zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej i wyrobów gazowych do celów redukcji chemicznej - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 30.12.2016, sygn. 2461-IBPP4.4513.381.2016.1.MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej i wyrobów gazowych do celów redukcji chemicznej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 24 listopada 2016 r. (data wpływu 30 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej oraz wyrobów gazowych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej oraz wyrobów gazowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. z siedzibą w P. (dalej: Spółka) jest producentem wysokiej jakości akumulatorów rozruchowych do różnych rodzajów pojazdów. Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy A., jednego z liderów na światowym rynku produkcji i dystrybucji akumulatorów rozruchowych Produkcja akumulatorów realizowana przez Spółkę składa się z kilku procesów produkcyjnych, które zostały opisane poniżej.

Surowce wykorzystywane w procesie produkcji akumulatorów
Spółka wskazuje, iż surowce wykorzystywane w procesie produkcji akumulatorów to m.in.:

ołów;
kwas siarkowy;
siarczan baru;
sadza;
włókno polipropylenowe i inne tworzywa sztuczne.

Spółka zaopatruje się w powyższe, a także inne materiały do produkcji u krajowych i zagranicznych dostawców.

Schemat budowy akumulatora rozruchowego

Ponadto, w celach poglądowych Spółka wskazuje, że podstawowym elementem konstrukcyjnym akumulatora są ołowiane płyty dodatnie i ujemne. Płyty te składają się z tzw. kratki i wpastowanej w nią ołowianej masy czynnej. Pomiędzy płytami znajduje się separator zapobiegający zwarciu między płytami różnoimiennymi. Zestaw odizolowanych płyt dodatnich i ujemnych (ich liczba zależy od wielkości akumulatora), zanurzonych w elektrolicie, którym jest rozcieńczony kwas siarkowy, stanowi ogniwo akumulatorowe. Płyty jednoimienne w ogniwie połączone są ze sobą równolegle za pomocą ołowianych mostków. Ogniwa w akumulatorze połączone są między sobą w szereg za pomocą złącza poprzez specjalne otwory w grodziach. Obudowa akumulatora wykonana jest z polipropylenu i ma kształt skrzynki podzielonej na sześć komór. Od góry obudowa zamknięta jest wieczkiem. Każda z komór ma własny korek (może być dodatkowo przykryty nakładką), który jest odpowiedzialny za wymianę gazową z otoczeniem.

Proces produkcji akumulatora rozruchowego

Gotowy do wykorzystania akumulator rozruchowy powstaje w trakcie wieloetapowego procesu produkcyjnego, który rozpoczyna się od odlewania i przetopu lub walcowania gąsek ołowiu na kratki, pastowania wlewów i wstęgi, sezonowania i segregacji, poprzez ładowanie elektrolitem akumulatorów (formację) i prace wykończeniowe w odniesieniu do gotowego produktu.

Proces produkcji przebiega automatycznie i ma charakter ciągły. W trakcie procesu technologicznego, do produkcji akumulatorów używane są różne nośniki energii, głównie energia elektryczna i gaz ziemny Szczegółowy opis poszczególnych etapów produkcji Spółka przedstawia poniżej.

1.Odlewanie kratek akumulatorowych

Surowcem do produkcji kratki są stopy ołowiu (ołów z niewielkimi dodatkami innych pierwiastków) w formie gąsek. Ilości dodatków w poszczególnych stopach są ściśle określone z uwagi na stosowany przez Spółkę proces technologiczny. Spółka wykorzystuje trzy technologie produkcji kratki: odlewanie grawitacyjne, odlewanie ciągłe i odlewanie technologią ciętociągnioną (dwie linie produkcyjne: []).

a)Odlewanie grawitacyjne

Etap odlewania grawitacyjnego rozpoczyna się od termicznej obróbki (roztopienia) gąski ołowiu do postaci płynnej i zmieszania go z innymi substancjami, a następnie wlania go pod wpływem siły ciążenia do form odlewniczych, z których po schłodzeniu wyrzucany jest tzw. wlew podwójnej kratki. W ten sposób powstają kratki ołowiane, które są wykorzystywane w późniejszym procesie produkcji.

b)Odlewanie ciągłe

W przypadku wytwarzania kratek akumulatorowych metodą odlewania ciągłego, po termicznej obróbce (roztopieniu) gąski ołowiu do postaci płynnej, wypełnia się nią formę kratki w sposób ciągły. Tak powstała ołowiana wstęga kratek akumulatorowych jest nawijana na bębny, które trafiają do dalszego etapu produkcji.

c)Technologia cięto-ciągniona (linie []

Ten sposób wytworzenia kratek akumulatorowych rozpoczyna się od roztopienia gąsek ołowiu w celu odlania z płynnego ołowiu listwy (taśmy) ołowianej o grubości 12 mm. Taśmę tę w dalszej kolejności system walców zgniata do grubości 0,7 - 1 mm. Taśma po nawinięciu na szpulę jest produktem wejściowym na liniach wytwarzających kratki. Taśma za pomocą specjalnego systemu pras jest odpowiednio nacinana, rozciągana i wykrawana tak, że w efekcie powstaje wstęga kratek, która jest nawijana na bębny (takie same, jak do odlewania ciągłego). W ramach powyższych czynności, do termicznej obróbki (przetopienia) ołowiu dochodzi przy odlewaniu listwy ołowianej.

2.Pastowanie

Kolejny etap procesu produkcji akumulatorów rozruchowych składa się z dwóch podetapów: (i) produkcji pasty oraz (ii) pastowania, czyli wpasowania masy aktywnej (tzw. pasty) do kratek akumulatorowych (przygotowanych w powyżej opisanym etapie odlewania).

a)Produkcja pasty

Masę aktywną (tzw. pastę) przygotowuje się w mieszarkach, w których wszystkie składniki łączone są ze sobą automatycznie, a parametry procesu mieszania nadzorowane są komputerowo. Ten etap produkcji pasty ma miejsce w urządzeniach zwanych młynami.

Pasta wytwarzana jest z proszku ołowiu, wytwarzanego przez Spółkę z brył (gąsek) ołowianych (o masie ok. 50 kg) w skutek poddania obróbce cieplnej i odlewania ich do postaci wałeczków ołowianych (o wadze kilkudziesięciu gramów). Surowce do wytworzenia pasty są transportowane i umieszczane w specjalnym młynie, gdzie są ścierane na mączkę ołowianą. W obracającej się beczce młyna, wałeczki ołowiane ocierając się o siebie rozdrabniane są na proszek o konsystencji mąki. Wewnątrz młyna następuje utlenienie ołowiu, który zmienia swoją właściwość chemiczną z ołowiu (Pb) w tlenek ołowiu (PbO).

Następnie dodawane i mieszane ze sobą są pozostałe składniki pasty, m.in. kwas siarkawy i rozpulchniacze. Po wymieszaniu pasta jest gotowa do użycia w kolejnym podetapie - pastowaniu.

b)Pastowanie kratki

Masę do kratek wprasowuje się na liniach pastowniczych zasilanych energią elektryczną. Zasadniczym elementem linii jest maszyna pastująca (tzw. paściarka), która za pomocą systemu mieszadeł i wałków wciska pastę do kratki. W zakładzie Spółki działa 8 linii pastowniczych. Zapastowane kratki (dalej nazywane płytami) układane są w stosy na specjalnych paletach. Następnie bezpośrednio z linii pastowniczej płyty umieszczane są w tunelu suszącym, a później w piecu wypalającym.

3.Wstępne suszenie i sezonowanie

Suszenie

Wstępne suszenie, a w dalszej kolejności prawidłowe sezonowanie zapewniają uzyskanie przez płyty pożądanych właściwości eksploatacyjnych.

Tunel suszący stosowany jest do wstępnego suszenia zapastowanych kratek akumulatorowych. Przepływowy tunel suszący z modułem ciepłego powietrza jest zasilany gazem ziemnym.

W przypadku suszenia kratek akumulatorowych, transport odbywa się na taśmach zasilanych energią elektryczną.

Tunel suszący posiada izolację cieplną a w jego wnętrzu następuje ciągła cyrkulacja gorącego powietrza. Regulowany, wymuszony dmuchawami, cyrkulowany nadmuch gorącego powietrza przepływający przez płyty znajdujące się w tunelu suszącym sprawia, że wstępny proces utrwalania pasty jest szybki, precyzyjny i bardzo trwały. Dzięki temu przesuszone płyty nie są podatne na działanie czynników zewnętrznych, które mogą zaburzyć proces sezonowania. Temperatura suszenia wstępnego, które odbywa się w tunelu suszącym, odgrywa bardzo ważną rolę w całym procesie sezonowania płytek akumulatorowych

Sezonowanie

Sezonowanie to proces w wyniku którego płyty osiągają odpowiednie parametry fizyko-chemiczne w celu poprawienia jej parametrów wydajnościowych. Płyty akumulatorowe pokryte pastą są sezonowane w suszarniach komorowych w nieprzerwanym procesie, trwającym około 48 godzin. W tym etapie produkcji, napastowane pastą ołowianą płyty sezonują w komorach, w których utrzymywana jest odpowiednia temperatura i wilgotność.

Zapewnienie właściwych warunków atmosferycznych wewnątrz komory sezonującej (tzn. odpowiedniej wilgotności oraz temperatury, zapewnienie cyrkulacji powietrza i dostępu tlenu) - zwane hydrosettingiem - jest konieczne, by spowodować utlenienie wolnego ołowiu i wzrost kryształów siarczanów ołowiu oraz związanie masy czynnej z płytą ołowianą zarówno w płytach dodatnich, jak ujemnych.

W trakcie opisanych powyżej etapów zachodzą trzy przemiany chemiczne:

utlenienie pozostałego metalicznego ołowiu w masie aktywnej, przy jednoczesnej redukcji tlenu z powietrza,
utlenienie powierzchni siatki ołowiu z wytworzeniem na powierzchni płyty drobnej warstwy tlenku ołowiu poprawiającej związanie jej z masą aktywną; ponownie, redukcji ulega tlen z powietrza,
wzrost kryształów siarczanów ołowiu tworzących stabilną strukturę elektrody.

Na tym etapie na płycie następuje redukcja wolnego ołowiu z 25% w proszku ołowiu do poziomu 2% w płycie po sezonowaniu. Zachodzące reakcje można opisać w następujący sposób:

1)w pierwszym kroku ołów utlenia się, a tlen redukuje (wstępne suszenie i sezonowanie):

2Pb + 0₂ + 2H₂O &→ 2Pb(OH)₂

W tej reakcji ołów utlenia się z zerowego w drugi stopień utlenienia, natomiast tlen redukuje się z drugiego na zerowy

2)w drugim kroku następuje dehydratacja powstałego w kroku pierwszym związku, zgodnie ze wzorem (suszenie)

Pb(OH)₂ &→ PbO + H₂O

Po wysuszeniu i sezonowaniu kratki poddawane są kolejnej kontroli jakości a następnie transportowane na linie produkcyjne, na których poddawane są dalszej obróbce w celu uzyskania parametrów wymaganych przez klienta.

1)Składanie akumulatora - przygotowanie do formowania

Po wyładowaniu płyt z komór sezonujących są one w dalszej kolejności przekazywane do montażu akumulatora. Elementami wejściowymi w powyższym etapie są:

płyty akumulatorowe (dodatnie i ujemne),
obudowa akumulatora (blok i wieczko),
separator w postaci zwoju taśmy z porowatego polietylenu,
specjalnie przygotowany stop ołowiu z antymonem, niezbędny do wykonania połączeń miedzy elementami (tzw. COS, z ang. Cast On Strap).

Pierwszym urządzeniem w każdej linii wykorzystywanej w opisywanym etapie jest tzw. koperciarka. Urządzenie to odlicza odpowiednią dla danego typu akumulatora ilość płyt dodatnich i ujemnych oraz izoluje jeden typ płyty wkładając ją w wykonaną z taśmy polietylenowej kopertę. W ten sposób utworzone są tzw. zestawy płyt. Zestawy te transportowane są na kolejne urządzenie - COS. Na urządzeniu COS, odlewane z gąsek ołowiu wzbogaconych antymonem mostki ołowiane łączą jednoimienne płyty (w ramach zestawu), a skrajne zestawy są dodatkowo wyposażane w sworznie wyprowadzające, wcześniej odlane przez Spółkę z ołowiu. Następnie zestawy są wkładane do obudowy akumulatora. Kolejna czynność to operacja kontrolna, w ramach której specjalne urządzenie testujące wysokim napięciem sprawdza, czy zestawy płyt wykluczają pojawienie się zwarcia (jest to tzw. kontrola jakości separacji).

Sprawdzony akumulator transportowany jest na zgrzewarkę oporową, gdzie w pełni automatycznym cyklu wykonuje się połączenia zestawów płytowych, łącząc je w szereg poprzez wykonanie zgrzein w otworach ścianek grodziowych. Po nałożeniu na akumulator wieczka (ręcznie lub automatycznie) na następnej stacji następuje połączenie z obudową. Gorącą płytą nadtapiane są krawędzie bloku i wieczka, i gdy materiał obudowy (polipropylen) jest jeszcze plastyczny, oba elementy są do siebie dociskane. Ostatnią operacją technologiczną opisywanego etapu jest zespawanie sworzni wyprowadzających z tulejkami w wieczku, czyli ukształtowanie końcówek wyprowadzających. Następnie przeprowadzany jest test na szczelność akumulatora (podciśnieniem lub nadciśnieniem) i wygrawerowanie kodu.

1)Formowanie

Pierwszą czynnością wykonywaną w ramach formowania jest zalewanie akumulatora elektrolitem (roztworem kwasu siarkowego). Podczas tej czynności wydzielają się znaczne ilości ciepła, wobec tego, aby nie dopuścić do przegrzania akumulatora, elektrolit jest odpowiednio schładzany. Zalane akumulatory łączone są szeregowo w obwody (16-18 sztuk) i są podłączane do prostowników. Od momentu zalania akumulatora elektrolitem do chwili rozpoczęcia ładowania akumulatora nie może upłynąć zbyt dużo czasu, gdyż w akumulatorze mogą nastąpić nieodwracalne zmiany (zasiarczenie płyt), w wyniku czego dochodzić może do zmniejszenia jego pojemności. Spółka realizuje trzy rodzaje formacji:

na regałach, bez wymuszonego systemu chłodzenia;
w wannach, z chłodzeniem w kąpieli wodnej;
na modułach szybkiej formacji, z ciągłą wymianą elektrolitu.

Podczas ładowania szczególną rolę odgrywa temperatura elektrolitu. Zbyt niska temperatura zmniejsza efektywność procesu, natomiast zbyt wysoka powoduje uszkodzenia płyt i separatora. Po zakończonym procesie ładowania akumulatory przechodzą na linię wykańczającą.

Ponadto, zdarza się, że w trakcie kontroli szczelności akumulatora okaże się, że nie został on uprzednio naładowany lub że utracił on swoje właściwości i konieczne jest ponowne naładowanie lub doładowanie akumulatora. Wówczas akumulator ponownie przechodzi proces formowania, stanowiący tym samym dodatkowy etap produkcji akumulatora (bez którego akumulator nie mógłby być wykorzystywany zgodnie ze swoim przeznaczeniem).

2)Prace wykończeniowe

Podstawową czynnością wykonywaną w ramach wykończenia akumulatorów jest badanie szczelności akumulatora oraz uzupełnienie elektrolitu i kontrola jego poziomu. Po umyciu akumulatory przechodzą testy jakościowe. Pierwszy z nich to test poprawności naładowania, który wykrywa pewne wady montażowe wcześniej nie wykryte. Drugi z testów to test szczelności akumulatora przeprowadzany wysokim napięciem. Następnie, po wyczyszczeniu i wazelinowaniu biegunów, akumulator trafia do magazynu, gdzie prowadzone są ostatnie czynności wykończeniowe (np. nakładanie korków, montowanie uchwytów, oklejanie etykietami, itp,).

Prace wykończeniowe wymagają zużycia energii elektrycznej.

Podsumowanie

Podsumowując, proces produkcji akumulatorów rozruchowych składa się z opisanych powyżej etapów produkcji:

odlewanie kratek akumulatorowych;
produkcja pasty i pastowanie;
wstępne suszenie, wypalanie, sezonowanie;
montaż;
formowanie;
czynności wykończeniowe.

Na marginesie, należy wskazać, iż Spółka korzysta ze zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych na podstawie przepisu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej w odniesieniu do następujących etapów produkcji akumulatora:

przygotowanie i odlewanie kratek;
odlewanie wałeczków ołowianych do produkcji pasty;
odlewanie stopu ołowiu w procesie montażu - COS;
a także energii elektrycznej wykorzystywanej do zasilania urządzeń komputerowych i serwerów służących do sterowania cyklem produkcyjnym w wymienionym powyżej zakresie.

Dodatkowo, Spółka korzysta także ze zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w elektrolizie na podstawie przepisu art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy akcyzowej w odniesieniu do procesu formowania (ładowania oraz doładowywania) akumulatorów.

Możliwość korzystania z ww. zwolnień została potwierdzona w uzyskanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 marca 2016 r., sygn. IBPP4/4513- 232/15/LG.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy zużycie przez Spółkę energii elektrycznej do zasilania urządzeń wykorzystywanych do utrzymywania odpowiedniej wilgotności i temperatury podczas sezonowania płyt akumulatorowych w komorach sezonujących stanowi zużycie energii elektrycznej w procesach redukcji chemicznej i tym samym może korzystać ze zwolnienia, o którym stanowi art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym ?

Czy zużycie przez Spółkę gazu wykorzystywanego w tunelu suszącym stanowi zużycie wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych do celów redukcji chemicznej i tym samym może korzystać ze zwolnienia, o którym stanowi art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1.

Zdaniem Spółki, zużycie energii elektrycznej przez urządzenia wykorzystywane do utrzymywania odpowiedniej wilgotności i temperatury podczas sezonowania akumulatorów w komorach sezonujących stanowi zużycie energii elektrycznej w procesach redukcji chemicznej i tym samym może korzystać ze zwolnienia, o którym stanowi art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2.

Zdaniem Spółki, zużycie przez Spółkę gazu wykorzystywanego w tunelu suszącym stanowi zużycie wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych do celów redukcji chemicznej i tym samym może korzystać ze zwolnienia, o którym stanowi art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2

Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U.UE.L.2003.283.51) (dalej "Dyrektywa Energetyczna") w art. 2 ust. 4 lit. b) tiret drugie zastrzega, że jej postanowienia nie znajdują zastosowania do produktów energetycznych podwójnego zastosowania, tj. wykorzystywanych zarówno jako paliwo do ogrzewania, jak też w innych celach, m.in. do procesów metalurgicznych, elektrolizy oraz do celów redukcji chemicznej.

Na gruncie polskiego porządku prawnego wyłączenie to zostało zrealizowane poprzez zwolnienie z akcyzy m.in. w odniesieniu do wyrobów gazowych i energii elektrycznej.

I tak, zwolnienie z akcyzy wyrobów gazowych zostało wprowadzone do ustawy o podatku akcyzowym z dniem 1 listopada 2013 r. na mocy art. 31b ust. 1 pkt 4. Powyższy przepis stanowi, że ze zwolnienia może korzystać ten wyrób gazowy, który będzie przeznaczony do celów opałowych w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej.

Zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej zostało zaś wprowadzone do ustawy o podatku akcyzowym na mocy art. 30 ust. 7a pkt 1-4.

Powyższe przepisy weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. Zgodnie z ich brzmieniem, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych, mineralogicznych, elektrolizy oraz do celów redukcji chemicznej. Dodatkowo, warunkami skorzystania z powyższego zwolnienia jest, zgodnie z ust. 7b artykułu 30 ustawy o podatku akcyzowym, wykorzystanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii oraz przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Jednocześnie, ani Dyrektywa Energetyczna, ani ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają bezpośrednio definicji procesu metalurgicznego, procesu elektrolitycznego (elektrolizy) oraz dookreślenia pojęć redukcji chemicznej i celów redukcji chemicznej. Ustalenie zaś zakresu znaczeniowego tych pojęć ma istotne znaczenie dla oceny, czy zużycie energii elektrycznej w danym procesie przemysłowym będzie korzystało ze zwolnienia z akcyzy.

Zdaniem Spółki, brak definicji legalnej przywoływanych procesów w Dyrektywie Energetycznej oznacza, że państwa członkowskie realizując wyłączenie z zakresu zastosowania Dyrektywy w swoich porządkach prawnych, muszą dokonać implementacji przede wszystkim w oparciu o cele Dyrektywy oraz mieć wzgląd na rolę tej dyrektywy w systemie prawa unijnego.

W tym świetle należy przede wszystkim zauważyć, że cele Dyrektywy w odniesieniu do wyłączenia z zakresu jej zastosowania, tj. w istocie wyłączenia spod opodatkowania akcyzą, produktów energetycznych (w tym energii elektrycznej i gazu) zużywanych w procesach metalurgicznych, elektrolitycznych i do celów redukcji chemicznej powinny być interpretowane w zgodzie z Preambułą Dyrektywy. Zgodnie z motywem 22 Preambuły; Produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania tub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania (...). Energia elektryczna, która w podobny sposób jest wykorzystywana, powinna być również podobnie traktowana. Analiza motywu 22 Preambuły wskazuje więc, że opodatkowanie akcyzą produktów tj. jak energia elektryczna realizuje cel dyrektywy, gdy nie dotyczy ono ich wykorzystania na cele wyłączone wprost w Dyrektywie. Doprecyzowane tych wyłączeń zostało wskazane w treści przepisów (art. 2 pkt 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej), zgodnie z którym wyłączona z opodatkowania akcyzą jest energia elektryczna zużywana w szczególności do procesów metalurgicznych, elektrolitycznych i do celów redukcji chemicznej.

Mając na uwadze powyższe rozważania natury celu Dyrektywy Energetycznej, należy podkreślić, iż krajowy ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku akcyzowym pojęcia procesu metalurgicznego, procesu elektrolizy oraz celów redukcji chemicznej bez precyzowania definicji tych zjawisk. Z tego względu, należy każdy z tych procesów/celów ocenić odrębnie.

Cel redukcji chemicznej

Aby ustalić czy zużycie przez Wnioskodawcę energii elektrycznej i gazu przez maszyny i urządzenia wymienione w stanie faktycznym oraz w pytaniach nr 1 i 2 może korzystać ze zwolnienia z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 oraz art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, niezbędne jest potwierdzenie, jak należy rozumieć określenie do celów redukcji chemicznej, a w szczególności czy określone etapy procesu produkcji Wnioskodawcy (produkcja akumulatorów rozruchowych) mogą zostać uznane za realizowane do tych celów.

Ani Dyrektywa Energetyczna, ani ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają definicji redukcji chemicznej, a także nie odwołują się w powyższym zakresie do innych aktów prawnych. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy nie ma stosownej definicji celów redukcji chemicznej sformułowanej w innych aktach prawnych.

Z uwagi na powyższe, w zakresie rozumienia określenia celów redukcji chemicznej, należy odnieść się do definicji językowej pojęcia oraz do definicji wykorzystywanych na gruncie nauk technicznych.

Wykładnia językowa

Konstrukcja zwolnień, o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 oraz 31b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, uzależnia zwolnienie energii elektrycznej lub gazu z akcyzy od zużycia tych wyrobów do celów redukcji chemicznej bądź też do redukcji chemicznej (a nie w procesie redukcji chemicznej, tak jak ma to miejsce w przypadku elektrolizy, metalurgii i mineralogii). Zdaniem Wnioskodawcy niewątpliwie celem opisywanych procesów jest redukcja chemiczna jako element procesu redoks (opisanego w akapicie poniżej Definicja naukowa).

Słownik języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje cel m.in. jako:

to, do czego się dąży
to, co ma czemuś służyć.

Podobnie cel definiuje Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego - cel to to, do czego się zmierza, dąży; to, co się chce osiągnąć.

Z kolei proces jest definiowany w Słowniku języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) m.in. jako:

przebieg następujących po sobie i powiązanych przyczynowo określonych zmian
kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne materii.

Zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie wykładni językowej pojęć do celów redukcji chemicznej oraz do redukcji chemicznej a pojęcia w procesie prowadzi do wniosku, że pojęcie do do celów lub do jest pojęciem szerszym niż pojęcie w procesie. Należy zatem przyjąć, że celem polskiego ustawodawcy, w ślad za unijnym regulatorem, było wyróżnienie procesu redukcji chemicznej w konstrukcji przedmiotowego zwolnienia. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że cel redukcji chemicznej zostanie spełniony w przypadku, gdy zużywana energia elektryczna służyć będzie dążeniu do wystąpienia redukcji chemicznej również w reakcji redoks, gdyż na nią składają się redukcja chemiczna oraz utlenianie.

Definicja naukowa

Niezależnie od powyższego, z uwagi na brak definicji celu redukcji chemicznej Wnioskodawca poniżej przedstawia definicję naukową samej redukcji chemicznej. Redukcją chemiczną nazywa się pobranie elektronu przez utleniacz ad substancji zwanej reduktorem, która oddając elektrony sama się utlenia (por. Słownik Encyklopedyczny, Chemia, wyd. Europa).

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje że każdej reakcji redukcji musi towarzyszyć utlenienie, a każdej reakcji utlenienia musi towarzyszyć redukcja. Niemożliwa jest reakcja polegająca wyłącznie na redukcji lub wyłącznie na utlenieniu (za: Loretta Jones, Peter Atkins, Chemia ogólna. Cząsteczki, materiał, reakcje, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004).

Z powyższego zdaniem Wnioskodawcy wynika, że redukcja i utlenianie są ze sobą nierozłącznie związane, a ich łączne występowanie jest określane reakcją redoks. W każdej reakcji redoks zmiany stopni utlenienia muszą się bilansować (ich suma musi być równa zeru), czyli suma stopni utlenienia po obu stronach równania reakcji musi być taka sama. Najłatwiejszym sposobem bilansowania reakcji redoks jest jej rozbicie na dwie reakcje połówkowe, z których jedna przedstawia proces utlenienia, a druga redukcji. Pełny opis równania redukcji redoks otrzymujemy, dodając dwie reakcje połówkowe w taki sposób, aby można wyeliminować wolne elektrony (za: P. A. Cox, Chemia nieorganiczna, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004).

Co więcej, Wnioskodawca wskazuje, że w uproszczeniu utlenienie to utrata elektronów, redukcja zaś to pobieranie elektronów. W efekcie, zmniejszenie stopnia utlenienia oznacza redukcję. Formalnie rzecz ujmując, każdą reakcję redoks można przedstawić jako sumę dwóch procesów, w których jeden związany jest z oddawaniem, drugi z pobieraniem elektronów. Reduktor dostarcza elektronów cząstce redukowanej, gdyż zawiera pierwiastek, którego stopień utlenienia wzrasta (jest cząstką, która ulega utlenieniu). Cała cząstka zostaje zredukowana, jeżeli zawiera pierwiastek ulegający redukcji (tj. maleje jej stopień utlenienia). Reduktor to cząstka zawierająca pierwiastek, który sam ulegając utlenieniu powoduje w praktyce redukcję.

Opis produkcji

Mając na uwadze powyższe definicję naukowe, Wnioskodawca wskazuje, że tak jak przedstawiono w stanie faktycznym, w procesie produkcji akumulatorów, realizowanym przez Wnioskodawcę, proces redukcji chemicznej zachodzi w trakcie trzech etapów - wstępnego suszenia, wypalania i sezonowania, kiedy dochodzi do trzech przemian:

utlenienie pozostałego metalicznego ołowiu w masie aktywnej; redukowany jest tlen z powietrza,
utlenienie powierzchni siatki ołowiu z wytworzeniem na powierzchni płyty warstwy tlenku ołowiu poprawiającej związanie jej z masą aktywną; redukowany jest tlen z powietrza,
wzrost kryształów siarczanu ołowiu tworzących stabilną strukturę elektrody (jest to przemiana bezpośrednio związana z dwoma ww., gdyż wykorzystuje ciepło z powyższych egzotermicznych reakcji redoks).

Ogólnie, z punktu widzenia sezonowania jako etapu produkcji akumulatora, na płycie następuje wypalenie ołowiu z 25% do poziomu 2%, co następuje stopniowo i może zostać przedstawione według następujących równań:

a)ołów utlenia się z tlenem z powietrza oraz wiąże z wodą:

2Pb + 02 + 2H2O &→ 2Pb(OH)2

W tej reakcji ołów utlenia się z zerowego stopnia utlenienia na drugi stopień, natomiast tlen redukuje się z drugiego na zerowy.

b)dehydratacja powstałego w kroku pierwszym związku (suszenie), zgodnie z reakcją:

Pb(OH)₂ &→ PbO + H₂O

Zdaniem Wnioskodawcy, reakcje wskazane powyżej należy zdefiniować jako realizowane w ramach celów redukcji chemicznej, gdyż sprowadzają się one do odebrania elektronów atomowi tlenu (tj. redukcji). W powyższej reakcji elektrony oddawane przez atomy tlenu są pobierane przez atomy ołowiu. Proces polegający na pobieraniu elektronów, a więc proces odwrotny do utleniania, nazywamy redukcją. W pierwszej reakcji cząsteczka tlenu przekazuje dwa elektrony jonowi ołowiu i oddaje obojętny atom tlenu. Przyjmując elektrony, ołów zwiększa swój stopień utlenienia, jest reduktorem, natomiast przyjmujący elektrony tlen zmniejsza swój stopień utlenienia (jest utleniaczem).

Zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić należy, że cel redukcji chemicznej jest spełniony w przypadku opisywanych reakcji, w których zużywany wyrób energetyczny (w tym przypadku energia elektryczna) służyć będzie do przeprowadzenia reakcji redoks, której częścią jest reakcja redukcji chemicznej. Zużyciem energii elektrycznej do celów redukcji chemicznej będzie zatem zużycie jej w celu umożliwienia zajścia reakcji redoks w cząsteczkach pasty używanej do pastowania kratek.

Powyższe podejście potwierdza również praktyka organów podatkowych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 września 2016 r., sygn. IBPP4/4513-225/16-1/LG, wydanej w stanie faktycznym zbliżonym do prezentowanego przez Spółkę stwierdził, że (...) należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że reakcje będące przedmiotem pytania nr 2, należy zdefiniować jako realizowane w ramach celów redukcji chemicznej, gdyż sprowadzają się one do odebrania elektronów atomowi tlenów. W reakcji tej elektrony są oddawane przez atomy tlenu są pobierane przez atomy ołowiu. Zatem w sprawie energia elektryczna [...] wykorzystywana do celów redukcji chemicznej w etapie sezonowania płyt (tzn. energia elektryczna wykorzystywana do napędu wentylatorów a także do ogrzania powietrza w komorze sezonowania, regulacji poziomu wilgotności powietrza - przyp. Wnioskodawcy) korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zużycie przez Wnioskodawcę energii elektrycznej wykorzystywanej do napędu urządzeń wykorzystywanych do sezonowania (hydrosettingu), tzn. energia elektryczna wykorzystywana do ogrzania powietrza w komorze sezonowania, regulacji poziomu wilgotności powietrza i napędu wentylatorów oraz w tunelu suszącym stanowi zużycie energii elektrycznej do celów redukcji chemicznej i tym samym będzie korzystała ze zwolnienia, o którym stanowi art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Podobnie, zdaniem Wnioskodawcy zużycie przez Wnioskodawcę gazu wykorzystywanego do celów opałowych w tunelu suszącym stanowi zużycie gazu do celów redukcji chemicznej i tym samym będzie korzystało ze zwolnienia, o którym stanowi art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.) zwaną dalej ustawą, wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W załącznika nr 1 do ustawy wymieniono:

w poz. 33 pod kodem CN 2716 00 00 - energię elektryczną;
w poz. 28 pod kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a i 23b ustawy:

finalny nabywca gazowy to podmiot, który:
1. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe
pośredniczący podmiot gazowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju:
1. dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów gazowych, lub
2. używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3. używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy, lub
4. będący spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub
5. będący towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającym wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywającym wyroby gazowe na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub
6. będący giełdową izbą rozrachunkową, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającymi wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub
7. będący spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym

Na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
1. uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
2. jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
3. nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 art. 9c ust. 2 ustawy.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu - art. 9c ust. 4 ustawy.

Stosownie z art. 11b ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Jeżeli sprzedaż wyrobów gazowych jest potwierdzona fakturą lub innym dokumentem, z którego wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, wydanie wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub tego dokumentu - art. 11b ust. 2 ustawy.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot:

1.nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony;

2.będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu;

2a.będący nabywcą lub posiadaczem suszu tytoniowego niebędący podmiotem prowadzącym skład podatkowy, pośredniczącym podmiotem tytoniowym, grupą producentów lub rolnikiem, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego;

3.u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych;

4.będący przedstawicielem podatkowym;

5.będący zarejestrowanym odbiorcą, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca - z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu;

6.będący zarejestrowanym wysyłającym, jeżeli wysyła z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe z miejsca importu;

7.dokonujący użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych, które uzyskał w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;

8.będący pośredniczącym podmiotem tytoniowym zużywającym susz tytoniowy;

9.będący podmiotem prowadzącym skład podatkowy zużywającym susz tytoniowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;

10.będący pośredniczącym podmiotem węglowym używającym wyrobów węglowych;

11.będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5;

12.będący pośredniczącym podmiotem gazowym używającym wyrobów gazowych;

13.będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną do celów redukcji chemicznej.

W myśl art. 30 ust. 7b ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
sposób wykorzystania energii elektrycznej;
datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Natomiast zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów - art. 31b ust. 5 ustawy.

W przypadku gdy umowa, o której mowa w ust. 5, dotyczy wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy oraz wyrobów gazowych niepodlegających zwolnieniu, których sprzedaż jest rozliczana okresowo, w umowie określa się wstępnie ilość wyrobów podlegających zwolnieniu. Ilość wyrobów podlegających zwolnieniu określona wstępnie w umowie może zostać skorygowana, w drodze pisemnego oświadczenia nabywcy stanowiącego załącznik do tej umowy, najpóźniej do dnia wystawienia przez sprzedawcę faktury za okres rozliczeniowy, jeżeli rzeczywista ilość wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu, zużytych w tym okresie, różni się od ilości określonej wstępnie w umowie - art. 31b ust. 5a ustawy.

Zasadą jest zatem, że podmiotem korzystającym ze zwolnienia, w oparciu o przepis art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy, jest pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu. Dla zastosowania ww. zwolnienia konieczne jest, oprócz wymogów zawartych w samym przepisie art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy, spełnienie również warunku, o których mowa w art. 31b ust. 5 ustawy. W przypadku natomiast, gdy sprzedaż wyrobu gazowego została dokonana zgodnie ze wszystkimi warunkami uprawiającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby gazowe zostały przez finalnego nabywcę gazowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy, będzie finalny nabywca gazowy.

Powyższe przepisy stanowią implementacje przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b cyt. Dyrektywy 2003/96/WE, dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej:

produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania,
podwójnego zastosowania produktów energetycznych

Produkt energetyczny ma podwójne zastosowanie w przypadku gdy jest wykorzystywany zarówno jako paliwo do ogrzewania oraz w celach innych niż jako paliwo silnikowe i paliwo do ogrzewania. Wykorzystywanie produktów energetycznych do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych uważa się za podwójne zastosowanie,

energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych,
energii elektrycznej, w przypadku gdy stanowi ona ponad 50 % kosztu produktu. "Koszt produktu" oznacza sumę wszystkich nabytych towarów i usług oraz koszty personelu i amortyzację środków trwałych na poziomie zakładu, którego definicję przedstawiono w art. 11. Te koszty są obliczane średnio w odniesieniu do jednostki. "Koszt energii elektrycznej" oznacza rzeczywistą wartość nabycia energii elektrycznej lub koszt wyprodukowania energii elektrycznej, jeśli jest ona pozyskiwana w zakładzie.

Wyłączenia te nie oznaczają jednak, że ww. produkty energetyczne (wyroby energetyczne określone w art. 86 ustawy o podatku akcyzowym) i energia elektryczna podlegają obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. do redukcji chemicznej nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym zakres zwolnienia produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanej do redukcji chemicznej może być określany dowolnie przez każde z państw członkowskich.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się co następuje:

Ad. 1 .

Ze względu na brak w przepisach ustawy o podatku akcyzowym jak również w przepisach wspólnotowych definicji redukcji chemicznej należy odwołać się do znaczenia tego pojęcia w języku potocznym.

Redukcja [wg http://pl.wikipedia.org/wiki/Redukcja_(chemia)] oznacza proces, w trakcie którego atom lub ich grupa przechodzi z wyższego na niższy stopień utlenienia. Każdej redukcji musi towarzyszyć utlenienie. (...) W praktyce, daną reakcję nazywamy reakcją redukcji (zwłaszcza w chemii organicznej), gdy struktura głównego substratu i głównego produktu różnią się tylko tym, że jedna grupa lub pojedynczy atom zmniejszył w jej wyniku swój stopień utlenienia, kosztem utlenienia, zwykle nieorganicznego, prostego związku zwanego w tym przypadku środkiem redukującym.

Jednocześnie utlenianie (https://pl.wikipedia.org/wiki/Utlenianie) to reakcja chemiczna, w której atom przechodzi z niższego stopnia utlenienia na wyższy (co jest równoważne z oddaniem elektronów). Nazwa ta ma charakter umowny, gdyż każdej reakcji utleniania musi towarzyszyć reakcja redukcji. Łącznie taki proces nazywa się reakcją redoks. W praktyce daną reakcję nazywa się utlenianiem, gdy wzrost stopnia utlenienia dotyczy związku lub pierwiastka chemicznego będącego głównym przedmiotem reakcji. Jako akceptor elektronów służyć może związek chemiczny (utleniacz) lub elektroda dodatnia (anoda).

Z kolei encyklopedia PWN (www.encyklopedia.pwn.pl) reakcja oksydacyjno-redukcyjna, reakcja utleniania-redukcji, reakcja redox, - reakcja, w której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki donora (czyli reduktora) do akceptora (czyli utleniacza). Wiele reakcji oksydacyjno-redukcyjnych zachodzi z jednoczesnym przeniesieniem atomów, najczęściej tlenu i wodoru. Wówczas utlenianie (oksydację) można traktować jako proces wzbogacający dane indywiduum chemiczne o atomy tlenu lub zubożający o atomy wodoru, proces odwrotny zaś jako redukcję. Reakcję oksydacyjno-redukcyjną można również definiować na podstawie pojęcia stopnia utlenienia (oznaczanego cyframi rzymskimi). W tym ujęciu reakcje oksydacyjno-redukcyjne to reakcje, w których dochodzi do zmiany stopnia utlenienia reagentów, a więc podwyższenie stopnia utlenienia jest utlenianiem, a jego obniżenie - redukcją.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Mając zatem na uwadze wskazane wyżej definicje oraz zasadę ścisłej interpretacji przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy, podlega energia elektryczna wykorzystywana wyłącznie do celów redukcji chemicznej w trakcie której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki reduktora do akceptora (utleniacza), po spełnieniu pozostałych warunków formalnych przewidzianych przepisami ustawy. Zatem energia elektryczna, która podlegać może zwolnieniu to wyłącznie energia która zostaje zużyta ściśle i bezpośrednio w celu przeprowadzenia reakcji redukcji chemicznej. Tym samym nie obejmuje czynności poprzedzających, zachodzących w trakcie (ale bezpośrednio nie uczestniczących w redukcji chemicznej) jak i czynności mających miejsce po dokonaniu się już reakcji redukcji chemicznej, a także czynności pomocniczych jedynie pośrednio uczestniczących w redukcji chemicznej.

Powyższy wąski zakres zwolnienia wynika wprost z literalnego brzmienia art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy. W przepisie tym ustawodawca użył sformułowania wykorzystywaną do celów redukcji chemicznej. Zgodnie z potocznym znaczeniem słowo cel w tym kontekście oznacza to, co ma czemuś służyć. Zatem przedmiotowe zwolnienie nie odnosi się do energii elektrycznej wykorzystanej w działalności produkcyjnej gdzie nie ma miejsca reakcja redukcji chemicznej, ani nawet nie w procesie (ciągu regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających miedzy sobą w związku przyczynowym), w ramach którego zachodzą te reakcję, ale wyłącznie do energii która jest zużyta podczas czynności które są bezpośrednio związane z reakcją redukcji chemicznej. Należy wskazać również, że przyimek do wskazuje na taką interpretację, według której konieczne jest takie zastosowanie energii elektrycznej, którego celem jest bezpośrednio wywołanie redukcji chemicznej.

Zatem zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy podlegać może wyłącznie energia elektryczna służąca bezpośrednio wywołaniu redukcji chemicznej, po spełnieniu pozostałych warunków formalnych przewidzianych przepisami ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że na etapie suszenia i sezonowania płyt akumulatorowych Wnioskodawca zużywa energię elektryczną do zasilania urządzeń wykorzystywanych do utrzymywania odpowiedniej wilgotności oraz temperatury, zapewnienie cyrkulacji powietrza i dostępu tlenu zwane hydrosettingiem, które jest konieczne, by spowodować utlenienie wolnego ołowiu i wzrost kryształów siarczanów ołowiu oraz związanie masy czynnej z płytą ołowianą zarówno w płytach dodatnich, jak ujemnych.

W trakcie opisanych powyżej etapów zachodzą trzy przemiany chemiczne:

utlenienie pozostałego metalicznego ołowiu w masie aktywnej, przy jednoczesnej redukcji tlenu z powietrza,
utlenienie powierzchni siatki ołowiu z wytworzeniem na powierzchni płyty drobnej warstwy tlenku ołowiu poprawiającej związanie jej z masą aktywną; ponownie, redukcji ulega tlen z powietrza,
wzrost kryształów siarczanów ołowiu tworzących stabilną strukturę elektrody.

Z powyższego opisu stanu faktycznego wynika więc, że energia elektryczna zostanie bezpośrednio wykorzystana do przeprowadzenia redukcji chemicznej. Stwierdzić zatem należy, że zużycie przez Wnioskodawcę energii elektrycznej do zasilania urządzeń wykorzystywanych do utrzymywania odpowiedniej wilgotności i temperatury podczas sezonowania płyt akumulatorowych w komorach sezonujących wypełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy po spełnieniu warunków o których mowa w art. 30 ust. 7b i 7c ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego uznać należy za prawidłowe.

Ad. 2.

W zakresie zwalniania z akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych do redukcji chemicznej o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy, wskazać należy, że ustawodawca nie definiuje pojęcia cel opałowy jak również w przepisach wspólnotowych brak jest definicji, która precyzowałaby to sformułowanie.

Niemniej pojęcie zużycia w celach opałowych było rozpatrywane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-240/01, gdzie orzeczono, że pomimo braku w przepisach wspólnotowych takiej definicji, to i tak państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi w definiowaniu celu opałowego, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji.

Jednocześnie TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania w celach opałowych olejów stwierdził, iż zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania olejów jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w tym wyroku stwierdził, że cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia użycie jako paliwo opałowe (...), jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego. We wszystkich tych przypadkach oleje mineralne ulegają zużyciu i muszą być opodatkowane akcyzą.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że przeznaczenie wyrobów gazowych do celów opałowych do redukcji chemicznej jest spełnione w każdym przypadku, w którym zużywany wyrób gazowy służyć będzie otrzymywaniu energii cieplnej wykorzystanej następnie bezpośrednio do przeprowadzenia redukcji chemicznej, w trakcie której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki reduktora do akceptora (utleniacza).

Z opisu sprawy wynika, że etap suszenia i sezonowania (pkt 3 stanu faktycznego) służy uzyskaniu przez płyty pożądanych właściwości eksploatacyjnych.

Tunel suszący stosowany jest do wstępnego suszenia zapastowanych kratek akumulatorowych. Przepływowy tunel suszący z modułem ciepłego powietrza jest zasilany gazem ziemnym.

W przypadku suszenia kratek akumulatorowych, transport odbywa się na taśmach zasilanych energią elektryczną.

W trakcie etapu suszenia i sezonowania zachodzą trzy przemiany chemiczne:

utlenienie pozostałego metalicznego ołowiu w masie aktywnej, przy jednoczesnej redukcji tlenu z powietrza,
utlenienie powierzchni siatki ołowiu z wytworzeniem na powierzchni płyty drobnej warstwy tlenku ołowiu poprawiającej związanie jej z masą aktywną; ponownie, redukcji ulega tlen z powietrza,
wzrost kryształów siarczanów ołowiu tworzących stabilną strukturę elektrody.

Wnioskodawca wskazał, że na etapie suszenia i sezonowania na płycie następuje redukcja wolnego ołowiu z 25% w proszku ołowiu do poziomu 2% w płycie po sezonowaniu. Zachodzące reakcje można opisać w następujący sposób:

1)w pierwszym kroku ołów utlenia się, a tlen redukuje (wstępne suszenie i sezonowanie):

2Pb + 0₂ + 2H₂O &→ 2Pb(OH)₂

W tej reakcji ołów utlenia się z zerowego w drugi stopień utlenienia, natomiast tlen redukuje się z drugiego na zerowy

2)w drugim kroku następuje dehydratacja powstałego w kroku pierwszym związku, zgodnie ze wzorem (suszenie)

Pb(OH)₂ &→ PbO + H₂O

Z powyższego opisu wynika, że w trakcie tego etapu dochodzi również do przemiany chemicznej utleniania. Stwierdzić zatem należy, że etap suszenia wypełnia przesłanki o których mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy tj. wyroby gazowe w wyniki spalenia wytworzą ciepło bezpośrednio wykorzystane do przeprowadzenia redukcji chemicznej.

Tym samym zużycie przez Spółkę gazu wykorzystywanego w tunelu suszącym stanowi zużycie wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych do celów redukcji chemicznej i tym samym może korzystać ze zwolnienia o którym stanowi art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego uznać należy za prawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Zastrzec jednocześnie należy, że warunkiem zastosowanie zwolnienia o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy, jest wypełnienie warunku o którym mowa w art. 31b ust. 5 ustawy tj. określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów gazowych, że wyroby te będą użyte do tych celów objętych zwolnieniem.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Nie było jej przedmiotem natomiast analizowanie pozostałych zagadnień wynikających z przedstawionego opisu stanu faktycznego. W postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji rolą Organu jest ocenić stanowisko Wnioskodawcy przez pryzmat zadanego pytania w stosunku do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie