Temat interpretacji

1.Czy na Spółce ciążyć będzie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, z tytułu zużycia na potrzeby własne energii elektrycznej, nabywanej od dystrybutorów energii elektrycznej?
2.Czy na Zainteresowanym ciążyć będzie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, z tytułu odsprzedaży (refakturowania) na najemców mieszkań zakładowych (będących własnością Spółki) energii elektrycznej, nabywanej od dystrybutorów energii elektrycznej?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko , przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu 25 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania zakupionej energii elektrycznej zużywanej na własne potrzeby i częściowo refakturowanej przez podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej na rzecz najemców jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania zakupionej energii elektrycznej zużywanej na własne potrzeby i częściowo refakturowanej przez podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej na rzecz najemców.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest producentem energii elektrycznej w kogeneracji i posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej. Wytworzoną energię zużywa na potrzeby własne, zaś nadmiar sprzedaje do spółki dystrybucyjnej. Produkowana energia nie zabezpiecza całorocznych potrzeb Zainteresowanego, dlatego też kupuje energię elektryczną od innych podmiotów (dystrybutorów energii elektrycznej). Nabyta energia elektryczna jest częściowo odsprzedawana (refakturowana) najemcom mieszkań zakładowych, które są własnością Strony. Do dnia 1 marca br. Spółka, jako producent energii elektrycznej, płaciła podatek akcyzowy zarówno od wyprodukowanej i zużytej na własne potrzeby energii elektrycznej, jak i od energii sprzedawanej. Wątpliwości Wnioskodawcy rodzi kwestia rozliczania podatku akcyzowego, regulowanego przez obowiązującą od 2009 r. ustawę o podatku akcyzowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy na Spółce ciążyć będzie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, z tytułu zużycia na potrzeby własne energii elektrycznej, nabywanej od dystrybutorów energii elektrycznej...

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy posiada on koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej i ją produkuje, to zużycie takiej energii podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Natomiast nie powstanie po stronie Zainteresowanego obowiązek podatkowy z tytułu zużycia energii elektrycznej, nabywanej od dystrybutorów energii elektrycznej.

Zgodnie z art. 9 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
3. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4. zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5. import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym w art. 2 pkt 19 posługują się własną definicją nabywcy końcowego, która posiada inne brzmienie niż definicja nabywcy końcowego zawarta w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. W myśl ustawy o podatku akcyzowym, nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne, z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 ze zm.), nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a tejże ustawy.

Zdaniem Zainteresowanego, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów ustawy o podatku akcyzowym, jako podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie energii, nie jest on zaliczany do kategorii nabywcy końcowego. W konsekwencji, dokonanie zakupu i zużycia energii na potrzeby swojej działalności gospodarczej, nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 2

Strona dokonuje odsprzedaży (refakturowania) usług na rzecz najemców lokali zakładowych, będących własnością Spółki.

Wnioskodawca wskazał, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują wprost instytucji refakturowania. Niemniej jednak, zarówno w doktrynie prawa jak i w orzecznictwie, powszechnie przyjmuje się dopuszczalność refakturowania usług, bazując na przepisie art. 28 dyrektywy 2006/112/WE. Według dyrektywy, jeśli podatnik działający we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia (jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci) to dla celów rozliczenia trzeba przyjąć, że zleceniobiorca sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie świadczył usługę zleceniodawcy.

W orzecznictwie wyrażany był pogląd, że refakturowanie usług oznacza fakturowanie usługi świadczonej przez podatnika podatku od towarów i usług przy pomocy osoby trzeciej. Refakturowanie - w uznaniu Spółki - jest zatem pewnego rodzaju odsprzedażą usług w sytuacji, gdy jeden z podmiotów nabywa daną usługę i następnie ją sprzedaje, przy czym sprzedawca nie jest bezpośrednim usługodawcą (por. wyrok NSA z 25 października 2001 r., sygn. III SA 1466/00, LEX nr 49334, wyrok NSA z 22 marca 1999 r., sygn. I SA/Ka 1375/97, POP 2000/4/120, wyrok NSA z 30 czerwca 2006 r., sygn. I FSK 810/05 niepublikowany).

Przyjmuje się, według Zainteresowanego, iż do uznania danej czynności za refakturowanie, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• przedmiotem refakturowania są usługi,
• z usług nie korzysta podmiot (albo korzysta tylko w części), na którego wystawiona jest pierwotna faktura, lecz również podmiot trzeci (odbiorca finalny),
• odsprzedaż musi być dokonana po cenie zakupu,
• refakturujący dokonuje odsprzedaży z zastosowaniem tej samej stawki VAT (lub zwolnienia), co zastosowanej wobec transakcji pierwotnej,
• umowa pomiędzy stronami powinna zawierać zastrzeżenie o refakturowaniu danej czynności.
  

Spółka jest właścicielem mieszkań zakładowych, które wynajmuje osobom fizycznym i dokonuje odsprzedaży energii elektrycznej najemcom. W umowach z najemcami lokali zakładowych jest zastrzeżenie o odrębnym rozliczeniu energii elektrycznej. Wobec powyższego należy uznać, iż spełnione zostały przesłanki dla uznania omawianej czynności za refakturowanie.

Zdaniem Strony, gdy Spółka nabywać będzie energię elektryczną od innych podmiotów (dystrybutorów energii elektrycznej), na podstawie umów na dostawę energii elektrycznej, to w przypadku jej refakturowania na najemców, na fakturze z tytułu odsprzedaży winna uwzględnić kwotę podatku akcyzowego, wynikającą z pierwotnej faktury, albowiem podatek akcyzowy zawarty w pierwotnej fakturze jest elementem ceny zakupu. Tym niemniej, w takiej sytuacji (gdzie podatek akcyzowy zostaje zapłacony już uprzednio), odsprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz najemców nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, pomimo przyjęcia fikcji prawnej, iż to Ona świadczy usługę na rzecz najemców.

W przypadku zaś, gdyby Spółka, jako podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej, nabywała energię elektryczną bez podatku akcyzowego, to powinna opodatkować (na mocy art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym) odsprzedaż energii elektrycznej najemcom i następnie powinna zadeklarować podatek akcyzowy i odprowadzić go do Urzędu Celnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) zwanej dalej ustawą, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
3. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4. zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5. import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej, na podstawie której produkuje energię elektryczną na własne potrzeby, zaś nadmiar sprzedaje do spółki dystrybucyjnej. Wnioskodawca nabywa również energię elektryczną od dystrybutorów energii elektrycznej. Część nabytej energii Zainteresowany zużywa na własne potrzeby, a część odsprzedaje.

Powyższa sytuacja, w której podmiot posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej i jednocześnie kupuje energię elektryczną, którą zużywa na własne potrzeby mieści się w zakresie przepisu art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Niezależnie od tego czy podmiot, który posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej przeznacza ją do sprzedaży czy też tylko ją zużywa, koncesja ta w żadnym wypadku nie wiąże się z zakupem energii elektrycznej z zewnątrz i zużyciem tej zakupionej energii na własne potrzeby. W tym zakresie, gdy podmiot zakupuje energię na własne potrzeby (nie przeznacza jej do sprzedaży) staje się nabywcą końcowym, jak każdy inny podmiot (ostateczny konsument), który zużywa energię na własne potrzeby (w swoim gospodarstwie domowym). W związku z tym, w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Podatnikiem zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu czyli w tym przypadku podmiot, który sprzedaje energię Spółce tj. nabywcy końcowemu.

Niesprawiedliwym i mogącym podważyć zasadę równości wobec prawa byłoby uprzywilejowanie podmiotów, które jedynie z uwagi na sam fakt posiadania koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, mogłyby nabywać energię po cenie nie zawierającej podatku akcyzowego, którą następnie wykorzystałyby w taki sam sposób jak każdy inny nabywca końcowy (ale nie posiadający koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej), który kupuje energię elektryczną po cenie zawierającej podatek akcyzowy.

Nabywcą końcowym, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 19 ustawy jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią (). Rozpatrując tą definicję, wskazać należy, iż ustawodawca poprzez pojęcie nabywcy końcowego określa podmiot, który nie będzie zajmował się obrotem energią elektryczną, lecz ją zużyje. Zatem uzasadnieniem tego przepisu, określającego nabywcę końcowego poprzez odwołanie się do faktu braku posiadania jakiejkolwiek koncesji, która jest przewidziana w ustawie Prawo energetyczne, było wskazanie ostatecznego konsumenta, który kupuje energię elektryczną, aby ją zużyć na własne potrzeby.

Reasumując, w zakresie w jakim Spółka dokupuje energię elektryczną i ją zużywa na własne potrzeby staje się nabywcą końcowym, więc zużycie przez Wnioskodawcę nabytej energii nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy, a podatnikiem będzie podmiot, który sprzedaje Spółce energię elektryczną.

Odnosząc się z kolei do kwestii refakturowania energii elektrycznej na rzecz najemców, należy ustalić, kto w ww. zdarzeniu przyszłym, jest nabywcą końcowym w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 19 nabywca końcowy jest to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625, z późn. zm.), z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019, z późn. zm.) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.

Spółka posiada koncesję na wytwarzanie, a zakupionej energii elektrycznej nie zużywa, tylko ją odsprzedaje, w związku z czym nie jest nabywcą końcowym w rozumieniu definicji.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Na marginesie należy zauważyć, iż sprzedaż energii przez podmiot nie posiadający koncesji na obrót, jest dopuszczalna w granicach wyznaczonych w art. 32 ustawy Prawo energetyczne.

W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z dniem wydania energii nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju (art. 11 ust. 2 ustawy). Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą w tym podmiot będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Powyższy katalog określa wybrane przypadki obrotu energią elektryczną. Kluczowe znaczenie ma w tym katalogu objęcie akcyzą sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co jest podstawową czynnością podlegającą opodatkowaniu w przypadku energii elektrycznej.

Zasadą ww. rozwiązań w zakresie opodatkowania akcyzą energii elektrycznej jest to, iż obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, na etapie przekazania energii elektrycznej ostatecznemu konsumentowi. Odstępstwem od tej zasady jest sytuacja, gdy energia elektryczna zostaje zużyta zanim dotrze do nabywcy końcowego. Wówczas opodatkowany zostaje podmiot, który dokonał tego zużycia. Cytowane wyżej przepisy nakazują również opodatkowanie zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeśli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii nabywcy końcowemu.

Wnioskodawca nie jest, w przypadku odsprzedaży energii elektrycznej, nabywcą końcowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym. Nabywcą końcowym w zdarzeniu przyszłym będą najemcy mieszkań zakładowych. W związku z powyższym, podatnikiem z tytułu sprzedaży energii elektrycznej będzie Zainteresowany (niezależnie od tego, czy zakupił energię już z zapłaconą akcyzą, czy też bez), a obowiązek podatkowy powstanie na mocy art. 11 pkt 2 ustawy. Sprzedaż energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję nabywcy końcowemu jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Warto dodać, iż zasada jednokrotności opodatkowania akcyzą, nie znajduje odzwierciedlenia w przepisach dotyczących opodatkowania energii. Zasada ta odnosi się tylko do przypadków wymienionych w art. 8 ust. 1 w związku z postanowieniami art. 8 ust. 6 ustawy, energia elektryczna zaś jest przedmiotem uregulowań art. 9 ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz zakresem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności pojęcia refakturowania usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu