa składek na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy.

Tym samym, Państwa stanowisko dotyczące wątpliwości w zakresie uznania wynagrodzenia oraz związanego z nim składek ZUS (zarówno ze stosunku pracy, jaki i umów cywilnoprawnych należało uznać za prawidłowe

za wyjątkiem składek na Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy oraz
w części nieobejmującej należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16).

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia czy wydatki na surowce i materiały oraz wydatki na nabycie sprzętu specjalistycznego niebędącego środkami trwałymi mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 2 pkt 2 updop:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach tej ustawy, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z brakiem definicji pojęcia „surowce” na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego. Tak zatem „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do definicji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor:

materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Należy zauważyć, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a updop :

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności oznacza, że wymieniony katalog sprzętów nie jest zamknięty.

Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy, przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś dziedziną.

Z kolei, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza m.in. związany z pewną specjalnością.

Aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

sprzęt nie stanowi środka trwałego,
zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz
jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, mogą stanowić wyłącznie wydatki poniesione na sprzęt specjalistyczny nie stanowiący u podatnika środka trwałego.

Natomiast, jeżeli sprzęt taki stanowi środek trwały kosztem kwalifikowanym mogą zostać wyłącznie odpisy amortyzacyjne w myśl art. 18d ust. 3 updop, w części, w jakiej sprzęt jest wykorzystywany do działalności badawczo-rozwojowej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka ponosi wydatki na surowce i materiały bezpośrednio wykorzystywane do prowadzonych działań rozwojowych oraz wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jak doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku:

sprzęt specjalistyczny
obejmuje urządzenia i narzędzia programistyczne niebędące środkami trwałymi, takie jak: dodatkowe stacje robocze, monitory, urządzenia do testowania oprogramowania, serwery testowe, narzędzia deweloperskie i licencje środowiskowe,
służy on do tworzenia, uruchamiania i testowania prototypów rozwiązań IT, w szczególności middleware, interfejsów ERP ↔ WMS oraz dedykowanych modułów ERP,
sprzęt ten nie ma zastosowania poza działalnością B+R - jest kupowany wyłącznie na potrzeby realizacji projektów rozwojowych.

Materiały i surowce:
obejmują m.in. nośniki danych, dyski testowe, kable i urządzenia sieciowe, elementy infrastruktury niezbędne do przeprowadzania testów integracyjnych,
są zużywane w procesie opracowywania, prototypowania i testowania nowych rozwiązań IT,
ich przeznaczenie jest zawsze powiązane z konkretnym projektem badawczo-rozwojowym.

Środki pomocnicze:
Spółka w kosztach kwalifikowanych nie ujmuje materiałów ogólnego użytku (np. artykułów biurowych, eksploatacji budynku, usług telekomunikacyjnych).
Do ulgi B+R zaliczane są wyłącznie te materiały i sprzęt, których zużycie ma bezpośredni związek z działalnością rozwojową.

Wszystkie materiały, surowce i sprzęt specjalistyczny wskazane we wniosku są wykorzystywane bezpośrednio w projektach badawczo-rozwojowych, opisanych we wniosku. Spółka prowadzi szczegółową ewidencję, która pozwala wyodrębnić te koszty od innych wydatków operacyjnych, dzięki czemu do ulgi B+R nie trafiają żadne wydatki o charakterze ogólnym czy administracyjnym.

Jednocześnie Spółka wskazała, że nie wszystkie przedstawione we wniosku materiały, surowce i sprzęt specjalistyczny są wykorzystywane wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej.

Część z nich (np. specjalistyczne urządzenia testowe, dodatkowe licencje programistyczne, środowiska testowe) jest wykorzystywana w 100% w projektach B+R i w całości zaliczana do kosztów kwalifikowanych.
Część natomiast (np. sprzęt komputerowy, serwery, elementy infrastruktury IT, materiały eksploatacyjne) może być wykorzystywana także w innych obszarach działalności Spółki. W takich przypadkach Spółka stosuje klucz alokacyjny, ustalony na podstawie rzeczywistego zaangażowania tych zasobów w projekty B+R.

Wobec zacytowanych przepisów prawa podatkowego oraz wskazanego opisu zdarzenia przyszłego, należy uznać, że ponoszone przez Spółkę wydatki na surowce i materiały oraz wydatki na nabycie sprzętu specjalistycznego niebędącego środkami trwałymi mogą zostać uznane - w zakresie w jakim wykorzystywane są/będą do działalności badawczo- rozwojowej - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R.

Jak wynika natomiast z opisu sprawy Państwa zamiarem jest również uwzględnienie w kosztach kwalifikowanych ulgi B+R amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że jeżeli sprzęt stanowi środek trwały kosztem kwalifikowanym mogą zostać wyłącznie odpisy amortyzacyjne w myśl art. 18d ust. 3 updop, w części, w jakiej sprzęt jest wykorzystywany do działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z którym:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 updop:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Natomiast jak wynika z art. 16a ust. 1 updop:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16b ust. 1 updop:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1) (uchylony)

2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3) (uchylony)

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje,

6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl natomiast art. 16b ust. 2 updop:

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1)(uchylony)

2)wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

a) kupna,

b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,

c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji,

2a) wartość firmy, jeżeli w związku z przeniesieniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wartość ta została opodatkowana w państwie członkowskim Unii Europejskiej podatkiem równoważnym do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 24f - w przypadku gdy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część przenoszone są z tego państwa,

3) koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

4) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie zaś z art. 16f ust. 3 updop:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Odnośnie do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazanych w art. 18d ust. 3 updop, konieczne jest, aby były one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki i podlegają amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 i art. 16b ust. 1 ustawy o CIT.

Część z nich (np. specjalistyczne licencje programistyczne, środowiska testowe, urządzenia wykorzystywane wyłącznie w procesach projektowych i testowych) jest używana wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej i w tej części w całości stanowi koszty kwalifikowane.

Część natomiast (np. komputery pracowników, serwery, infrastruktura IT) może być wykorzystywana zarówno w pracach B+R, jak i w działalności operacyjnej Spółki. W takich przypadkach Spółka stosuje klucz alokacyjny, pozwalający na proporcjonalne ujęcie wyłącznie tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada rzeczywistemu wykorzystaniu danego środka trwałego lub WNiP w działalności badawczo-rozwojowej.

Z uwagi na wskazane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, należy uznać, że ponoszone przez Spółkę koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych mogą zostać uznane - w zakresie w jakim wykorzystywane są/będą do działalności badawczo- rozwojowej - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 2 jest również ustalenie czy opinie, ekspertyzy, usługi doradcze świadczone przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (planowane) mogą zostać uznane - w odpowiednim zakresie - za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu wskazujemy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1. uczelnie;

2. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r. poz. 1183, 1655 i 2227), zwana dalej „PAN”;

4. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1350 i 2227);

6. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a. Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz.U. poz. 534 i 2227);

6b. instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

7. Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT, odsyła zatem do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,
na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo podmioty świadczące usługi, cel nabywania usług, zakres wykorzystywania usług.

Podmioty świadczące usługi:

uczelni wyższych (art. 7 ust. 1 pkt 1 PSWiN),
instytutów badawczych (art. 7 ust. 1 pkt 2 PSWiN),
Polskiej Akademii Nauk i jej instytutów (art. 7 ust. 1 pkt 4 PSWiN),
innych jednostek naukowych prowadzących działalność badawczo-rozwojową (art. 7 ust. 1 pkt 8 PSWiN).

Każdy z dostawców usług posiada w statucie lub umowie założycielskiej wpisane prowadzenie działalności naukowej lub badawczo-rozwojowej.

Cel nabywania usług:

Ekspertyzy i opinie są/będą nabywane wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej Spółki. Mają one charakter specjalistyczny i obejmują m.in.:

analizy możliwości technologicznych integracji określonych systemów,
opinie w zakresie bezpieczeństwa danych i cyberochrony,
doradztwo dotyczące optymalnych architektur systemowych,
ekspertyzy w zakresie zastosowania nowych technologii (np. chmura obliczeniowa, sztuczna inteligencja w procesach biznesowych).

Zakres wykorzystania usług:

Forma i dokumentacja:

Ekspertyzy, opinie i usługi doradcze wykorzystywane przez Spółkę są świadczone przez uprawnione podmioty, mieszczą się w katalogu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT i są nabywane wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Ich zakres, cel i dokumentacja jednoznacznie potwierdzają, że stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R.

Dodatkowo Spółka wskazała, że jeżeli usługi nabywane są od podmiotów z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy - Prawo o SWiN:

a)dostawcy mają w statucie zapisaną działalność naukową lub badawczo-rozwojową,

b)prowadzą działalność w sposób systematyczny i przy wykorzystaniu własnych zasobów,

c)usługi są nabywane na podstawie umów,

d)dostawcy są wpisani do bazy POL-on.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy uznać, że ponoszone przez Spółkę wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone przez podmioty, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, uprawniające do skorzystania z ulgi B+R.

Ad. 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia, czy w związku z brakiem możliwości dokładnego przyporządkowania kosztów pomiędzy działalność operacyjną a działalność rozwojową - Spółka może stosować przyjęty przez siebie klucz alokacyjny (oparty na średnim udziale czasu pracy i wykorzystania zasobów) jako podstawę wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R.

Z opisu sprawy wynika, że we wskazanych przypadkach wybrane środki trwałe oraz sprzęt specjalistyczny i materiały oraz surowce wykorzystywane są przez Państwa Spółkę zarówno do działalności projektowej, jak i do prowadzonej standardowej działalności operacyjnej. Tym samym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz koszty sprzętu specjalistycznego i koszt materiałów i surowców wykorzystywanych przez Spółkę częściowo w prowadzonej działalności projektowej zaliczają Państwo w części do kosztów kwalifikowanych.

Wskazane powyżej przypadki wywołały jednak dla Państwa Spółki techniczny problem w zakresie dokładnego, każdorazowego rozdzielnia (kosztów) działalności mającej charakter innowacyjny od działalności operacyjnej standardowej - pod względem określenia czasu pracy pracowników oraz skali wykorzystania materiałów, surowców i środków trwałych. Państwa Spółka, na podstawie praktycznych, kilkuletnich doświadczeń i obserwacji (liczba godzin w ramach projektu, dzienniki projektowe), wybrała więc dla analizowanych przypadków klucz alokacyjny w postaci (średniego) stopnia czasu pracy związanego z wykorzystaniem środków trwałych oraz materiałów i surowców do działalności operacyjnej oraz projektowej (25% ogólnego czasu pracy oraz zasobów powiązane jest średnio z pracą rozwojową).

W celu dokonania alokacji na podstawie przyjętego klucza alokacji, Państwa Spółka prowadzi stałą ewidencję czasu pracy i stosownych zasobów z podziałem na pracę operacyjną i związaną bezpośrednio z realizacją projektu. W dalszej kolejności dokonywana jest alokacja w danym okresie rozliczeniowym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i kosztów materiałów i surowców na podstawie przyjętego klucza alokacji do kosztów kwalifikowanych.

W celu alokacji kosztów do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 i 3 updop ulgi badawczo-rozwojowej, podatnik zobowiązany jest wyodrębnić koszty te w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop.

Jednak w przypadku, gdy Spółka pomimo prawidłowo prowadzonej ewidencji nie jest w stanie wyodrębnić poniesionych kosztów to może je alokować do kosztów kwalifikowanych na podstawie zaproponowanego klucza alokacji, jeżeli w sposób jak najbardziej precyzyjny odzwierciedla on proporcje materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych zużytych przy pracach badawczo-rozwojowych.

Podsumowując, Państwa stanowisko, zgodnie z którym Spółka może stosować przyjęty przez siebie klucz alokacyjny (oparty na średnim udziale czasu pracy i wykorzystania zasobów) jako podstawę wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie